쟁점부동산 중 실제 주택으로 사용한 부분이 4개층(1층〜4층)인 것으로 확인되어 다가구주택의 규모(3개층 이하)를 벗어나는바, 건축법 시행령별표1 제1호 가목의 단독주택이나 다목의 다가구주택에 해당하지 아니하는 등에 비추어 처분청이 3층 부분을 제외한 나머지 부분에 대하여 1세대1주택 비과세특례를 제외한 처분은 잘못이 없음
쟁점부동산 중 실제 주택으로 사용한 부분이 4개층(1층〜4층)인 것으로 확인되어 다가구주택의 규모(3개층 이하)를 벗어나는바, 건축법 시행령별표1 제1호 가목의 단독주택이나 다목의 다가구주택에 해당하지 아니하는 등에 비추어 처분청이 3층 부분을 제외한 나머지 부분에 대하여 1세대1주택 비과세특례를 제외한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점부동산은 고가주택으로 주택의 연면적이 주택 외의 연면적 보다 커서 1세대 1주택 비과세요건을 충족하므로, 주택 외의 연면적 전부를 주택으로 보아 과세하여야 한다. 청구인은 쟁점부동산을 10년 이상 보유하다가 양도하였는데, 쟁점부동산은 소득세법제89조 제1항 제3호 가목 및 소득세법 시행령제154조 제1항 단서 및 제3항에 규정된 주택의 연면적(대지 102.84㎡, 주택 290.44㎡)이 주택 외의 연면적(대지 69.96㎡, 건물 197.58㎡) 보다 커 1세대 1주택 비과세요건을 충족하고 있는바, 주택 외의 연면적 전부를 주택으로 보아 과세하여야 한다.
(2) 처분청은 청구인의 양도소득세를 과다하게 과세처분할 목적으로 소득세법 시행령제160조 제1항 제1호에 규정된 양도차익은 과다하게, 같은 항 제2호에 규정된 장기보유특별공제액은 과소하게 산정하는 등 위법한 과세처분을 하였다. 따라서, 소득세법제95조 제3항 및 같은 법 시행령 제160조 제1항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제를 적용하여 산정한 당초 신고액OOO을 부인한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 쟁점부동산과 같이 다가구주택의 요건을 충족하지 못하는 경우에는 그 전체를 하나의 매매단위로 양도하는 경우에도 그 전체를 하나의 주택으로 볼 수 없으므로, 1세대 1주택 비과세 특례를 적용할 수 없다. (가) 소득세법 시행령제155조 제15항에서 건축법 시행령별표1 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보되, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우 그 전체를 하나의 주택으로 보는 것으로 규정하고 있는바, 건축법시행령별표1 다목에 따른 다가구주택에 해당하는 경우에는 1주택으로 의제할 수 있으나, 쟁점부동산과 같이 다가구주택의 요건을 충족하지 못하는 경우에는 그 전체를 하나의 매매단위로 양도하는 경우에도 그 전체를 하나의 주택으로 볼 수 없다. (나) 청구인은 쟁점부동산은 고가주택으로 주택의 연면적이 주택 외의 연면적 보다 커서 1세대 1주택 비과세요건을 충족하고 있으므로 주택 외의 연면적 전부를 주택으로 보아 과세처분하여야 한다고 주장하나, 쟁점부동산은 주택으로 사용하는 층수가 4개층으로서 건축법 시행령」별표1 다목의 다가구주택의 요건을 충족하지 못하는 경우에 해당하여, 소득세법 시행령제155조 제15항에 따라 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보아 1주택에 대하여만 비과세 되어야 한다[조심 2018서858(2018.5.16.), 조심 2018서4110(2019.2.25.) 참조]. 따라서 처분청이 쟁점부동산의 구획된 면적 중에서 가장 넓고, 청구인이 거주한 301호(86.20㎡)에 대하여만 1세대 1주택 비과세 결정을 한 것은 정당하다.
