필수사업비와 관련하여 청구법인이 용역제공업체로부터 수취한 매입세금계산서상 매입세액을 불공제하고, 그 비용을 각 사업연도 손금에서 제외하는 것은 별론으로 하더라도 처분청이 필수사업비를 청구법인의 매출로 보아 부가가치세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
필수사업비와 관련하여 청구법인이 용역제공업체로부터 수취한 매입세금계산서상 매입세액을 불공제하고, 그 비용을 각 사업연도 손금에서 제외하는 것은 별론으로 하더라도 처분청이 필수사업비를 청구법인의 매출로 보아 부가가치세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2018.11.12. 청구법인에게 한 2016년 제2기～2017년 제2기 부가가치세 합계 OOO부과처분은, 청구법인이 OOO지역주택조합추진위원회로부터 지급받은 필수사업비 공급가액 합계 OOO각 사업연도 및 해당 과세기간의 매출액에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 업무대행비의 부가가치세법상 공급시기는 “역무의 제공이 완료되는 때”이므로 공급시기가 도래하지 아니하였다. (가) 청구법인의 업무대행 용역계약서 제6조 제5항에는 업무대행비 지급의 범위를 총 업무대행비에 예정조합원의 모집률에 따라 비율을 곱한 금액을 한도로 하고 있는바, 업무대행비의 지급 범위와 지급금액의 한도만 정해 놓았을 뿐, 대가의 지급시기를 확정해 둔 것은 아니다. 청구법인은 실제로는 모집비율보다 낮은 비율로 업무대행비를 수령하였다. (나) 업무대행비는 쟁점주택조합의 최초 사업준비시점부터 사업종료시까지의 업무대행용역에 대한 대가를 말하는 것이고, 업무대행용역은 공동주택 건립 사업이 완료되는 때에 완료되는 것이므로 업무대행비의 부가가치세법상 공급시기는 부가가치세법 제16조 제1항 제1호 에 의하여 역무의 제공이 완료되는 때이다. 청구법인은 이에 따라 수시로 청구하여 지급받은 금액을 선수금(재무제표상 신탁예치금)으로 회계처리하였고, 아직 용역의 공급시기가 도래하지 아니하였으므로 이에 대해 부가가치세를 과세하는 것은 위법하다.
(2) 업무대행비는 법인세법상 손익을 작업진행률에 따라 인식해야 하고, 작업진행률을 계산할 수 없다면 용역의 제공이 완료되는 때에 손익을 인식해야 한다. (가) 법인세법 제40조 및 같은 법 시행령 제69조는 계약기간이 1년 이상인 건설등의 경우 그 목적물의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 익금과 손금은 작업진행률(해당 사업연도말까지 발행한 총 공사누적액을 총 공사예정비로 나눈 비율)에 따라 수익과 비용을 계산하여 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입하도록 규정하고 있다. (나) 업무대행용역계약서 제6조 및 제8조에는 업무대행비는 최초 사업준비시점부터 사업종료시점까지의 업무대행에 대한 대가이고, 용역계약의 존속기간은 준공승인 또는 조합의 해산총회 중 선완료된 시점으로 규정되어 있으므로 용역의 수행기간은 1년 이상인 장기용역에 해당한다. 조합원 모집은 사업계획을 승인받기 이전 단계에서 이루어지나, 사업계획 승인 이후에는 착공 및 분양 등의 절차가 남아 있어 계속적으로 업무대행용역이 제공되어야 하는 것이므로 작업진행률에 따라 수익과 비용을 인식하는 것이 용역제공의 실질에 가장 부합한다. 또한 위와 같이 청구법인이 제공한 업무대행용역은 쟁점주택조합 사업종료시점까지 제공되지만 조합원 모집계약은 용역제공 완료전에 이미 체결되는 구조이므로 해당 용역은 예약매출(용역의 제공이 완료되기 이전에 계약이 이루어짐)에 해당되고, 예약매출에 대한 손익은 청구법인이 수령한 업무대행비에 “작업진행률”과 “모집률”을 반영하여 수익(계약금액×작업진행률×모집률)과 비용(발생비용×모집률)을 인식하는 것이 타당하다. (다) 설령 청구법인이 기장한 장부가 없거나, 내용이 충분하지 아니하여 업무대행수수료의 작업진행률을 합리적으로 추정할 수 없는 경우에 해당한다 한다면 법인세법 시행령 제69조 제2항 및 같은 법 시행규칙 제34조 제2항에 따라 수익의 귀속시기는 용역의 제공이 완료되는 때에 손익을 인식해야 한다.
