법인세법 시행령 제19조에 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없음
법인세법 시행령 제19조에 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인의 공제제도는 크게 장기저축급여, 목돈급여, 퇴직생활급여로 구분할 수 있고 그 주요내용은 다음과 같다. 청구법인의 공제제도 중 아래 <표1>과 같이 장기저축급여와 목돈급여․퇴직생활급여(쟁점부가금)는 성격상 차이가 있는데, 교직원 등 회원으로 가입할 자격이 있는 자가 장기저축급여에 가입하여야 비로소 회원이 되고, 그 중에서 장기저축급여에 가입한 일반회원은 목돈회원에 가입할 수 있으며, 퇴직회원 중에서 일반회원으로 있다가 정년․명예퇴직․임기만료로 퇴직한 자, 일반회원으로 있다가 만 50세 이상으로 퇴직한 자 등 일정한 요건을 구비한 자는 퇴직생활급여에 가입할 수 있다. <표1> 청구법인의 공제제도 구분 가입요건 주요내용 비고 장기저축급여 회원 가입자격 있는 자 퇴직시 원리금(부담금+부가금) 일시 수령 또는 분할 수령 정기적금 유사 목돈급여 일반회원 (정기저축급여 가입자) 부가금형, 예탁금형, 적립금형 즉시연금보험, 정기예금, 정기적금 유사 퇴직생활급여 퇴직회원 (일반회원이었던 자 중 일정요건 충족하는 자) 부가금형, 확정연금형, 적립금형 즉시연금보험, 정기예금, 정기적금 유사
(2) 쟁점부가금은 고유목적사업이 아닌 일반적인 수익사업비용(이자비용)이다. (가) 쟁점부가금은 그 성격이 일반 금융기관의 정기예금, 정기적금 등과 완전히 동일한 것이다. 즉, 쟁점부가금은 회원이거나 과거 회원이었던 자로부터 목돈을 수탁받아 이를 각종 금융상품과 수익사업에 투자하여 얻는 수익금으로 약정기간 종료 후 수탁받은 원금에 약정이율에 따라 정해진 이자를 더하여 반환하는 금융상품이다. 쟁점부가금은 원금을 회원이 퇴직하기 전이라도 약정기간 만기 또는 해약시에 반환하고 운영실적과 관계없이 약정이율에 따라 산정된 이자를 지급하며, 일반이자 소득원천징수세율(14%)과 종합소득과세대상이 되는 등 일반 시중 금융기관의 예금, 적금상품과 아무런 차이가 존재하지 않는다. (나) 쟁점부가금(목돈급여․퇴직생활급여)은 청구법인의 장기저축급여와 비교할 때 그 가입이 회원가입과는 구분된다는 점, 가입금액과 기간의 제한이 적다는 점, 퇴직생활급여가입자에게는 일정 복지혜택이 제한된다는 점, 그리고 해당 가입자에게 세제상의 혜택(저율과세 및 분류과세)이 부여되지 않는다는 점에서 구분된다. 쟁점부가금은 시중 금융기관의 예금, 적금상품과 동일한 것이어서 특별히 교직원의 생활안정 및 복지증진을 직접적으로 도모하기 위한 사업으로 보기 어렵고 공무원연금제도, 사학연금제도나 군인연금제도에서도 장기저축급여에 해당하는 퇴직급여 외에 쟁점부가금과 같은 예금․적금성 제도는 운용하고 있지 않다는 점도 참고할 필요가 있다. 결국 쟁점부가금은 청구법인의 입장에서는 투자재원의 확충을 위한 목적으로, 가입자의 입장에서는 시중은행금리에 비해 상대적으로 높은 이율을 제공받을 투자목적으로 추가적으로 가입하는 상품일 뿐, 일반 시중금융기관의 예금, 적금과 본질적인 차이가 없는 것이다. 한편, 과세당국의 입장 또는 쟁점부가금에 대하여 일반금융기관의 예금상품과 동일한 과세를 하고 있어 양자를 구분하거나 달리 취급하고 있지 않다. 청구법인의 쟁점부가금은 은행 등 일반 영리법인의 사업방식과 다르지 않다는 점, 그 목적 또한 수익사업을 위한 투자재원을 마련하기 위한 것이란 점, 법령상 다른 공제(연금)제도의 연혁이나 내용에 비추어 다소 이질적인 급여라는 점 등을 감안할 때, 이는 청구법인의 고유목적사업과는 구분되는 사업으로 보는 것이 타당하다.