(2) 청구인은 처분청이 청구인에게 양도소득세를 과다하게 과세처분을 할 목적으로 양도소득세 증가요인이 되는 양도차익은 과다하게, 양도소득세 감소요인이 되는 장기보유특별공제액은 과소하게 각 산정한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구인이 주장하는 고가주택 양도차익 계산방식은 소득세법 시행령제156조 제3항 및 같은 법 시행령 제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 다가구주택의 경우에 그 전체를 하나의 주택으로 보아 적용할 수 있는 계산방식인바, 청구인의 쟁점부동산은 다가구주택에 해당되지 아니하여 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다.
① 4개층을 주택으로 하는 쟁점부동산을 하나의 매매단위로 양도시 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 다가구주택으로 볼 수 있는지 여부
② (쟁점부동산이 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 다가구주택일 경우) 쟁점부동산의 양도차익 계산시 소득세법 시행령제160조에 따라 계산하여야 함에도 불구하고 이를 따르지 아니하여 쟁점부동산 양도에 따른 양도차익 및 장기보유특별공제액을 청구인에게 불리하게 계산하였다는 청구주장의 당부
(1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획 인가 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법제29조에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.(제2문 및 표 1, 표 2 생략)
③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. (2) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 개정되기 전의 것) 제154조[1세대 1주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간의 제한을 받지 아니한다. (각 호 생략)
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제155조[1세대1주택의 특례] ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령 별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다. 제156조[고가주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 "가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택"이란 주택 및 이에 딸린 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액{1주택 및 이에 딸린 토지의 일부를 양도하거나 일부가 타인 소유인 경우에는 실지거래가액 합계액에 양도하는 부분(타인 소유부분을 포함한다)의 면적이 전체주택면적에서 차지하는 비율을 나누어 계산한 금액을 말한다}이 9억원을 초과하는 것을 말한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제154조 제3항 본문의 규정에 의하여 주택으로 보는 부분(이에 부수되는 토지를 포함한다)에 해당하는 실지거래가액을 포함한다.
③ 제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 다가구주택의 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 제1항의 규정을 적용한다. 제160조[고가주택에 대한 양도차익등의 계산] ① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다.
1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익
2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액
(3) 건축법(2017.12.26. 법률 제15307호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.
(4) 건축법 시행령(2016.12.30. 대통령령 제27751호로 개정되기 전의 것) 제3조의5[용도별 건축물의 종류] 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. [별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
1. 학생 또는 직장인 등 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것
2. 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다. 이하 같다)
3. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 330제곱미터 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것
1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다. 2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령제3조 제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.
(1) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서를 보면, 청구인은 2006.12.28. 쟁점부동산을 OOO원에 양수(매매계약일: 2006.10.20.)하여 취득한 후, 2017.11.27. OOO원에 양도(매매계약일: 2017.11.3.)한 사실이 나타난다.
(2) 청구인은 쟁점부동산 양도를 1세대 1주택 비과세요건을 충족한 고가주택 양도에 해당한다고 보아 소득세법 시행령제160조 제1항에 따른 장기보유특별공제를 적용하여 고가주택 기준금액(9억원) 초과부분에 대한 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고․납부하였으나, 처분청은 쟁점부동산을 1세대 1주택 비과세특례를 적용할 수 있는 다가구주택에 해당하지 아니한다고 보아 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보고 소득세법제95조 제1항 및 제2항에 따른 장기보유특별공제를 적용하여 과세하였다.
(3) 처분청이 과세근거로 제시한 심리자료는 다음과 같다. (가) 쟁점부동산에 관한 건축물대장상 각 층의 용도와 쟁점부동산 양도 당시 각 층의 실제 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점부동산의 양도 당시 현황 (나) 쟁점부동산 중 4층(401호)에 관한 전세계약서(2016.5.12.)를 보면, 임대인인 청구인은 2016.5.12. 임차인(OOO)과 전세보증금 OOO원, 전세기간 2년 6개월(2016.6.4.～2018.12.3.)의 전세권설정계약을 체결한 사실과 임차인이 2016.6.7. 전세계약서에 확정일자를 받은 사실이 각 확인된다. (다) 양도소득세 조사종결보고서(2019년 3월경)를 보면, 처분청은 쟁점부동산 1～4층이 주택으로 사용되고 있는 사실 및 4층에 임차인(OOO)이 있는 사실을 확인하고, 쟁점부동산이 다가구주택에 해당하지 아니한 것으로 보아 쟁점부동산 중 가장 큰 301호(86.2㎡)에 대하여 1세대 1주택 비과세결정하고 양도소득세 과소신고분에 대하여 고지한 것으로 나타난다.