(3) 필수사업비를 청구법인의 수익에서 제외하여 부가가치세 및 법인세를 경정하여야 한다. (가) 청구법인은 쟁점주택조합의 업무를 대행하는 역할을 하는 법인으로 이에 대해서는 업무대행용역을 제공하고 업무대행비를 수취하는 바, 수익으로 인식할 금액은 업무대행비만 해당된다. 업무대행비와 달리 필수사업비는 쟁점주택조합이 본 사업을 진행하는 과정에서 자신의 사업을 위해 지불하여야 할 비용을 쟁점신탁사에서 용역업체에 직접 지급하거나 청구법인을 통해 지급한 것에 불과하고, 필수사업비로 지출된 금액은 쟁점주택조합이 주체가 되어 수행하는 지역조합주택건설사업의 지출비용이므로 청구법인의 수익에 해당하지 않는다.
1. 업무대행 용역계약서에는 쟁점주택조합이 본 사업을 추진하는 사업주체로 되어 있고, 사업의 시행자 및 손익주체로서 본 사업과 관련한 모든 권리와 의무를 가지며, 각종 인·허가 업무, 사업부지에 대한 소유권 확보, 조합원 모집, 홍보 관련 업무가 쟁점주택조합의 업무로 분류되어 있고, 청구법인은 해당 업무를 위임받아 대행하는 것으로 규정되어 있는바, 청구법인은 쟁점주택조합으로부터 업무를 위임받은 대행자에 불과하다.
2. 쟁점주택조합은 공동주택 건립사업을 위하여 필요한 자금을 쟁점신탁사를 통해 관리하도록 하고, 분담금관리계좌, 업무대행수수료 관리계좌, 예약금관리계좌를 구분하여 보유하고 있는데, “분담금관리계좌”에서 집행되는 금액은 토지비, 공사비, 대출원리금, 설계감리비, 주택홍보관건립비, 광고홍보비 등 사업추진에 필요한 자금용도로만 사용가능한 필수사업비이다.
3. 자금관리 대리사무계약서 제6조 제3항에서 설계·감리비 등 각종 용역비, 광고·홍보비, 주택홍보관 건립비 등 필수사업비는 분담금관리 계좌에서 지출되도록 규정되어 있고, 청구법인이 본 주택사업의 원활한 추진을 위하여 선 투입한 필수사업비는 분담금관리계좌에서 상환하도록 되어 있으며, 자금집행요청서에도 분담금관리계좌에서 지출된 것이 나타나므로 필수사업비는 쟁점주택조합의 사업을 위하여 지출된 금액으로 보아야 한다. (나) 처분청이 주장의 근거로 제시하는 쟁점주택조합과 체결한 협약서는 처분청의 세무조사과정에서 세무조사대리인의 조력에 의하여 사후적으로 작성된 것이고, 제2호에서 “조합설립인가 시점까지 업무대행 용역계약서에 의거하여 청구법인의 책임으로 용역을 진행하고 완료하기로 한다”는 것은 업무대행계약서상의 위임을 말하는 것이지, 사업종료시까지 청구법인이 시행사로서의 업무주체로 변경되었다는 것을 의미하지는 않는다. (다) 한편 처분청이 제시한 조세심판원 사례(조심 2017중3853)에서도 “조합결성 이전 단계에서 발생한 비용이 최종적으로 쟁점추진위원회 또는 조합에게 귀속된다고 하더라도 모델하우스 건축 및 운용관련 비용, 홍보비용 등 조합원의 모집과 관련된 비용은 청구법인이 직접 그 거래의 당사자로서 매입한 것이라고 봄이 타당하다”라고 하였다.
