[요지] 우리 원의 재조사결정은 청구법인이 쟁점유전개발사업권을 이라크 자회사에게 이전할 당시 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사하여 결정하라는 취지였고, 처분청은 위 결정에 따라 이라크 지역내 유전 및 가스개발사업권 거래내역을 수집·분석하였으며, 그 결과 거래시기, 광구위치, 매장량 등 광업권 특성상 쟁점거래와 동일한 거래를 찾을 수 없어 쟁점유전개발사업권의 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 보아 국조법 제3조 제2항 법인세법 시행령 제89조 제2항 제2호 및 상증세법 제64조에 따라 보충적 평가방법으로 시가를 산정한 점 등에 비추어 이 건 부과처분이 우리 원 결정의 기속력에 반하여 위법·부당하다는 취지의 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2017전3425 / 조심2017구0277
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
(1) 청구법인이 2009사업연도부터 2011사업연도까지 OOO국제입찰에 참여하여 OOO유전에 대한 유전개발사업권을 낙찰받았으나, 별도의 대가 수령 없이 해당 사업권을 100% 지분을 가진 자회사인 OOO로 무상이전(이하 “쟁점거래”라 한다)한 사실을 확인하였다.
(2) 이에 처분청은 청구법인이 경제적 가치가 있는 권리를 이라크 자회사에게 무상이전한 것으로 보아 법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제88조 제1항 제3호의 부당행위계산부인 규정을 적용하고, 청구법인이 해당 유전개발사업권에 대해 경제성 평가를 수행하여 산출한 가격(미래현금흐름의 순현재가치 산정방식에 의한 가격으로, 이하 “NPV”라 한다)을 정당한 대가로 보아(이에 따라 처분청의 익금산입 금액 OOO) 청구법인에게 2015사업연도 법인세 OOO및 농어촌특별세 OOO등을 경정‧고지(이하 “원처분”이라 한다)하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 조세심판원의 결정은 행정청을 기속하는바, 이 사건 부과처분은 조세심판원 결정의 기속력에 반하여 위법‧부당하다. (가) 조세심판원은 원심에서 처분청이 OOO유전개발사업권의 시가로 본 순실현가치(NPV)와 관련하여, “이 사건의 경우, 처분청이 유전개발사업권의 시가로 본 순실현가치(NPV)는 청구법인이 유전개발사업의 투자의사결정 과정에서 경제성 판단근거로 활용하기 위해 산정한 금액에 불과한 것으로 보이는 점, 청구법인이 현금흐름할인법(DCF법)에 의한 평가 과정에서 OOO유전개발사업권 관련 자료의 적정성에 대한 평가자의 실사가 있었는지가 불분명하여 현금흐름할인법(DCF법) 평가의 신뢰성이 담보되었다고 보기 어려운 점, 처분청은 청구법인이 호주 및 캐나다 소재 광구의 유전개발사업권 평가에서도 현금흐름할인법(DCF법)이 적정한 평가방법이라 하여 이를 토대로 경정청구를 하였다고 하나, OOO사업의 경우 OOO인하여 작업이 중지되기도 한 사실로 보아 이 사건 OOO유전개발사업권은 정치적으로 안정된 지역이라고 평가되는 호주, 캐나다와는 달리 현재까지도 정치적, 종교적으로 분쟁 중에 있는 지역이라는 지역적 특수상황을 감안할 필요가 있다고 보이는 점, 이에 따라 청구법인이 제시한 원가접근법은 사업성 전망이 어둡거나 미래수익 예측이 불투명한 경우 적용할 수 있는 방법으로 이 사건 유전개발사업 대상지역인 OOO특수상황에 어느 정도 부합하는 평가방법으로 보이는 점, OOO사업에 대하여 현금흐름할인법(DCF법)으로 평가한 순실현가치(NPV)의 10% 수준을 지분매매가액으로 제안하기도 한 점 등에 비추어 현금흐름할인법(DCF법)에 의해 산정한 순실현가치(NPV)는 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정 다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자 간의 일반적으로 거래된 가격 즉, 법인세법 시행령제89조 제1항에 따른 시가라고 보기에는 무리가 있다고 판단된다. 따라서, 부당행위계산부인의 적용기준이 되는 ‘시가’에 대한 주장ㆍ증명책임은 원칙적으로 과세관청에 있는 점(대법원 2013.9.27. 선고 2013두10335 판결 등 참조) 등을 감안할 때, 처분청이 OOO유전개발사업권의 시가로 본 순실현가치(NPV)가 합리적인 시가라는 입증이 부족한 것으로 보이므로 처분청이 이 사건 유전개발사업권과 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다”라고 하여 재조사결정을 하였다. 즉, 조세심판원은 청구법인이 OOO자회사에게 이전한 유전개발 사업권의 시가를 순실현가치로 평가할 수 없고, 원가접근법으로 평가하여야 한다는 점을 분명히 밝혔다. (나) 위와 같은 원심 결정은 국세기본법제80조에 따라 처분청을 포함한 행정청을 기속한다. 재조사결정에 따라 추가 조사를 하였더라도, 그 결과 재조사결정의 주문 및 그 전제가 된 요건사실의 인정과 판단, 즉 처분의 구체적 위법 사유에 관한 판단에 반하여 원처분을 그대로 유지하는 것은 조세심판원 재조사결정의 기속력에 반하여 위법하다(대법원 2017.5.11. 선고 2015두37549 판결, 서울고등법원 2016.11.16. 선고 2016누47910 판결). (다) 따라서 처분청은 조세심판원의 위와 같은 원심 결정에 반하는 처분을 하여서는 안 된다. 그럼에도 불구하고 처분청은 조세심판원의 구체적 위법 사유에 관한 판단에 반하여 원가가산법을 적용하지 않고 DCF법에 의한 NPV와 동일한 금액을 시가로 보아 이 사건 부과처분을 하였는바, 이러한 이 사건 부과처분은 조세심판원 재조사 결정의 기속력에 반하여 위법ㆍ부당하다. (라) 특히, DCF법에 따라 NPV 금액을 산정하기 위해서는 미래 현금흐름을 예상하여야 하는데, 처분청은 원심 결정 당시 이미 위법하다고 판단된 미래 현금흐름을 그대로 적용하였다.