(4) 청구인의 청구주장에 관한 증빙으로 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 쟁점부동산에 관한 매매계약서(2006.10.20. 및 2017.11.3.)를 보면, 청구인은 쟁점부동산을 2006.10.20. OOO원에 매수하는 계약을, 2017.11.3. OOO원에 매도하는 계약을 각 체결한 사실이 나타난다. (나) 쟁점부동산에 관한 건축물대장에 의하면, 쟁점부동산 4층의 공부상 용도는 관리사무소(65.49㎡)인 사실이 나타난다. (다) OOO장이 발급한 쟁점부동산에 관한 개별주택가격 확인서(2019.4.23.)를 보면, 쟁점부동산의 개별공시지가는 2016.1.1. OOO원인 사실이 확인된다. (라) 청구인에 관한 주민등록표초본을 보면, 청구인은 2007.3.27.부터 쟁점부동산에 주소를 둔 것으로 나타난다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 건물이 소득세법제89조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제154조 제1항에서 정한 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하였는지 여부에 의하여 판단하여야 하고, 사실상의 주택을 포함하여 1동의 건물이 건축법 시행령별표 1에 따른 공동주택 기준에 해당하는 경우에는 독립적으로 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보아 1세대 1주택 비과세 여부 등을 판단하여야 한다[조심 2018서1507(2018.5.31.), 같은 뜻임]. 청구인은 4개층을 주택으로 사용하는 쟁점부동산을 하나의 매매단위로 양도시 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 다가구주택으로 볼 수 있다고 주장하나, 쟁점부동산 양도 당시 각 층의 실제 현황 및 전세계약서 등을 보면, 쟁점부동산 중 실제 주택으로 사용한 부분이 4개층(1층∼4층)인 것으로 확인되어 쟁점부동산은 단독주택으로 보는 다가구주택의 규모(3개층 이하)를 벗어나는바, 건축법 시행령별표1 제1호 가목의 단독주택이나 다목의 다가구주택에 해당하지 아니하여 소득세법 시행령제155조 제15항 단서에 따라 1세대 1주택의 특례 규정을 적용하기 어려운 점, 건축법 시행령별표1에 의하면, 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층 제외)가 3개층 이하인 경우는 단독주택 중 다가구주택으로, 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하이고 주택으로 쓰는 층수가 4개층 이하이면 다세대주택으로 구분하면서 다가구주택을 공동주택(다세대주택)에 해당하지 않는 것으로 규정하고 있는바, 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하이고 4개층을 주택으로 사용하는 쟁점부동산은 다가구주택이 아닌 다세대주택에 해당한다고 해석되는 점, 소득세법 시행령제155조 제15항 및 제156조 제1항․제3항에 의하면, 쟁점부동산과 같이 “주택 및 이에 딸린 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액이 OOO원을 초과하는 고가주택”의 경우에는 단독주택으로 보는 다가구주택에 해당하여야 그 전체를 하나의 주택으로 볼 수 있으므로 다가구주택에 해당하지 아니하는 쟁점부동산의 경우에는 전체를 하나의 주택으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산 중 청구인이 거주한 3층 부분을 제외한 나머지 부분에 대하여 1세대 1주택 비과세특례 적용대상이 아닌 것으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점부동산이 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 다가구주택인 경우를 전제로 한 쟁점②는 쟁점①이 기각됨에 따라 별도로 심리할 실익이 없어 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.