(1) 업무대행용역은 완성도 지급조건부 용역에 해당하므로 부가가치세법상 공급시기는 “대가의 각 부분을 받기로 한 때”이다. (가) 업무대행계약서 제6조에 의하면 조합원 모집비율에 따라 대가를 지급하고, 신청일로부터 10일 이내 현금정산 조건으로 그 지급시기가 명확히 규정되어 있으므로 조합원 모집비율의 매 단계 도달시 용역제공이 완료된 것으로 보는 것이 타당하다. 또한 청구법인은 매일 조합원 모집현황을 파악하고, 계약서 내용에 따라 모집비율 도달시 쟁점신탁사를 통해 업무대행비 신청을 하여 그 대금을 지급받았다. 따라서 업무대행용역계약은 부가가치세법 제16조 제2항 및 같은 법 시행령 제29조 제1항에 따른 완성도 지급조건부 용역에 해당하므로 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 용역의 공급시기이다. (나) 청구법인은 2018.6.1. 용역의 제공이 완료되었다며 업무대행비와 필수사업비 합계 OOO 대하여 쟁점주택조합에 세금계산서를 발급하였으나, 이는 용역의 제공이 완료된 때를 공급시기로 보아야 한다는 청구법인의 주장에 부합하지 않는다.
(2) 업무대행비는 계약서상 용역의 수행정도(조합원 모집비율)에 따라 법인세법상 수익을 인식해야 한다. (가) 청구법인은 업무대행용역이 예약매출에 해당하는 것이므로 조합원 모집률과 작업진행률을 반영하여 익금을 산정해야 한다고 주장하나, 작업진행률은 건설·제조 등 장기용역 제공으로 완료하는 정도에 따라 익금을 계상하는 것으로 청구법인은 건설업체가 아니므로 계약서상 용역의 수행정도(조합원 모집비율)에 따라 수익을 인식해야 한다. (나) 청구법인이 수취한 업무대행비에 대하여 쟁점주택조합에 반환의무가 없을 뿐 아니라 반환된 사실도 없으므로 권리가 확정되었다고 보는 것이 타당하다.
1. 청구법인은 조합원 탈퇴시 청구법인이 수령한 업무대행비에 대한 반환이 이루어지고 있다고 주장하며 관련 자료를 제출하였으나, 청구법인이 아닌 쟁점신탁사의 조합원분담금에서 지급되었다.
2. 조합원의 탈퇴에 대한 관리 책임은 전적으로 쟁점주택조합에 있고, 청구법인은 차기 업무대행비 청구시 해약(탈퇴)된 조합원을 반영한 모집률을 기준으로 업무대행비를 요청하는 시스템이므로 업무대행비가 확정적이지 않다는 청구주장은 타당하지 않다. (다) 설령 청구법인의 주장처럼 원가기준에 의해 작업진행률에 의하더라도 당초 장부상 비용을 반영한 사실이 없고, 총공사예정비 또한 산정근거가 없으며, 2016사업연도에 손금으로 계상한 OOO2017년 지급한 외주가공비 OOO청구법인이 제시한 작업진행률에 반영되지 않았다. 기업회계기준상 진행률은 원칙적으로 원가법(발생원가를 총공사예정원가로 나눈비율), 수행한 공사측량(작업시간), 물리적 완성비율(기성공사 면적 등 완성 비율)로 선택할 수 있음에도 청구법인은 작업진행률 계산시 원가법과 모집률을 동시에 적용하여야 한다는 기업회계기준 및 법인세법상 규정에 없는 주장을 하고 있다. (라) 청구법인은 부가가치세법상 용역이 완료되지 않아 공급시기가 도래하지 않았다고 주장하면서 법인세법상 수익은 진행률을 적용하여 한다며 모순된 주장을 하고 있다.