1. 즉, 조세심판원은 원처분에 대한 결정 당시 위 미래현금흐름과 관련하여, ‘처분청이 OOO유전개발사업권의 시가로 본 순실현가치(NPV)는 청구법인이 유전개발사업의 투자의사결정 과정에서 경제성 판단근거로 활용하기 위해 산정한 금액에 불과하다’, ‘청구법인이 현금흐름할인법(DCF법)에 의한 평가 과정에서 OOO유전개발사업권 관련 자료의 적정성에 대한 평가자의 실사가 있었는지 불분명하여 현금흐름할인법(DCF법) 평가의 신뢰성이 담보되었다고 보기 어렵다’고 하여 그 신뢰성을 이미 명시적으로 배척한 바 있다.
2. 처분청은 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)상 보충적 평가방법에 의해 시가를 산정한 재조사처분은 원처분과 다른 처분이라고 주장하고 있으나, 원처분 당시에도 법인세법상 부당행위계산 부인 규정 및 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 시가를 산정하였으므로 다른 처분이 아니다. 나아가, 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 시가를 산정하기 위해서는 ‘미래 현금흐름’을 제대로 예상하는 것이 가장 중요한데, 처분청은 재조사 처분 시 조세심판원의 원처분에 대한 결정 당시 그 신뢰성이 이미 명시적으로 배척된 바 있는 미래현금흐름을 또다시 그대로 사용하였으므로 이러한 재조사처분은 조세심판원 결정의 기속력에 반할 뿐만 아니라 시가로서의 타당성도 없다. (마) 또한, 조세심판원은 원심 결정 당시 ‘이 사건 유전개발사업권과 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사하라’고 하였음에도 처분청은 이 사건 유전개발사업권과 지역적 특성이 유사한 거래사례를 토대로 하지 않고 자의적으로 상증세법상 보충적 평가액으로 시가를 평가하였는바, 이러한 점에서도 이 사건 부과처분은 위법하다.
(2) 청구법인이 OOO자회사에게 이전한 유전개발사업권의 시가는 조세심판원의 원처분에 대한 결정을 통해서도 확인되는 바와 같이 순실현가치로 평가할 수 없고 원가접근법으로 평가하여야 하므로 이에 위반된 이 사건 부과처분은 법률에 근거하지 않은 처분으로서 위법ㆍ부당하다. (가) 법인세법상 부당행위계산 부인의 법리에 의하여 그 소득을 부당하게 감소시켰다고 인정하려는 경우 그 시가를 산정함에 있어서도, 다국적 계열기업 간의 거래인 이상 정상가격의 접근방법으로서 국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다)에 열거된 비교가능 제3자 가격법, 재판매가격법, 원가가산법 중 어느 한 방법에 의하여 산정하고, 그것이 곤란할 경우에 한하여 기타 합리적인 방법으로 산정한 결과를 기초로 함이 타당하다(대법원 1997.6.13. 선고 95누15476 판결). 이는 관련 법령의 개정 연혁에 비추어 보더라도 명확하다.
1. 구 법인세법(1988.12.26. 법률 제4020호로 개정되기 전의 것) 제20조 및 같은 법 시행령(1988.12.31. 대통령령 제12565호로 개정되기 전의 것) 제46조는 국내 거래와 국외 거래를 구분하지 않고 특수관계인간 부당행위계산부인에 관하여 포괄적으로 규정하고 있었다. 이후 1988년말 위 관련 규정들의 개정으로 구 법인세법 시행령(1988.12.31. 대통령령 제12565호로 개정되어 1995.12.30. 대통령령 제14861호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법 시행령”이라 한다) 제46조 제4항이 신설되어 국외 거래의 이전가격과세에 있어서 정상가격 산정기준을 적용하도록 하는 별도의 규정이 마련되었다. 대법원은 이와 같은 개정은 “이전가격과세에 대한 국제적으로 보편화된 기준을 도입한 것에 불과하므로 종전의 법령 규정에 의한 외국법인에 대한 부당행위계산 부인의 법리에 영향을 주는 것은 아니”고, 따라서 1988년말 이전에 이루어진 국외 거래에 대해 부당행위계산부인 규정을 적용함에 있어서도 그 시가는 “다국적 계열기업 간의 거래의 경우 정상가격의 접근방법으로 일반적으로 인식되고 있는 비교가능 제3자 가격법, 재판매가격법, 원가가산법에 의하여 산정하고, 그것이 곤란한 경우에 한하여 기타 합리적인 방법으로 산정한 결과를 기초로 함이 상당”하다고 판시하였다(대법원 1997.6.13. 선고 95누15476 판결). 즉, 구 법인세법 시행령 제46조 제4항은 확인적 규정으로, 국외 거래의 이전가격과세에 있어서는 명시적인 법률 규정의 유무와 무관하게 정상가격 산정기준이 적용되어야 한다는 것이 대법원의 분명한 입장이다.