(3) 쟁점부가금과 유사한 제도를 운영하는 OOO목돈수탁저축사업이 수익사업에 해당한다는 기획재정부 유권해석과 관련 판결에서도 승소하였다. (가) 기획재정부는 “OOO에 따라 설립된 OOO같은 법 제14조 제2항에 따라 수행하는 목돈수탁저축사업은 법인세법제2조 제1항 제5호(나)목 중 ‘기금조성 및 급여사업’에 해당하지 아니하는 것으로 법인세법제3조 제3항의 ‘수익사업’에 해당한다.”고 유권해석(법인세제과-922, 2016.9.26.)한 바가 있다. (나) OOO기획재정부 유권해석을 기초로 당시 진행중이었던 경정청구거부처분 취소소송의 제1심에서 승소하였고, 과세당국은 항소심 진행중에 OOO목돈수탁사업 관련 부가금을 전액 이자비용으로 인정하여 법인세를 환급한 바가 있다. OOO목돈수탁급여와 쟁점부가금은 동일한 성격의 급여상품이므로 다르게 취급될 하등의 이유가 없다. 한편, 정부는 그 동안 특별법에 의하여 설립된 공제회들에 대해서는 법인세법상 분류와 급여의 성질을 동일하게 보아 같은 사안이 발생했을 때 동일한 처분을 내린바 있다. 예컨대, OOO프로젝트파이낸싱에 투자하여 얻은 소득의 고유목적사업준비금 설정율에 대해 기획재정부 유권해석(법인세제과-853, 2012.8.29.)을 받아 과소하게 설정된 고유목적사업준비금의 추가 손금반영을 통해 기납부 법인세를 환급받은 바 있는데, 이는 비록 OOO대한 유권해석이었지만 당시 다른 공제회들도 동일하게 적용받은 바가 있고, 유사사건(지방행정공제회 등)이 행정법원 1심과 2심에서 승소하여 대법원에 계류중이다.
(1) 청구법인이 공제회 회원들에게 지급한 쟁점부가금은 고유목적사업의 지출이 아닌 수익사업의 손금에 해당한다는 청구법인의 주장은 타당하지 않으므로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다. (가) 청구법인의 공제회법 제12조 및 정관 제29조에 따르면, 자본금은 회원의 부담금, 정부보조금과 사업에서 생기는 순이익금이고, 청구법인도 매년 회계처리시 자본금으로 계상하고 있어 부담금은 청구법인의 채무에 해당하지 않는다. (나) 청구법인의 매 회계연도 결산 시 회원이 납입한 부담금과 부담금에 가산하여 지급하기 위한 부가금을 준비금으로 적립하도록 규정하고 있으며, 부담금과 이자수익인 부가금을 급여형태로 회원에게 지급하는 급여사업(고유목적사업)에 해당하므로 부담금은 청구법인의 채무가 아니다. 청구법인은 공제회법에 의하여 설립된 비영리법인으로 공제사업을 영위하고 있으며, 교원 및 교직원 등은 공제회 가입절차에 따라서 정해진 부담금을 납입한 날에 회원 자격을 취득하고 부담금을 부담할 의무와 공제회로부터 급여(부담금과 부가금으로 구성) 등을 지급받을 권리를 가지고, 고유목적사업은 공제회법 제11조 및 정관 제26조에 회원에 대한 급여사업 및 대여사업, 회원을 위한 각종 복리·후생사업, 회원자녀를 위한 장학사업, 기금조성을 위한 사업, 목적을 달성하기 위한 수익사업으로 명시되어 있으므로 “목돈급여사업 및 퇴직생활급여사업”은 고유목적사업에 해당한다. (다) 회원들이 납부한 부담금에 대하여 지급하는 쟁점부가금은 공제회법에 따른 고유목적사업인 급여사업에 해당하는 것으로 고유목적사업준비금으로 계상한 법인세법제29조에 의하여 손금산입하는 것으로 수익사업에 직접 대응하는 손금으로 처리할 수 없다. 