(3) 필수사업비를 청구법인의 매출로 보아 부가가치세 및 법인세를 과세한 처분은 정당하다. (가) 청구법인이 쟁점주택조합과 체결한 협약서 제2조에는 “청구법인에게 위임된 업무범위에서 필수사업비를 지급받아 조합설립인가 시점까지 업무대행 용역계약서에 의거하여 청구법인의 책임으로 용역을 진행하고 완료하기로 한다”고 명시되어 있고, 필수사업비에 대한 계약서 작성주체와 대금지급 방법에 청구법인과 쟁점주택조합 등이 공동으로 기재되었더라도 청구법인은 당해 사업의 완료시점까지 조합업무의 대행사로서 조합원 모집대행 수수료, 광고홍보비, 모델하우스 공사비, 각종 용역제공 등 조합의 제반업무를 수행하는 것이 청구법인의 주요업무(필수사업) 자체이므로 필수사업비를 청구법인의 매출로 보아 부가가치세 및 법인세를 과세한 처분은 정당하다. (나) 청구법인은 스스로도 2016년 제1기부터 2017년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 필수사업비에 대한 매입세액을 공제받았고, 2016년 법인세 신고시 비용으로 계상하였으며, 처분청은 청구법인이 부가가치세법상 매입세액공제 및 법인세법상 손금으로 계상한 것을 공급가액에 포함하여 과세하였다. 설령 필수사업비가 수익에 해당하지 않더라도 수익에 상당하는 필수사업비를 손금 및 매입세액공제를 하였으므로 법인세 및 부가가치세에 영향이 없다. 필수사업비가 쟁점주택조합의 업무와 관련된 지출이라면 청구법인이 용역제공업체로부터 수취한 매입세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로 매입세액이 불공제되어야 할 것이다. (다) 앞서 언급한 바와 같이 청구법인은 2018.6.1. 용역의 제공이 완료되었다며 업무대행비와 필수사업비 상당액 OOO대하여 세금계산서를 발급하였으므로 필수사업비가 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니한다는 청구주장과 모순된다. (라) 조세심판원의 선결정례(조심 2017중3853, 2018.3.6.)에서 “조합원 모집활동의 주체는 청구법인이라고 봄이 타당해 보이는 점 등에 비추어 시행사업으로 인한 이익과 비용이 최종적으로 쟁점추진위원회 또는 조합에 귀속된다고 하더라도 모델하우스 건축 및 운용 관련비용, 홍보비용 등 조합원의 모집과 관련된 비용은 청구법인이 직접 그 거래의 당사자로서 매입한 것이라고 봄이 타당하다”고 결정하였고, 또 다른 선결정례(조심 2017서2245, 2019.1.19.)에서도 “재건축조합 설립일 전까지 재건축용역에 관한 권리의무는 모두 청구법인에게 귀속되므로 쟁점세금계산서는 업무대행용역계약을 수행하기 위한 것이므로 청구법인이 공급받는 자에 해당한다”고 결정하였다. 따라서 수익비용 대응의 원칙에 따라 모델하우스 건축 및 운용관련 비용, 홍보비용 등 조합원의 모집과 관련된 비용 등을 부가가치세 과세대상으로 보는 것이 정당하다.
① 업무대행비에 대한 부가가치세는 ‘역무의 제공이 완료된 때’에, 법인세는 ‘작업진행률’에 따라 손익을 인식하거나 ‘용역의 제공이 완료되는 때’에 인식해야 한다는 청구주장의 당부
② 필수사업비는 청구법인의 수익에서 제외하여 부가가치세 및 법인세를 경정하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인은 지역주택조합에 대한 업무대행용역을 제공하는 법인이고, 쟁점주택조합은 OOO에서 아파트 및 근린생활시설 등 부대시설을 건립하는 사업을 지역주택조합 방식으로 추진하는 자로, 청구법인(업무대행 수임자, 을)은 쟁점주택조합(위임자 겸 시행예정자, 갑)과 2016년OOO및 2017년 2월OOO업무대행용역계약을 체결하였다. 업무대행 용역계약서에 기재된 목적, 업무 및 청구법인의 역할은 아래와 같다.
(2) 업무대행비와 관련된 사실관계는 다음과 같다. (가) 업무대행 용역계약서 제6조에 업무대행비의 지급에 대해 아래와 같이 정하고 있다. <OOO업무대행 용역계약서> (나) 업무대행비는 쟁점주택조합은 단독 또는 청구법인의 동의하에 쟁점신탁사에 자금집행 요청서를 송부하면 쟁점신탁사의 계좌에서 청구법인에게 송금하는 형태로 지급되고, 지급금액은 아래 <표2>의 사례와 같이 ‘요청 당시 가입계약한 조합원 세대에 세대당 업무대행비를 곱한 금액’으로 산정하여 지급(2017.2.14. OOO자금관리계좌 자금집행 요청서에 기재된 내용)되었는데, 청구법인이 쟁점주택조합으로부터 수령한 업무대행비는 아래 <표3>과 같다. <표2> 업무대행비의 산정방식 사례 (단위: 원, 부가가치세 포함) <표3> 청구법인의 업무대행비 수령내역 (단위: 원, 공급대가)
(3) 필수사업비와 관련된 사실관계는 다음과 같다. (가) 업무대행 용역계약서 제7조에서 청구법인이 필수사업비에 대하여 아래와 같이 정하고 있다. <OOO업무대행 용역계약서> (나) 필수사업비는 쟁점주택조합이 단독 또는 청구법인의 동의하에 쟁점신탁사에 ‘자금집행 요청서’를 송부하면 쟁점신탁사의 계좌에서 OOO등의 거래처 계좌에 송금하거나, 청구법인이 수령하여 거래처에 지급하였고, 그 지급사례(2017.5.8. OOO의 자금관리계좌 자금집행 요청서에 기재된 내용)는 <표4>와 같다. <표4> 필수사업비의 지급 사례 (단위: 천원, 공급대가) (다) 조합총회 책자를 통해 확인되는 청구법인 및 쟁점주택조합과 용역업체간에 체결된 각종 용역계약서의 주요 내용은 <표5>와 같고(세부내역은 확인되지 아니함), 발주사는 청구법인과 쟁점주택조합이 기재되어 있거나, 일부 청구법인 단독으로 기재되어 있다. <표5> 용역계약서 예시
(4) 쟁점주택조합(갑)과 청구법인(을)이 2016년 12월OOO2017년 5월OOO작성한 업무협약에 기재된 내용은 다음과 같다.