2. 이후 구 법인세법 시행령에서 국내 거래와 국외 거래에서의 소득이전행위를 모두 규율함에 따라 규정 적용상의 혼란이 유발되었고, 이를 막기 위해 1995.12.6. 국외 거래에서의 이전가격과세를 규율하기 위한 별도의 세법으로 국조법이 제정되었으며, 그에 따라 법인세법 시행령에서는 정상가격 산정기준 등 국외 거래에서의 이전가격과세에 관한 규정이 모두 삭제되는 방식으로 규율 체계가 개편되었다. 2002.12.18. 개정으로 신설된 국조법 제3조 제2항 본문은 국제거래에 대해서는 법인세법상 부당행위계산부인 규정의 적용을 원칙적으로 배제하는 한편, 단서 규정을 통해 대통령령이 열거하는 자산의 증여 등 일정한 경우에는 법인세법상 부당행위계산 규정을 적용하도록 예외를 두었다. 다만, 구 국조법 제3조 제2항 단서 및 같은 법 시행령 제3조의2에서 정하고 있는 예외는 “이전가격세제의 적용이 어려운 일정한 자산의 증여 등에 대하여” 법인세법에 따른 부당행위계산부인 규정을 적용하도록 한 것이다(대법원 2015.11.26. 선고 2014두335 판결, 대법원 2015.9.10. 선고 2013두6862 판결 등 참조). 이는 이전가격과세에 관한 구 국조법 제4조가 “거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우”만을 적용대상으로 규율함에 따라 거래가격이 존재하지 않거나(0) 음수(-)인 경우 국조법 제4조의 이전가격세제 적용대상에 포함되지 아니하므로 법인세법상 부당행위계산부인의 적용까지 배제한다면 소득이전행위에 대한 규제의 공백이 올 수 있다는 점을 고려한 것이다. 국조법 기본통칙 또한 “영 제3조의2에 열거된 거래에 대하여는 법인세법제52조 또는 소득세법제41조를 적용하는 것이며 법 제4조는 적용하지 아니한다”고 하여 구 국조법 시행령 제3조의2의 열거대상에 해당하는 경우 구 국조법 제4조가 적용되지 않는다는 점을 확인하고 있을 뿐, 정상가격 산정기준에 관한 국제조세조정에관한법률제5조의 적용을 배제하고 있지 않다(국조법 기본통칙 3-3의2…1).
3. 따라서 쟁점거래가 구 국조법 시행령 제3조의2에서 열거하는 무상증여에 해당하더라도 구 국조법 제4조가 아닌 법인세법상 부당행위계산부인 규정이 적용된다는 의미일 뿐, 구 국조법 제5조의 적용까지 배제하는 것은 아니므로 쟁점거래에 대해서는 정상가격 산정기준 중 하나인 원가가산법이 적용되어야 하고, 원가가산방법에 따라 합리적으로 시가를 산정할 수 있는 이상 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법, 이익분할법, 거래순이익률방법 중 어느 하나에 해당하지 않는 방법으로 산정한 처분청의 재처분 금액은 시가로 볼 수 없다. (나) 청구법인이 OOO자회사에게 이전한 유전개발사업권의 시가는 국조법상 정상가격 산정기준 중 어느 하나로 열거된 원가가산법에 따라 산정하는 것이 가능한 이상, 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 산정한 금액을 시가로 인정할 수 없다. (다) OOO회계법인은 쟁점거래의 가치평가 방법으로 원가접근법을 적용하는 것이 가장 적합하다고 판단하고, 쟁점거래를 아래와 같이 OOO평가하였는바, 이러한 점만 보더라도 처분청이 주장하는 OOO얼마나 부당한 금액인지 쉽게 확인할 수 있다. (단위: 원) (라) 그럼에도 처분청은 재조사 이후 OOO지역 내 쟁점거래와 완전히 일치하는 거래사례를 찾기 어려웠다는 이유만으로 쟁점거래와 유사한 거래사례에서 적용된 원가가산법이 아닌 (유사한 거래사례를 고려하지 않은) 상증세법상 보충적 평가방법을 만연히 적용한 위법이 있다. (마) 또한 OOO사업의 지분 29.69%를 보유하다 지분을 매각하고자 하였으나 매각절차에 수개월이 소요되고 향후 투자비 집행을 최소화하기 위해 매각하지 못하고, 2015년 9월경 아무런 특수관계가 없는 참여사에게 사업지분을 무상으로 이전하였는바, 이러한 점에 비추어 보아도 쟁점거래의 시가가 OOO이상이라는 처분청의 논리에 무리가 있음이 명백하다. (바) OOO타당하지 않다는 점은 OOO와의 입찰 경위를 보더라도 명확하다.
1. OOO사업의 경우, 4개의 컨소시엄이 입찰에 참여한 결과 각 컨소시엄이 제시한 가격이 발주처의 최대 보상단가인 미화 OOO달러를 모두 초과하여 유찰되었고, 청구법인이 포함된 컨소시엄은 유찰 후 OOO정부와의 재협상을 통해 최초 제시한 배럴당 미화 OOO달러보다 미화 OOO달러 낮은 미화 OOO달러에 계약을 체결하였다. 미화 OOO달러는 OOO정부가 제시한 최대 보상단가였다. OOO사업의 경우, 단독으로 입찰하였으며 OOO정부와의 협상을 통해 최초 제시한 배럴당 미화 OOO달러보다 미화 OOO달러 낮은 미화 OOO달러에 계약을 체결하였다. 미화 OOO달러 역시 OOO정부의 최대 보상단가였다. OOO사업의 경우, 2개 컨소시엄이 경쟁입찰을 하였고, 청구법인 콘소시엄은 생산보상비로 배럴당 OOO불에 계약을 체결하였다. 생산보상비 배럴당 OOO불은 OOO정부가 책정한 최대 생산보상비보다도 낮은 금액이었다. OOO사업의 경우, 1차 입찰시 입찰사가 없어 유찰되기까지 하였다. 이와 같이 입찰사가 없거나 다른 경쟁업체들의 입찰가격보다 훨씬 낮아 유찰된 거래를 발주처의 최대 보상단가로 계약을 체결한 것을 두고 계약체결시 초과수익력(영업권)이 OOO억원이나 존재한다고 보는 것은 거래관행이나 사회통념에도 맞지 않는다.