기금조성 및 급여사업은 법인세법상 수익사업에 해당하지 아니하고 쟁점부가금의 지급은 공제회법 제16조 제1항에 따른 급여사업에 해당하여 청구법인의 고유목적사업 행위로서 수익사업의 손금이 될 수 없다. (라) 청구법인의 주장대로 수익사업에 대한 손금(비용)으로 보는 경우 이는 수익창출을 위하여 지출된 금원을 비용으로 인정하는 것인데, 청구법인은 수익 창출을 위하여 회원들로부터 부담금을 동원한 것이 아니라 역으로 회원들에게 쟁점부가금을 지급하기 위하여 청구법인이 수익사업을 한 것에 불과한 것으로 “쟁점부가금은 부담금을 수익사업에 사용한 대가로 지출되는 불가피한 비용이므로 수익사업과 관련된 손금이다”라는 청구법인의 주장은 타당하지 않다. (마) 법인세법제113조 제1항에는 “비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산·부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다.”고 규정하고 있고, 같은 법 시행규칙 제76조 제3항에서는 “비영리법인이 기타의 사업에 속하는 자산을 수익사업에 지출 또는 전입한 경우 그 자산가액은 자본의 원입으로 경리한다.”고 규정하고 있는바, 법인세법은 비영리법인의 수익사업과 비수익사업과의 교류를 자본의 전·출입으로 간주하고 있다. 이에 수익사업에서 비수익사업(고유목적사업)인 급여지급(쟁점부가금) 부분으로 전출하는 것을 손금으로 처리하는 것은 비영리법인에 대한 법인세법상 과세체계를 위반하는 것이다. (바) 쟁점부가금은 “부담금을 각종 금융상품과 수익사업에 투자하여 얻는 수익금”으로 운용실적과 관계없이 사전약정에 의한 급여율에 따라 산정하여 지급발생일에 부담금과 함께 지급되는 급여이므로 청구법인의 고유목적사업인 급여사업에 해당한다. 급여사업의 상품형태, 운용방식 등이 일반 시중 금융기관의 금융상품과 동일하더라도 청구법인의 정관 및 공제회법에 의하여 급여사업은 고유목적사업으로 법인세법상 수익사업에서 제외하고 있으므로 쟁점부가금도 수익사업의 손금에 해당하지 않고 고유목적사업준비금으로 손금산입함이 타당하다. (사) 청구법인은 경정청구 대상인 쟁점부가금을 당초 손익계산서에 고유목적사업준비금으로 비용 계상하였고, 세무조정에 의해 수익사업 소득금액의 50%를 한도로 고유목적사업준비금을 손금으로 인정하고 있으며, 설정된 준비금은 5년내에 고유목적사업에 지출하고 있고, 청구법인은 회원의 부담금으로 하는 사업에서 결손이 발생시 공제회법 제13조에 의해 정부보조금을 지급받을 수 있으므로 일반 금융기관과는 다른 법적지위에 있다.
(2) 청구법인이 2010사업연도분에 대하여 동일한 쟁점으로 심판청구를 제기하였으나 쟁점부가금이 수익사업의 손금으로 인정하기 어렵다고 보아 기각결정(조심 2014서4158, 2016.3.22.)한 바가 있다.
1. 제조업, 건설업, 도매업·소매업, 소비자용품수리업, 부동산·임대 및 사업서비스업 등 수익이 발생하는 사업으로서 대통령령으로 정하는 것
2. 소득세법 제16조 제1항 에 따른 이자소득
3. 소득세법 제17조 제1항 에 따른 배당소득
4. 주식·신주인수권(新株引受權) 또는 출자지분(出資持分)의 양도로 인하여 생기는 수입
5. 고정자산(고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)의 처분으로 인하여 생기는 수입
6. 소득세법 제94조 제1항 제2호 및 제4호에 따른 자산의 양도로 인하여 생기는 수입
7. 제1호부터 제6호까지의 규정 외에 대가(對價)를 얻는 계속적 행위로 인하여 생기는 수입으로서 대통령령으로 정하는 것 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제29조(고유목적사업준비금의 손금산입) ① 비영리내국법인(法人으로 보는 단체의 경우에는 대통령령이 정하는 단체에 한한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업 또는 지정기부금(이하 이 條에서 "固有目的事業등"이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.