(5) 쟁점주택조합(갑)과 쟁점신탁사(을)가 2016.10.20. 체결한 “자금관리 대리사무 계약서”의 주요내용은 아래와 같다.
(6) 업무대행비와 필수사업비에 대한 청구법인의 세무처리내역은 다음과 같다. (가) 청구법인은 업무대행비 및 필수사업비를 수령하고 이를 2016사업연도에는 선수금으로, 2017사업연도에는 신탁예치금으로 회계처리하였고, 법인세 신고시 익금으로 산입하지 아니하였으며, 업무대행비와 필수사업비로 용역업체에 지출한 금액에 대하여는 2016사업연도에는 비용으로 계상하였으나, 2017사업연도에는 신탁예치금을 상계하여 법인세 신고시 손금으로 인식하지 아니하였다. (나) 청구법인은 업무대행비 및 필수사업비와 관련하여 쟁점주택조합에 세금계산서를 교부하지 아니하였다가, 2018.6.1. OOO공급가액 약 OOO공급가액 약 OOO세금계산서를 발행하였고, 업무대행비와 필수사업비로 용역업체에 지출한 금액과 관련하여 거래처로부터 자신을 공급받는 자로 하는 세 금계산서를 교부 받은 후 그 매입세액 상당액을 공제하여 환급받았다.
(7) 처분청의 과세내역은 다음과 같다. (가) 청구법인과 쟁점주택조합과의 업무대행 용역계약은 부가가치세법제16조 제2항 및 같은 법 시행령 제29조 제1항에 따른 완성도 지급조건부 용역에 해당하는 것으로 보아 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 용역의 공급시기로 하고, 업무대행비를 수령한 때가 속하는 사업연도에 법인세법제40조에 따라 그 익금이 확정된 것으로 보아 익금에 산입하였다. (나) 쟁점신탁사의 계좌에서 거래처 계좌에 송금하거나 청구법인이 수령하여 거래처에 지급한 필수사업비를 청구법인의 부가가치세 과세표준에 포함시키되, 청구법인이 필수사업비 지출과 관련하여 당초 공제받은 매입세액은 인정하였고, 필수사업비를 청구법인 수익으로 보아 익금에 산입하되, 청구법인의 당초 필수사업비 관련하여 계상하였던 손금을 인정하고, 비용 계상하지 않은 것은 추가로 손금에 산입하였다. (다) 상기의 처분청의 처분에 따른 청구법인의 부가가치세와 법인세 경정내역은 <표6>, <표7>과 같다. <표6> 청구법인에 대한 부가가치세 경정내역 (단위: 천원) <표7> 청구법인에 대한 법인세 경정내역 (단위: 천원)
(8) 그 밖에 청구법인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구법인은 업무대행비의 익금 및 손금은 법인세법 시행령제69조 제1항과 같은 법 시행규칙 제34조에 따른 ‘작업진행률’에 ‘모집률’을 반영하여 산정되어야 한다고 주장하면서 익금 및 손금산입액을 <표8>, <표9>와 같이 재계산하여 제출하였다. <표8> 연도별 익금액 (단위: 천원) <표9> 연도별 손금 및 과세표준 (단위: 천원) ※ 손금액은 실제 발생비용에 모집률을 곱하여 산정하였다고 주장함 (나) 상기 작업진행률의 산정시 총공사예정비는 쟁점주택조합의 사업과 관련한 ‘토지취득에서 조합설립, 분양 및 청산에 이르기까지 예상되는 총공사비용’을, 총공사누적액은 각 사업연도 말까지 ‘실제 발생한 총공사비용’으로 산정한 것으로 <표10>과 같이 제시하였다. <표10> 청구법인이 제시한 작업진행률 산정내역 (단위: 천원, %) (다) 청구법인이 제시한 모집률은 <표11>과 같다. <표11> 청구법인이 제시한 모집률 (단위: 세대, %) (라) 청구법인이 제출한 손익계산서상 금액은 <표12>와 같다. <표12> 연도별 손익계산서 (단위: 천원) (마) 2016년 11월부터 2018년 12월까지 정산내역을 제출하였는데, 필수사업비와 업무대행비 지출내역은 <표13>과 같이 기재되어 있고, 2017사업연도까지 지출된 금액은 확인하기 어렵다. <표13> 필수사업비 및 업무대행비 지출내역 (단위: 천원)
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인은 업무대행비의 부가가치세법상 공급시기는 ‘역무의 제공이 완료되는 때’이므로 공급시기가 도래하지 아니하였다고 주장하나, 이 건 업무대행 용역계약은 청구법인이 쟁점주택조합에 공동주택 건립사업과 관련한 사업부지에 대한 소유권 확보, 각종 인허가 업무, 조합원 모집·관리, 시공관련 일체의 계약 등 포괄적이고 복합적인 용역을 공동주택 개발사업의 준공승인 또는 조합이 해산시점까지 계속적으로 공급하고 그 대가를 모집률에 따라 지급받기로 하는 계약이므로 부가가치세법 시행령 제29조 제1항 제4호 에 따라 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에 해당하여 그 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’가 공급시기에 해당하는 것으로 보이는 점, 업무대행비는 업무대행 용역계약서 제6조에서 조합원모집률에 일정 비율을 곱하여 지급하도록 정해져 있고, 청구법인은 가입계약한 조합원 세대에 세대당 업무대행비를 곱한 금액을 업무대행비로 요청하여 업무대행비를 지급받은 것으로 나타나는 점 등에 비추어 부가가치세법상 공급시기가 도래하지 