2. 한편 유전개발사업 입찰 당시 정부는 공기업 및 민간 기업 등에게 적극적으로 해외자원개발에 나설 것을 주문하였고, 청구법인도 이러한 정부 시책에 맞추어 OOO정부가 제시한 최대보상단가나 그보다 낮은 가격에도 불구하고 계약을 체결하게 된 것이다.
3. 또한 OOO사업의 경우, OOO사태로 인하여 작업이 중단되었는바 이러한 사실을 보더라도 계약체결 단계에서 초과수익력이 존재한다는 처분청 의견은 받아들이기 어렵다. 또한, OOO에서 4개 사업이 추진되었으나 OOO2개 사업은 사업에 착수도 하지 못한 상황이다. 그럼에도 불구하고 처분청은 OOO사업에 대해서 약 OOO억원의 초과수익력이 발생한 것으로 보고 과세하였는바, 이와 같이 착수하지도 못한 사업에 대해 과세한다는 것은 납득하기 어렵다.
4. 처분청의 논리에 따른다면, ① OOO상당을 실제 지급하고 사업을 할 자회사는 도저히 상정하기 어려우므로 항상 모회사가 직접 사업에 참여하게 되어 장차 그 자원개발사업으로 발생할 위험을 전적으로 모회사가 부담하여야 하고, ② 자원개발사업의 경우 그 사업의 특성상 성공가능성이 매우 불투명함에도 불구하고 모회사는 항상 사업이 성공한다는 전제하에 미리 세금을 납부하는 결과가 발생하게 되는데, 이러한 불합리한 점에 비추어 보더라도 처분청 의견은 타당하지 않다. (사) 그리고 처분청은 스스로 광구의 위치, 거래 시기, 광물 품질, 매장량 등이 쟁점거래와 상이하여 이를 기초로 시가를 산정할 수 없다고 판단한 OOO등의 거래사례들과 이 사건 부과처분의 근거가 된 DCF법에 의한 NPV의 금액을 비교하는 모순을 범하고 있다. (아) 처분청이 들고 있는 서울행정법원 판결(2011.8.12. 선고 2011구합8512)은 국내 거래에서 부당행위계산부인 규정을 적용함에 있어 거래 실례에 따른 시가가 불분명한 경우 상증세법상 보충적 평가방법을 통해 산정한 금액을 시가로 볼 수 있다고 설시한 것일 뿐 국외 거래에 대한 판단이 아니므로 이 사건 쟁점과 관련하여 원용할 수 있는 사례가 아니다.
(1) 상증세법을 준용하여 평가한 가액을 시가로 본 재조사 결과는 조세심판원 결정의 취지에 따라 이루어진 정당한 후속처분이다. (가) 조사청의 재조사 결과가 청구법인의 주장대로 조세심판원의 결정의 기속력에 반하여 위법, 부당한 처분이 되려면 조세심판원의 구체적 위법사유에 관한 판단에 반하여 당초 처분을 그대로 유지하였는지에 대한 여부가 관건이 될 것이다. 원심은 DCF법에 의한 NPV가 합리적인 시가라는 입증이 부족한 것으로 보이므로 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사 할 것을 주문하였을 뿐, 구체적 위법사유에 관한 판단은 유보되었고 또한 원가접근법을 적용하라고 결정한 사실도 없다. 조사청은 원심 취지에 따라 지역적 특성이 유사한 거래사례수집, 거래사례의 시가 적합여부, 동 거래가격을 시가로 볼 수 없을 경우 시가산정 방법, 동 시가가 합리적이라는 입증 등을 위한 재조사를 실시하였다. 그 결과 조사청은 지역적 특성이 유사한 다수의 거래사례를 확보하였고, 그 시가를 분석한 결과 거래시기, 광구위치, 매장량 등 광업권 특성상 쟁점거래와 동일한 거래를 찾을 수 없어, 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 판단하고 쟁점 광구사업권을 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 평가한 후, OOO내 거래사례들을 이용하여 시가의 합리성을 입증하였다. 원심은 원가접근법이 사업성 전망이 어둡거나 미래수익 예측이 불투명한 경우에 적용할 수 있는 방법으로 OOO특수상황에 어느 정도 부합하는 것으로 추측하였으나, 조사청은 재조사를 실시한 결과 미래수익 예측이 불투명한 경우란 탐사단계의 광구를 뜻하고 OOO에서도 호주, 캐나다와 같이 NPV를 사용한 거래가 활발히 발생하고 있음을 확인하여 원가접근법이 적절하지 않음을 입증하였다. 한편 청구법인은 ‘조사청이 OOO유전개발사업권의 시가로 본 순실현가치(NPV)는 청구법인이 유전개발사업의 투자의사결정 과정에서 경제성 판단근거로 활용하기 위해 산정한 금액에 불과하다’, ‘청구법인이 현금흐름할인법(DCF법)에 의한 평가 과정에서 OOO유전개발사업권 관련 자료의 적정성에 대한 평가자의 실사가 있었는지 불분명하여 현금흐름할인법(DCF법) 평가의 신뢰성이 담보되었다고 보기 어렵다’고 하여 그 신뢰성을 의문시 하고 있다. 그러나 청구법인은 이미 2014년 11월 해외자원 개발투자에 대한 과세특례를 적용받기 위해 OOO광구의 광업권의 취득금액에 대해 OOO지방국세청을 상대로 경정청구를 진행하였고 이때 객관적 교환가치를 산정하기 위해 DCF법이 가장 적절한 평가방법이라고 소명한바 있다. 다만 조세심판원은 호주, 캐나다 광구권의 시가가 정세가 불안한 OOO서로 지역적 특성이 다르므로 이 부분의 확인을 주문한 바 있으며, 이에 조사청은 OOO지역내에서 6개의 가스 및 유전광구를 제3자간 서로 거래한 사실 및 그 거래가액이 DCF 평가액과 유사함을 재조사시가와 매매가액의 비교 등을 통해 입증하였으므로 OOO광구권이 호주등과 동일하게 DCF법으로 평가하는 것이 가장 합리적임을 확인하였다. 또한 OOO유전개발사업권의 평가는 세계 유수의 오일 전문기업인 OOO외부 용역을 통해 거래조건, 예상채굴량, 유가예측 등에 기반하여 미래 예상현금흐름 등을 산출하여 객관적으로 평가한 금액으로서 다국적 기업들도 인정한 평가기관들이 평가액을 잘못 산정했다고 추정하는 것은 무리가 있다. 더불어 청구법인이 OOO광구권을 자체 평가할 수 있을 정도의 노하우가 있을 것으로 보이지 않고, 설령 평가에 문제가 있다 하더라도 어떤 문제가 존재했는지 제시하지 못하는 점, 경영위원회, 이사회 결의시에 동 평가가액이 활용되었던 점 등을 감안할 때 전문기관들의 평가액은 현실적으로 가장 합리적 가액으로 판단하는 것이 타당하므로 DCF법의 신뢰성은 충분히 담보된다고 할 것이다. 이와 같이 조사청은 원심 결정에 따라 충실히 재조사를 실시하였으므로 상증세법을 준용하여 평가한 재조사 결과가 원처분 결과와 단순히 금액이 일치하여 과세표준을 경정하지 않았다는 이유만으로 조세심판원 결정의 기속력에 반한다고 볼 수 없다. (나) 조사청의 재조사 과정을 확인하여 재조사 결과가 원심 결정의 기속력을 저촉하였는지 여부를 살펴본다.