1. 소득세법 제16조 제1항 제1호 내지 제11호의 규정에 의한 이자소득금액
2. 소득세법 제17조 제1항 제5호 의 규정에 의한 증권투자신탁수익의 분배금
3. 특별법에 의하여 설립된 비영리내국법인이 당해 법률에 의한 복지사업으로서 그 회원 또는 조합원에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액
4. 제1호 내지 제3호외의 수익사업에서 발생한 소득에 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액
⑥ 제1항의 규정에 의한 고유목적사업의 범위, 수익사업에서 발생한 소득의 계산등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제113조(구분경리) ①비영리법인이 수익사업을 영위하는 경우에는 자산·부채 및 손익을 당해 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 기타의 사업에 속하는 것을 각각 별개의 회계로 구분하여 경리하여야 한다. (2) 법인세법 시행령 제2조 (수익사업의 범위) ①법인세법(이하 “법”이라 한다) 제3조 제3항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류(이하 "한국표준산업분류"라 한다)에 의한 각 사업중 수익이 발생하는 것을 말한다. 다만, 다음 각 호의 사업을 제외한다.
5. 연금 및 공제업중 다음 각목의 사업
제56조(고유목적사업준비금의 손금산입) ① 법 제29조 제1항 각 호 외의 부분 본문에서 “대통령령으로 정하는 단체”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 단체를 말한다.
1. 제36조 제1항 제1호에 해당하는 단체
③ 법 제29조 제1항 제4호에서 “수익사업에서 발생한 소득”이란 해당 사업연도의 수익사업에서 발생한 소득금액(고유목적사업준비금과 법 제24조 제2항에 따른 기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다)에서 법 제29조 제1항 제1호부터 제3호까지의 규정에 따른 금액 및 법 제13조 제1호에 따른 결손금과 법 제24조 제2항에 따른 기부금을 뺀 금액을 말한다.
⑤ 법 제29조 제1항에서 “고유목적사업”이라 함은 당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 수익사업외의 사업을 말한다.
⑥ 법 제29조 제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 금액은 고유목적사업에 지출 또는 사용한 금액으로 본다.
2. 특별법에 의하여 설립된 법인(당해 법인에 설치되어 운영되는 기금중 국세기본법 제13조 의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체를 포함한다)으로서 건강보험·연금관리·공제사업 및 제2조 제1항 제8호에서 규정된 사업을 영위하는 비영리내국법인이 손금으로 계상한 고유목적사업준비금을 법령에 의하여 기금 또는 준비금으로 적립한 금액
(3) OOO제4조(정관) ① 공제회의 정관에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다.
4. 회원의 자격과 가입 및 탈퇴에 관한 사항
6. 부담금의 납입과 급여에 관한 사항 제7조(회원) ① 공제회의 회원은 일반회원과 특별회원으로 한다.
② 회원은 정관으로 정하는 바에 따라 부담금을 낼 의무와 공제회로부터 급여나 그 밖의 이익 또는 서비스를 받을 권리를 가진다. 제11조(사업) ① 공제회는 제1조의 목적을 달성하기 위하여 정관으로 정하는 바에 따라 다음 각 호의 사업을 한다.
2. 회원을 위한 각종 복리ㆍ후생 사업
② 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 범위에서 수익사업을 할 수 있다. 제12조(자본금) 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 정부보조금으로 한다.
(4) OOO정관 제1조(목적) OOO따라 설립된 법인으로서 교육기관, 교육행정기관 또는 교육연구기관의 교육공무원, 교원 및 사무직원 등으로 재직 중이거나 재직하였던 사람들에 대한 효율적인 공제제도를 확립함으로써 이들의 생활안정을 확보하고 복리를 증진함을 목적으로 한다. 제26조(사업) ① 공제회는 다음의 사업을 한다.
3. 회원을 위한 각종 복리·후생사업
6. 목적을 달성하기 위한 수익사업
② 제1항 제3호의 회원을 위한 각종 복리·후생사업은 다음 각 호와 같다.
1. 관광숙박업 운영과 그 밖의 부대사업
2. 유스호스텔 운영과 그 밖의 부대사업
3. 회원 복리․후생을 위한 간행사업
4. 회원 복리․후생을 위한 교육․연수 및 그 밖의 지원사업
5. 그 밖의 복리․후생사업
③ 제1항 제5호의 기금조성을 위한 사업은 다음 각 호와 같다.