아니하였다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 청구법인은 법인세법상 손익은 작업진행률과 모집률을 반영한 비율에 따라 인식해야 하고, 작업진행률을 산정할 수 없다면 용역의 제공이 완료되는 때에 손익을 인식해야 한다고 주장하나, 청구법인은 위와 같이 포괄적이고 복합적인 용역을 계속적으로 공급하고 그 대가를 모집률에 따라 지급받기로 하였으므로 업무대행비의 익금의 귀속시기는 적어도 모집률에 따라 업무대행비를 요청하여 업무대행비를 수령한 때에는 확정된 것으로 보이는 점, 청구법인은 법인세법 시행령 제69조 의 건설·제조 등의 용역을 제공하는 법인에 해당하지 아니하고, 청구법인은 2016사업연도 재무제표에 OOO상당의 원가를 계상한 것을 제외하고 원가를 계상하지 아니하여 발생원가 및 총예정원가도 신뢰하기 어려우며, 발생원가와 모집률을 모두 반영하여야 한다는 주장 또한 그 근거를 찾기 어려운 점 등에 비추어 법인세법상 손익귀속시기에 관한 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 처분청은 필수사업비의 지출과 관련한 사업주체가 청구법인이므로 이를 청구법인의 매출에 포함하여야 한다는 의견이나, 업무대행 용역계약서, 지금관리 대리사무계약서를 보면 쟁점주택조합이 이 건 공동주택 개발사업의 사업주체로 되어 있고, 공동주택 건립사업과 관련하여 사업부지에 대한 소유권 확보, 각종 인허가 업무, 조합원 모집·관리, 시공관련 일체의 계약 등에 대한 업무가 쟁점주택조합의 업무로 분류되어 있으며, 청구법인은 이를 위임받아 업무를 대리수행하는 것으로 규정되어 있는 점, 업무대행계약서 제7조에서 본 사업의 원활한 추진을 위하여 청구법인이 선 투입한 필수사업비는 업무대행비에서 우선 지급하고 창립총회의결 후 즉시 조합원 분담금 계좌에서 동일한 금액을 청구법인의 계좌로 지급하며, 금전소비대차계약서를 작성하여 지급하도록 하고 있으므로 청구법인은 개발사업 과정에서 비용을 대여하고 사후 정산하는 것에 불과해 보이는 점, 자금관리 대리사무 계약서 제6조에 따르면 필수사업비를 포함한 본 사업과 관련한 일체의 자금 입출금은 사업정산시까지 쟁점주택조합의 분담금관리계좌를 통해 집행하도록 정하고 있는 점, 용역업체들과 체결한 계약서에는 계약당사자로 쟁점주택조합과 청구법인이 함께 기재되어 있는 점 등에 비추어 필수사업비는 쟁점주택조합의 사업을 위하여 지출된 것으로 봄이 타당해 보인다(조심 2018구561, 2018.6.20. 같은 뜻임). 따라서 필수사업비와 관련하여 청구법인이 용역제공업체로부터 수취한 매입세금계산서상 매입세액을 불공제하고, 그 비용을 각 사업연도 손금에서 제외하는 것은 별론으로 하더라도 처분청이 필수사업비를 청구법인의 매출로 보아 부가가치세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 법인세법 제15조 (익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제19조 (손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제11조 (수익의 범위) 법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액(중략)
10. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제19조 (손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영 에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용
22. 그 밖의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제69조 (용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용함에 있어서 건설·제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등"이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도까지 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 그 목적물의 건설등을 완료한 정도(이하 이 조에서 "작업진행률"이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입할 수 있다.
1. 중소기업인 법인이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 건설등의 경우
2. 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우
② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.
1. 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 경우
2. 법 제51조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인으로서 한국채택국제회계기준을 적용하는 법인이 수행하는 예약매출의 경우