1. 조세심판원은 호주, 캐나다 내 광구와 OOO내 광구가 지역적 특수성이 다르므로 평가방법도 다를 수 있다는 판단을 하였는바, 조사청은 그 이유가 정치적ㆍ종교적으로 불안정한 분쟁지역에서 광구사업권의 제3자간 거래가 가능할 것인가 하는 의문이 존재하기 때문이라고 보고 각종 자료를 통해 ＜표1＞과 같이 총 6개의 OOO지역내 유전 및 가스 광업권 거래내역을 수집하여 실제거래를 확인하였다. ＜표1＞ OOO지역내 유전 및 가스개발사업권 거래 내역 그러나 광업사업권의 경우 광업권의 특성상 정형화된 거래시장이 형성되어 있지 않고, 거래시기, 광구위치, 품질, 매장량, 생산목표량, 계약기간 등이 서로 상이하여 6개 거래 중에 시가에 해당하는 매매사례가액을 찾는 것은 불가능하다고 판단하였다. 따라서 조사청은 쟁점거래의 경우 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 보아 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호에 따라 상증세법 제64조(무체재산권 등의 평가)에 의해 보충적 평가방법에 의한 시가평가를 하여 아래와 같이 시가를 산정하였다.
2. 조세심판원의 판단에 의하면 상증세법상 보충적 평가방법 혹은 DCF법에 의해 계산된 금액은 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 그 가액이 합리적인 시가인지를 입증해야 한다. 조사청은 상증세법상 보충적 평가방법에 의한 시가가 합리적 시가라는 것을 입증하기 위해 다음에서 설명하는 바와 같이 ① OOO지역내 광구사업권 거래금액 비교, ② 광구사업권 생산보상수입 비교, ③ OOO지역 유전평가 사례, ④ 광구평가에 대한 국제기준 등을 다각도로 검토하였고, 그 결과 재조사에 따른 시가가 경제적 합리성 요건을 충족한다고 판단하였다. 이와 같이 조사청은 상증세법상 보충적 평가방법을 통한 가액을 산정하고 다각적 검토를 통해 동 평가액이 합리적 시가라는 입증을 하였으며 원가접근법 사용의 부적절함을 입증하는 등 충실하게 조사를 실시하였으므로 재조사 처분은 조세심판원 결정의 기속력에 반한 위법한 처분에 해당하지 않는다.
(2) 상증세법상 보충적 평가방법과 DCF법에 의한 NPV가 같다하더라도 동 가액이 합리적인 시가로 입증된다면 청구주장과 같이 시가를 원가접근법으로 평가할 이유가 없다. (가) 원심에서 원가접근법으로 평가한 금액을 시가로 보았다면, 주문 및 그 전제가 된 요건사실의 판단에서 원가접근법으로 평가한 금액으로 경정하라는 명시적인 주문이 있어야 하나 그러한 주문 없이 단지 ‘NPV가 합리적인 시가라는 입증이 부족한 것으로 보이므로 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사 하라’는 주문이 있을 뿐이므로 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 재조사한 시가가 있거나 NPV가 합리적인 시가라는 입증이 된다면 원가접근법을 사용할 이유가 없다. (나) 조사청은 조세심판원의 결정 취지에 따라 충실하게 재조사를 하여 재조사 시가가 객관적이고 합리적임을 아래와 같이 입증하였다.
1. OOO내 유전개발사업권의 제3자간 거래 비교 조사청은 OOO에너지관련 사이트, OOO자료 등 각종 자료들을 수집ㆍ검토한 결과 위 ＜표1＞과 같이 독립적 제3자간 OOO광구 사업권 거래내역을 확인하였다. 이 거래들의 매매사례가액은 광구별로 광구위치, 거래시기, 광물품질, 매장량이 서로 상이하다는 광구권의 고유 특성상 직접적인 시가로 보기는 어려우나, 이 거래들이 정치적, 종교적으로 분쟁 중에 있는 OOO지역의 특수상황이 감안된 실제 거래사례라는 점, 독립적 제3자간 거래 가격의 범위를 확인할 수 있다는 점, 보충적 평가방법의 평가액이 실제 매매사례가액의 적정 범위 내에 있는지를 확인할 수 있다는 점 등에서 매우 중요한 의미를 가진다고 볼 수 있다. 따라서 상증세법상 보충적 평가방법에 의한 시가(이하 “재조사 시가”라 한다)와 제3자간 OOO광구 사업권 매매사례가액을 비교하여 재조사 시가가 매매사례가액의 적정 범위 내에 존재한다면 재조사 시가가 합리적이라는 사실을 명확하게 입증한다고 할 수 있을 것이다. 이를 위한 매매사례가액 비교방식은 ① 지분율 1%당 금액 비교와 ② 생산보상수입비율(광구별 최대예상 생산보상수입 대비 거래가액 및 재조사 시가의 비율)을 비교하는 방법이 있으며 각 비교에 따른 결과는 다음과 같다.
