처분청은 쟁점계산서가 허위의 계산서임을 상당한 정도로 입증한 것으로 보이는 반면에 청구인들은 △△농산이 소득금액의 누락이 없었음을 알 수 있는 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 아니하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점계산서를 허위의 계산서로 보아 이 건 종합소득세 등을 과세 및 제2차 납세의무 지정통지를 한 처분은 잘못이 없음
처분청은 쟁점계산서가 허위의 계산서임을 상당한 정도로 입증한 것으로 보이는 반면에 청구인들은 △△농산이 소득금액의 누락이 없었음을 알 수 있는 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 아니하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점계산서를 허위의 계산서로 보아 이 건 종합소득세 등을 과세 및 제2차 납세의무 지정통지를 한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) OOO실질과세의 원칙상 2008사업연도에 소득금액 누락이 없었다. (가) 법원은 ‘실질과세의 원칙 중 구국세기본법제14조 제1항이 규정하고 있는 실질귀속자 과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것’이라고 하여 실질과세의 원칙에 따라 실질적으로 귀속되는 자가 납세의무자로 된다고 판시(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 참조)하고 있다. (나) OOO국내청과만 취급하는 회사로 쟁점계산서상의 품목인 해외청과는 취급하지 아니하였으나, 이 건 과세처분 및 제2차 납세의무지정통지는 OOO거래품목으로 삼지 아니한 수입청과의 매매로 인한 소득이 산정되어 있다. 그렇다면 OOO수입청과의 매매로 인한 소득은 제외되어야 할 것이다.
(2) 소득금액변동통지에 대하여는 5년의 부과제척기간이 적용되어야 하므로 이 건 소득금액변동통지 처분은 부과제척기간이 도과하여 위법하다. (가) 법인세법에 따라 법인의 대표자에 대한 인정상여로 소득처분되는 금액은 당해 법인이 소득금액변동통지를 받은 날에 그 소득금액을 지급한 것으로 보게 되나 이는 그 소득금액을 현실적으로 대표자에게 지급하는 것을 의미하는 것이 아니라 법으로 의제하는 것에 불과하므로 위와 같은 소득금액변동통지를 받은 법인의 원천징수의무가 성립하려면 그 성립시기인 위 소득금액변동통지서를 받은 때에 소득금액을 지급받은 것으로 보아야 할 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 성립되어 있어야 하며, 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 그 소득세에 대한 부과제척기간의 도과 등으로 이미 소멸하였다면 법인의 원천징수의무도 성립할 수 없으므로 그 후에 이루어진 소득금액변동통지는 위법하다. (나) 만약 청구인들이 허위의 계산서를 수취하여 장부상 매입액을 과다계상하였다고 하더라도 그 경위에 비추어 원고의 소득을 은닉함으로써 그에 대한 법인세를 포탈하기 위한 행위로 볼 수 있을지언정, 청구인들이 법인의 대표자로서 인정상여처분을 받을 것까지 모두 예상하여 그로 인해 부과될 소득세를 포탈하기 위하여 행한 것으로 보기는 어려우므로 그 인정상여처분으로 인한 소득세에 관한 한국세기본법제26조의2 제1항 제1호 소정의 ‘납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우’에 해당한다고 볼 수 없고, 그렇다면 청구인들에 대한 종합소득세 부과제척기간은 원칙으로 돌아가국세기본법제26조의2 제1항 제3호에 의하여 5년이 된다고 보아야 한다.
(1) 쟁점계산서는 실물거래 없는 가공계산서이므로 이에 따른 종합소득세 부과처분 및 제2차 납세의무자 지정통지는 정당하다. (가) 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에서 과세처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 대한 입증책임은 과세관청에 있으므로, 과세소득확정의 기초가 되는 필요경비도 원칙적으로 과세관청이 그 입증책임을 부담하나, 필요경비의 공제는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비의 기초가 되는 사실관계는 대부분 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증케 하는 것이 합리적인 경우에는 입증의 필요를 납세의무자에게 돌려야 할 것이다. 따라서 납세의무자가 신고한 어느 비용 중의 일부 금액에 관한 세금계산서가 과세관청인 피고에 의해 실물거래 없이 허위로 작성된 것이 판명되어 그것이 실지 비용인지의 여부가 다투어지고 납세의무자측이 주장하는 비용의 용도와 그 지급의 상대방이 허위임이 상당한 정도로 입증되었다면, 그러한 비용이 실제로 지출되었다는 점에 대하여는 그에 관한 장부기장과 증빙 등 일체의 자료를 제시하기가 용이한 납세의무자 측에서 이를 입증할 필요가 있다고 할 것이다(대법원 1997.9.26. 선고1996누8192 판결 참조). (나) OOO로부터 수입 청과를 매입한 사실을 입증할 만한 금융자료 등 객관적인 증빙 자료를 제시하지 못하고 있어 입증책임을 다하지 못하였을 뿐만 아니라, 오히려 청구인들은 2008사업연도 OOO수입청과의 실물거래 없이 계산서를 수취하여 발생된 이건 부과처분에 대하여 OOO수입산 청과를 취급하지 않았다고 주장하고 있는바, 이는 청구인들 스스로가 실물거래가 없었다는 사실을 자인하는 것이고, 이는 청구인들이 주장하는 바와 처분청이 결정한 내용이 동일하다.