③ 제1항을 적용할 때 작업진행률에 의한 익금 또는 손금이 공사계약의 해약으로 인하여 확정된 금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다. (3) 법인세법 시행규칙 제34조 (작업진행률의 계산등) ① 영 제69조 제1항 본문에서 "건설등을 완료한 정도"란 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 말한다.
1. 건설의 경우: 다음 산식을 적용하여 계산한 비율. 다만, 건설의 수익실현이 건설의 작업시간·작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등(이하 이 조에서 "작업시간등"이라 한다)과 비례관계가 있고, 전체 작업시간등에서 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을 객관적으로 산정할 수 있는 건설의 경우에는 그 비율로 할 수 있다. 작업진행률 = 해당 사업연도말까지 발생한 총공사비누적액 총공사예정비
2. 제1호 외의 경우: 제1호를 준용하여 계산한 비율
② 제1항에 따른 총공사예정비는 기업회계기준을 적용하여 계약 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 한다.
③ 영 제69조 제1항 본문에 따라 각 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 금액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다.
계약금액 × 작업진행률 - 직전 사업연도말까지 익금에 산입한 금액
당해사업연도에 발생된 총비용
④ 영 제69조 제2항 제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 법인이 비치·기장한 장부가 없거나 비치·기장한 장부의 내용이 충분하지 아니하여 당해사업연도 종료일까지 실제로 소요된 총공사비누적액 또는 작업시간등을 확인할 수 없는 경우를 말한다. ※ 법인세법 기본통칙 40-69…5 (장기기술용역의 수익계상) 법인이 기술용역에 관하여 계약기간이 1년 이상인 장기도급계약을 체결한 경우에는 그 기술용역을 착수한 날이 속하는 사업연도부터 그 기술용역을 완료한 날이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 손익은 그 기술용역을 완료한 정도를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 당해 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다. 이 경우 완료한 정도의 계산은 규칙 제34조 규정을 준용한다.
(4) 부가가치세법 제4조 (과세대상) 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 제11조 (용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것
② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제16조 (용역의 공급시기) ① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때
② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제34조 (세금계산서 발급시기) ① 세금계산서는 사업자가 제15조 및 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기에 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 발급하여야 한다.
② 제1항에도 불구하고 사업자는 제15조 또는 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기가 되기 전 제17조에 따른 때에 세금계산서를 발급할 수 있다. (5) 부가가치세법 시행령 제29조 (할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.
1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우
2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우
4. 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우 (6) 부가가치세법 시행규칙 제19조 (장기할부조건부 용역의 공급) 영 제29조 제1항 제1호에 따른 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우는 용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로 한다.
1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것
2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것
결정내용은 붙임과 같습니다.