① 지분율 1%당 재조사 시가 금액 vs. 매매사례가액 비교 시가를 비교하기 위해 지분율 1%에 대한 재조사 시가 금액과 매매사례가액을 직접 비교하는 방법은 재조사 시가 금액이 객관적이고 합리적인 방법에 의해 평가된 가액임을 입증할 수 있는 가장 효율적인 분석 방법이다. ＜표3＞ 가스광구 사례가액 비교 (단위: USD) 위와 같이 OOO에 매각한 유전광구 OOO1%당 거래가액은 USD OOO 달하고, 청구법인의 OOO지분율 1%당 재조사 시가 금액은 USD OOO매매사례가액 보다 낮은 금액을 형성하고 있다. 또한 청구법인의 OOO광구는 지분율 1%가 USD OOO거래금액의 9.7%에 불과하므로 OOO충돌지대라는 특수상황을 감안한다 하더라도 재조사 시가 금액은 무리한 금액이 아니다. ＜표4＞ 유전광구 사례가액 비교 (단위: USD) OOO주요투자자로 참여했던 OOO광구는 청구법인이 가장 고액으로 투자한 OOO광구의 바로 옆에 소재한 광구로서 OOO광구와 비교가능성이 가장 높은 지역이며, OOO동 광구의 지분을 2013년 1%당 USD OOO2018년 USD OOO매각한 사실이 확인된다. 청구법인의 OOO1%당 재조사 시가 금액이 USD OOO실제 거래된 OOO가격보다는 낮고, OOO보다는 약간 높은 가격으로서 전체적으로 시가의 범위 내에 있음을 알 수 있다. ＜청구법인의 OOO광구와 OOO광구 위치비교＞ 결과적으로 청구법인이 보유한 유전광구와 제3자간에 거래된 유전광구의 지분율 1%당 시가 범위는 다음과 같다. 위와 같이 청구법인 광구의 지분율 1%당 재조사 시가와 제3자간 OOO광구권 지분율 1%당 실거래가를 분석ㆍ검토한 결과 OOO광구는 시가보다 낮은 가액을 반영하고 있고, OOO광구는 전체 매매사례가 범위 내에 존재하면서 특히 인근 광구 시가의 40% 수준인 점 등으로 보아 재조사 시가는 객관적‧합리적인 평가액으로 판단된다.
② 생산보상수입비율(광구별 최대예상 생산보상수입 대비 재조사 시가 및 매매사례가액의 비율) 비교 생산보상수입(Remuneration Fee)이란 계약참여사가 생산물량에 연동하여 지급받는 수입으로서 공개입찰시 서면 제출해야 하는 주요항목이자 유전투자의 사업경제성을 좌우하는 중요 지표이며, 최초 계약시 공시된 생산보상수입, 1일 생산목표량, 계약기간을 이용하면 광구별 최대예상 생산보상수입액을 산출할 수 있다. 제3자간 매매사례가액을 최대예상 생산보상수입액으로 나눈 비율은 예정된 수익목표 달성을 위해 얼마를 지급했는지를 나타내는 지표이므로 재조사 시가 비율과 비교시 정상적인 시가의 범위에 포함되는지 여부를 판단할 수 있는 중요하고 합리적인 기준에 해당한다. ＜표5＞ 가스광구 비교 (단위: 생산목표량-mscf/day, 금액-USD) OOO가스광구를 비교한 결과 제3자 거래분인 OOO실거래가/최대예상생산보상수입 비율은 19.18%에 달하며 청구법인의 OOO재조사 시가/최대예상생산보상수입 비율은 3.94%에 불과하여 실제매매가액보다 무리한 범위에 있지 않다고 판단된다. 특히 OOO지역내에서도 OOO접경지역인 OOO그 비율이 0.63%에 불과하여 재조사 시가에 이미 지역적 특성에 따른 추가적인 투자, 운영지출이 반영되었다고 보여지므로 재조사 시가가 정상적인 매매가액 범위 내에 있다고 보는 것이 타당하다. ＜표6＞ 유전광구 비교 (단위: 생산목표량-천배럴/day, 금액-USD) OOO유전광구를 비교한 결과, 매매사례가액 및 재조사 시가에 대해 최대예상 생산보상수입액 비율을 검토한 결과 5.58%∼8.63%의 고른 범위가 산출되었으며, 특히 OOO7.10%는 비교가능성이 가장 높은 OOO2013년도 거래분인 7.52%와 매우 유사한 값을 나타내고 있음이 확인되었다. 따라서 OOO지역내 매매사례가와 재조사 시가를 지분율 가액, 생산보상수입액 등을 이용하여 다각적으로 분석ㆍ검토한 결과, 재조사 시가는 제3자간 OOO광구사업권 매매 실거래가액의 범위 내에 있음이 명확하게 확인된다.
2. OOO지역 내 유전개발사업권 평가사례
① 2012년 OOO유전평가 내용 OOO중국의 국유 석유기업으로서 OOO광구에 대해 20년 동안 개발 및 생산 서비스를 제공하는 계약을 체약하고 있다. 2012년 OOO미국 에너지 컨설팅 회사인 OOO에 2012.12.31. 현재 OOO유전광구의 예상부존량과 그에 따른 수익가치 평가를 의뢰하였고, 이에 OOO광구의 2012년 현재 매장량을 추정한 후 이에 따른 수익가치를 평가하면서 할인율 10% DCF법을 사용하여 NPV를 USD OOO산정해 OOO에게 보고하였으며, OOO이 결과를 미국증권거래위원회(SEC)에 제출하여 공시한 바 있다.