(2) 이 건 소득금액변동통지는 2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 국세기본법제26조의2 제1항 제1호 후단에 따라 10년의 부과제척기간이 적용된다. (가) 2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 국세기본법제26조의2 제1항 제1호 후단에는 “부정행위로 포탈하거나 환급‧공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 부칙 제2조에는 “제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012년 1월 1일 이후 최초로 법인세 제67조에 따라 처분하는 금액부터 적용한다”고 규정하고 있다. (나) OOO2008사업연도에 수취한 쟁점계산서가 실물거래 없는 가공매입으로 확인되었으므로 쟁점계산서 공급대가 상당액을 청구인들에게 소득금액변동통지한 처분도 10년의 부과제척기간이 적용되어야 한다.
① 법인이 쟁점계산서상의 품목을 취급하지 아니하여 법인의 소득금액 누락이 없었다는 청구주장의 당부
② 청구인들에 대한 소득금액변동통지에 대하여 5년의 부과제척기간이 적용되는지 여부
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO대표이사 및 상호 변경이력은 아래 <표1>과 같다. <표1> OOO대표이사 변경 내역 등 (나) OOO2008사업연도 주식변동상황명세서의 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> OOO주주현황 (단위: 주식수, %) (다) 쟁점계산서상의 거래일자 및 거래품목 등은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점계산서 세부내역 (단위: 천원) (라) OOO는농수산물유통 및 가격안정에 관한 법률제23조에 따라 서울특별시로부터 지정된 도매시장법인으로, OOO의 판매방법은 도매시장에 상장한 농수산물을 수탁된 순서에 따라 경매 또는 입찰의 방법으로 최고가격을 제시한 중도매인에 판매하는 공개입찰 방식이나, 예외적으로(반입량이 적고 중도매인이 소수인 품목, 주로 수입농산물) 정가‧수의매매 방식으로 판매하는 경우도 있고, 다음의 거래는 공개입찰이 아닌 예외적 방법인 정가‧수의매매 방법으로 거래한 것처럼 OOO소속 경매사 OOO출하자 및 낙찰자들이 공모하여 실물거래없이 가공출하 후 낙찰받은 것처럼 서류를 위조하여 쟁점계산서를 수수한 거래이다. (마) 처분청은 2018.3.28. OOO로부터 수취한 쟁점계산서에 대하여 과세자료 해명 안내하였고 해명자료 제출기한까지 자료제출을 하지 아니하였다.
(2) 청구인들은 OOO쟁점계산서의 품목을 취급하지 아니하여 실제 법인의 소득금액 누락이 없고, 청구인들에 대한 소득금액변동통지의 처분의 부과제척기간이 도과하였다고 주장하고 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 과세관청에 의해 납세의무자가 주장하는 비용의 용도와 그 지급의 상대방이 허위임이 상당한 정도로 입증된 이상 그 신고비용과 다른 비용의 존재와 비용액에 관하여는 그 구체적 비용지출 사실에 관한 장부기장과 증빙 등 일체의 자료를 제시하기가 용이한 납세의무자 측에서 이를 입증할 필요가 있는바, 처분청은 쟁점계산서가 허위의 계산서임을 상당한 정도로 입증한 것으로 보이는 반면에 청구인들은 다른 비용이 있다거나 허위의 수입금액이 계상되어 OOO소득금액의 누락이 없었음을 알 수 있는 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 아니하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점계산서를 허위의 계산서로 보아 이 건 종합소득세 등을 과세하거나 청구인 OOO에 대하여 제2차 납세의무 지정통지를 한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, OOO허위의 쟁점계산서를 수취하여 이를 반영하여 법인세 신고를 하였으므로 이는 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취에 해당하고 이는 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급․공제받은 경우로서 10년의 부과제척기간이 적용되는 점, 2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 전단은 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 10년의 부과제척기간을 적용한다고 규정하면서, 후단에 그 국세가 법인세이면 그것과 관련하여 법인세법 제67조 에 따라 처분한 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 10년의 부과제척기간을 적용한다는 내용을 추가하였으며, 부칙에 제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012.1.1. 이후 소득처분하는 금액부터 적용한다는 적용례를 명시적으로 두고 있는 점 등에 비추어 처분청이 10년의 부과제척기간을 적용하여 이 건 소득금액변동통지를 하고 종합소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정된 것) 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제39조(출자자의 제2차 납세의무) ① 법인(주식을 한국증권선물거래소법제2조 제1항의 유가증권시장에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.
2. 과점주주중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
② 제1항 제2호에서 “과점주주”라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들(이하 “과점주주”라 한다)을 말한다.
(2) 법인세법(2007.12.31. 법률 제8831호로 개정된 것) 제67조(소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (3) 법인세법 시행령(2008.2.22. 대통령령 제20619호로 개정된 것) 제106조 (소득처분) ① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조제12항 의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
(4) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것) 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다. 부칙 제2조(국세 부과의 제척기간에 관한 적용례) ① 제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012년 1월 1일 이후 최초로 법인세법 제67조 에 따라 처분하는 금액부터 적용한다. (5) 국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정된 것) 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
(6) 조세범 처벌법(2012.1.26. 법률 제11210호로 개정된 것) 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위
결정 내용은 붙임과 같습니다.