1. 부동산의 취득, 처분 및 임대
3. 전자계산조직의 기술용역 및 임대운영
6. 브랜드, 상표권 등 지적재산권의 관리 및 라이센스업
제29조(자본금) 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 정부보조금 및 사업에서 생기는 순이익금으로 한다. 제35조(급여의 종류) ① 일반회원에 대한 급여는 다음 각 호와 같다.
2. <2015.4.8. 삭제>
② 특별회원에 대한 급여는 다음 각 호와 같다.
제36조(장기저축급여 등) ① 장기저축급여․목돈급여․종합복지급여․퇴직생활급여․지수연동급여에 관한 세부사항은 규정 및 규약으로 정한다.
② 장기저축급여 퇴직급여금을 분할지급 받고자 하는 사람은 장기저축급여에 가입한 후 퇴직한 사람으로서 제4조의2 제2항 제1호부터 제3호의 특별회원으로 가입할 수 있는 사람이어야 한다.
③ 목돈급여에 가입하고자 하는 사람은 장기저축급여에 가입한 일반회원이어야 한다. 제37조(급여금계산) 일반회원의 장기저축급여 급여율 산정을 위한 기간은 자격취득일이 속하는 달부터 급여금 지급사유 발생일 또는 회원자격 상실일이 속하는 달까지로 하되, 부담금을 납입하지 아니한 기간은 이에 산입하지 아니하다. 다만, 감좌 또는 휴직으로 부담금을 납입하지 아니한 기간은 가입기간에 산입한다. 제38조(급여의 양도금지) 급여를 받을 권리는 이를 양도하지 못한다. 다만, 회원의 권리에 관한 법원의 판결, 명령, 결정이나 법률에 따른 체납처분의 착수가 있는 경우에는 예외로 한다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 전･현직 교직원의 생활안정과 복리증진을 위하여 1971. 3.16. 공제회법에 의해 설립된 공제업을 영위하는 비영리법인으로 이러한 목적을 위하여 유가증권·SOC·부동산·에너지 등에 투자를 통해 자산을 운용하는 비영리법인이다. (나) 청구법인의 고유목적사업준비금 관련 회계처리와 세무조정내용을 보면, 2013사업연도에 아래 <표2>와 같이 쟁점부가금을 손익계산서에 고유목적사업준비금 전입액(일반관리비 계정)으로 계상하여 아래 <표3>과 같이 고유목적사업준비금 한도초과액 OOO세무조정에 의하여 손금불산입하였다. <표2> 손익계산서상 고유목적사업준비금 내역 (단위: 원) <표3> 고유목적사업준비금 한도시부인 경정청구 내용 (단위: 원) (다) 청구법인은 아래 <표4>와 같이 경정청구를 제기하여 쟁점부가금을 수익사업의 손금으로 산입하여, 2013사업연도 이월결손금 OOO증액하는 경정청구를 제기하였다. <표4> 청구법인의 경정청구 내용 요약 (단위: 원)
(2) 청구법인은 쟁점부가금이 기금조성 및 급여사업이 아닌 수익사업에 해당하므로 쟁점부가금을 수익사업의 비용으로서 법인세 손금에 산입되어야 한다고 주장하며, 쟁점부가금과 OOO목돈수탁저축과의 비교자료 및 관련 판례 등을 제시하고 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 부담금이 사실상 부채이고, 부채인 부담금을 사용한 대가로 지급하는 부가금은 차입금이자의 성격으로 법인세법상 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 부담금을 자본금으로 회계처리하여 법인세 신고를 한 점, 기금조성 및 급여사업은 법인세법상 수익사업에 해당하지 아니하고, 회원들이 부담금을 납입하고 이에 따라 부가금을 지급하는 것은 공제회법 제16조 제1항 제1호에 따른 회원에 대한 급여사업에 해당한다고 볼 수 있는 점, 청구법인의 정관 제35조에는 쟁점부가금을 급여의 종류로 규정하고 있는 점, 법인세법 시행령 제19조 (손비의 범위)에 부가금을 수익사업의 손비로 별도로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2014서4158, 2016.3.22., 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.