② 2017년 OOO유전평가 내용 OOO캐나다 증권시장에 상장한 국제적인 유전개발회사로서 OOO광구의 운영권을 가지고 있으며 광구내 OOO등 총 4개 구조를 가지고 있다. 2017년 OOO네덜란드 에너지 컨설팅 회사인 OOO에 2017.12.31. 현재 OOO광구내 4개 구조에 대한 유전광구 가치 평가를 의뢰하였고, 이에 OOO광구의 2017년 현재 예상 부존량을 추정하고 이에 따른 유전가치를 평가하면서 할인율 10% DCF법을 사용하여 NPV를 USD OOO산출해 OOO보고하였으며, OOO이 결과를 투자자에게 공시한 바 있다.
3. 미국증권거래위원회(SEC) 및 금융회계기준위원회(FASB)의 석유ㆍ가스광구 평가 기준 많은 다국적 에너지기업들은 유전․가스 광구의 공정가치(Fair Value)를 평가하기 위해 다양한 평가방법을 찾고 있으나, 에너지 기업들의 약 90%가 현금흐름할인법(DCF법)을 사용하고 있다. 또한 그중에서도 미국 증권거래위원회(SEC) 지침(Guideline)에 따른 일명 ‘PV-10'이라는 방법을 대부분 사용하고 있는데 PV-10이란 할인율 10%를 사용하여 DCF법을 적용하는 것을 말한다.
(3) 국외특수관계인과의 거래에서 발생한 자산의 무상증여는 법인세법상 부당행위계산부인 규정이 적용되어야 하고, 그 시가 판정을 위해서 국조법의 정상가격 산정방법을 적용할 수 없다. (가) 청구법인은 대법원 95누15476 판결을 제시하며 원가가산법으로만 시가를 산정할 수 있고 상증세법상 보충적 평가방법을 적용할 수 없다고 주장하나, 이는 국조법이 제정된 1995.12.6. 이전 사건에 대한 판결 및 법령으로서 쟁점거래에는 적용할 수 없다. 국조법이 제정되기 전인 1995.12. 이전에는 법인세법에서 ‘부당행위계산 부인’과 ‘정상가격에 의한 과세조정’이 구분되지 않았고, 모두 구 법인세법제20조 부당행위계산부인 규정을 적용하였으며, 그 시가의 범위는 국외거래의 경우 현재의 정상가격 산정 방법과 유사한 기준을 열거하였다. 그러나 1995년 국조법이 제정된 이후 국외거래는 법인세법제52조의 부당행위계산부인 규정을 적용을 배제하여 정상가격 산출방법에 의한 과세조정을 하도록 하였고, 2002.12.18. 동 법이 개정되어 자산의 무상증여는 국외거래라 할지라도 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하도록 명확히 규정하였다. 따라서 2008년 이후 국외특수관계인간 발생한 자산의 무상증여는 국조법 제3조 제2항, 법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제89조 제2항 제2호, 상증세법 제64조 및 같은 법 시행령 제59조를 적용하여 시가를 산정하는 것이 명백하다. (나) 청구법인이 인용한 대법원 2013두6862 판례는 개정 국조법 시행 이후부터는 자산의 무상증여에 대해서 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하고, 나머지 거래에 관하여는 국조법상 정상가격에 의한 과세조정에 관한 규정을 적용한다고 명확히 해석하였을 뿐 부당행위계산 부인에 의한 시가 산정시 정상가격 산출방법을 적용해야 한다는 판단이 아니다. 청구법인은 또한 국조법 기본통칙 3-3의2-1을 인용하면서 자산의 무상증여 거래 등에 대해 부당행위계산 부인은 적용하나 국조법 제5조 정상가격의 산출방법의 적용까지는 금하지 않았으므로 정상가격 산출방법의 적용이 가능하며 그로 인해 상증세법상 보충적 평가방법을 쓸 수 없다고 주장하고 있으나, 국조법 제4조 및 제5조에 의하면 정상가격이란 정상가격에 의한 과세조정을 전제로 하는 것이 명백하므로 청구법인의 주장은 이유 없다. 청구법인의 이 같은 무리한 주장은 조세심판원이 쟁점거래를 부당행위계산 부인 대상으로 기 결정하였고, 재조사를 통해 상증세법상 보충적 평가방법에 의한 시가의 합리성이 입증된 반면 청구법인의 원가가산법은 사실적, 법률적 근거가 미약하기 때문으로 보여진다.
3. 심리 및 판단
① 이 건 부과처분이 우리 원 결정의 기속력에 반하여 위법한지 여부
② 쟁점유전개발사업권의 시가가 불분명한 것으로 보아 법인세법 시행령제89조 제2항에 따른 보충적 평가금액을 시가로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부
(1) 국세기본법 제80조[결정의 효력] ① 제81조에서 준용하는 제65조에 따른 결정은 관계 행정청을 기속(羈束)한다.
② 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다.
(2) 국제조세조정에 관한 법률 제3조[다른 법률과의 관계] ② 국제거래에 대하여는 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대하여는 그러하지 아니하다.(2002.12.18. 신설) 제4조[정상가격에 의한 과세조정] ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 제5조[정상가격의 산출방법] ① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
(3) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제3조의2[부당행위계산부인의 적용범위] 법 제3조 제2항 단서에서 "대통령령으로 정하는 자산의 증여 등"이란 다음 각 호를 말한다.
1. 자산을 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 제외한다)하거나 채무면제가 있는 경우 제4조[정상가격의 산출방법] ④ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법(제6조의2 제5항 및 제6조의3 제5항의 방법을 포함한다)을 말한다.
(4) 법인세법 제52조[부당행위계산의 부인] ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
(5) 법인세법 시행령 제88조[부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 제89조[시가의 범위 등] ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수 관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 1.부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다. 2.상속세 및 증여세법제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 조세특례제한법제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다.
(6) 상속세 및 증여세법 제64조[무체재산권의 가액] 무체재산권(無體財産權)의 가액은 다음 각 호에 따른 금액 중 큰 금액으로 한다.
1. 재산의 취득 가액에서 취득한 날부터 평가기준일까지의 법인세법상의 감가상각비를 뺀 금액
2. 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액
(7) 상속세 및 증여세법 시행령 제59조[무체재산권의 평가] ⑥ 광업권 및 채석권 등은 평가기준일이후의 채굴가능연수에 대하여 평가기준일전 3년간 평균소득(실적이 없는 경우에는 예상순소득으로 한다)을 각 연도마다 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 금액의 합계액을 그 가액으로 한다. 다만, 조업할 가치가 없는 경우에는 설비등에 의하여만 평가한 가액으로 한다.
(8) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조[무체재산권등의 평가] ⑤ 영 제59조 제6항의 규정에 의한 광업권 및 채석권 등의 가액은 다음의 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액으로 한다.
(1) 원심에 대한 재조사 결과 및 원처분에 대한 원심 결정 내용은 다음과 같다. (가) 재조사결정에 따른 처리결과 통지서(2019.4.18.) (나) 원심 결정서 중 원처분 관련 결정 내용
(2) OOO사업의 지분 29.69%를 보유하다 지분을 매각하고자 하였으나 매수인을 찾을 수 없어 매각하지 못하였다. 이에 따라, OOO2015년 9월경 특수관계 없는 참여사에게 보유 지분 전체를 무상으로 이전하고 사업에서 철수하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 재조사 결정은 재결청이 처분청에게 결정서의 주문과 이유에 명시된 재조사 기준에 따라 재조사하여 처분을 하라고 명하는 것이기 때문에 그 범위 내에서 기속력이 생기는 것이고, 처분청은 재조사 결정의 기준에 따라 재조사를 해야 할 법적의무를 부담하는 것이므로 처분청이 재조사 취지에 따라 충실하게 재조사를 한 후 당초 처분을 유지하게 된 경우까지 재조사 결정의 기속력에 반하는 것으로 볼 수 없는바(조심 2017전3425, 2017.11.16. 참조), 우리 원의 2019.2.20. 재조사 결정(2017구277)은 청구법인이 쟁점유전개발사업권을 OOO자회사에게 이전할 당시 지역적 특성이 유사한 거래사례 등을 토대로 시가를 재조사하여 결정하라는 취지였고, 처분청은 위 결정에 따라 OOO지역내 유전 및 가스개발사업권 거래내역을 수집·분석하였으며, 그 결과 거래시기, 광구위치, 매장량 등 광업권 특성상 쟁점거래와 동일한 거래를 찾을 수 없어 쟁점유전개발사업권의 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 보아 국조법 제3조 제2항, 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호 및 상증세법 제64조에 따라 보충적 평가방법으로 시가를 산정한 점, 처분청은 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 광구계약기간 20년 동안의 예상순소득금액에 할인율 10%를 적용하여 시가를 산정하였고, 이때 OOO유전에서 기존 수입금액이 발생하지 않아 오일 전문기업인 OOO등이 평가한 미래 예상현금흐름을 적용하게 되어 원처분과 재조사 결과시 쟁점유전개발사업권의 평가액이 서로 동일하게 산정된 점, 위 재조사 결정시 우리 원은 청구법인이 OOO자회사에게 이전한 쟁점유전개발사업권의 시가를 순실현가치로 평가할 수 없고, 원가접근법으로 평가하여야 한다고 명시하여 결정한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 부과처분이 우리 원 결정의 기속력에 반하여 위법‧부당하다는 취지의 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 국조법 제4조 및 제5조에 의한 정상가격이란 정상가격에 의한 과세조정을 전제로 하는 것인데 반해, 이 건과 같이 국외특수관계인간 발생한 자산의 무상증여는 국조법 제3조 제2항, 법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제89조에 따라 시가를 산정하는 것이 타당한 점, 처분청은 우리 원의 재조사 결정의 취지에 따라 독립적인 제3자간 OOO광구 사업권 거래내역을 확인하였고, 수집된 매매사례가액은 광구별로 광구위치, 거래시기, 광물품질, 매장량이 등이 서로 상이하여 쟁점유전개발사업권의 시가로 보기는 어려워 법인세법 시행령제89조 제2항, 상증세법 제64조 및 같은 법 시행령 제59조에 따른 보충적 평가방법으로 시가를 산정한 점, 위 ＜표3＞〜＜표6＞의 사례가액 비교 등을 통해 보충적 평가방법으로 산정한 재조사 시가가 제3자간 OOO광구 사업권 매매사례가액과 비교하여 볼 때 매매사례가액보다 낮은 금액을 형성하고 있고, OOO특수상황을 감안한다 하더라도 재조사 시가 금액이 시가 대비 무리한 금액이 아니라고 보여 재조사 시가가 객관적이고 합리적인 평가액으로 보이는 점, 설령 상증세법상 보충적 평가방법과 DCF법에 의한 NPV가 같다하더라도 동 가액이 합리적인 시가로 입증된다면 청구주장과 같이 시가를 원가접근법으로 평가할 이유가 없고, 많은 다국적 에너지기업들은 유전․가스 광구의 공정가치(Fair Value)를 평가하기 위해 다양한 평가방법을 찾고 있으나, 이들의 약 90%가 실제 현금흐름할인법(DCF법)을 사용하고 있는 점 등에 비추어 처분청에서 쟁점유전개발사업권의 시가를 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 산정하여 청구법인에게 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.