[요지] 청구인이 수정신고일 전 대손이 확정된 미수채권(쟁점금액)에 대해 수정신고 이후 경정청구를 한 것은 적법한 대손세액공제 신고로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액에 대해 대손세액공제 대상이 아닌 것으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[요지] 청구인이 수정신고일 전 대손이 확정된 미수채권(쟁점금액)에 대해 수정신고 이후 경정청구를 한 것은 적법한 대손세액공제 신고로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액에 대해 대손세액공제 대상이 아닌 것으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[참조결정] 국심2005서1674 / 조심2012서3240
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 미수 부가가치세 매출세액인 쟁점금액은 대손세액 공제 대상이다. (가) 부가가치세법 제45조[대손세액의 공제특례]는 대손세액 공제대상에 대해 “부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부”라 하고, 동법 시행령 제87조[대손세액 공제의 범위] 제2항은 “법 제45조에 따른 대손세액 공제의 범위는 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급한 후 그 공급일로부터 5년이 지난 날이 속하는 과세기간에 대한 확정신고 기한까지 제1항의 사유로 확정되는 대손세액(법 제57조에 따른 결정 또는 경정으로 증가된 과세표준에 대하여 부가가치세액을 납부한 경우 해당 대손세액을 포함한다)으로 한다”고 하여, 외상매출금이나 미수 공급가액 뿐만 아니라, 회수할 수 없게 된 부가가치세액도 대손세액 공제대상으로 하고 있고, 추후 경정에 의해 증가된 과세표준에 따라 추가로 납부한 부가가치세액 또한 대손세액 공제의 대상으로 하고 있다. (나) 이는 일반적인 상거래에 있어 공급가액은 지급받았으나, 해당 세액은 지급받지 못한 경우들이 적지 않다는 현실을 반영한다 하겠다. (다) 위와 같은 법령과 청구인이 처분청의 개인통합조사 과정에서 상호 확인한 2013년 제1기 ～ 2016년 제2기 부동산임대수입 누락분에 대해 수정된 부가가치세액을 각종 가산세를 포함하여 2018년 5월 모두 납부한 사실 및 이렇게 납부된 수정 부가가치세액이 공급받는 자들로부터 미수된 것이라는 사실들을 종합해 보면, 이렇게 납부되었지만 미수된 수정 부가가치세액 중에 소멸시효 완료된 쟁점금액이 대손세액 공제대상임에는 이견이 없다 하겠다. (라) 따라서 “쟁점금액은 대손금액이 아니므로, 부가가치세법상 대손세액 공제 대상이 아니다”라는 처분청의 의견과 “임대료를 전액 계좌로 입금 받았으므로 외상매출금이 없어 보이는 점”, “계좌에 입금된 임대료가 신청인이 수정신고한 매출액과 비슷한 금액인 점 등으로 보아 쟁점금액이 대손공제대상으로 보는 대손금액이라고 보기는 어렵다”는 OOO지방국세청장의 판단은 매출액(공급가액)과 쟁점 매출세액(세액)의 차이를 구별하지 않은 채 대손세액공제의 법리를 오해한 것이다.
(2) 장부상 매출채권으로 계상해야만 대손세액 공제의 대상이 되는 것은 아니다. (가) 처분청은 “쟁점금액인 대손세액은 장부상 매출채권으로 계상하지 않아 대손대상 채권이 존재하지 않는다”는 이유로 청구인의 경정청구를 거부하였으나, 위 거부이유의 법적 근거로 처분청이 인용한 부가가치세법 제45조는 오히려 대손세액공제를 위해 필요로 하는 구체적 요건으로 “대손금액이 발생한 사실을 증명하는 서류”의 제출을 규정하고 있지, 그 증명 서류가 반드시 ‘대손금이 계상된 장부’여야만 한다는 것이 아니며, 단지 대손사실을 객관적으로 증명할 수 있는 서류라면 충분하다는 취지인 것이다. 이점은 “대손세액 공제(변제)신고서와 대손사실 또는 변제사실을 증명하는 서류”(시행령 제87조 제4항), “세금계산서, 수입세금계산서, 장부 또는 그 밖의 증명자료”(법 제57조 제2항)를 규정하고 있는 관계법령들에서도 잘 확인된다. (나) 비록 부가가치세법이 일반적인 기장의 의무를 규정하고 있으나, 이러한 법규정이 대손세액 공제를 위한 특례의 전제로 그 대손사실이 재화 공급일이 속하는 해당 과세기간의 장부에 반드시 기록되어야만 대손세액 공제가 될 수 있다고 규정하고 있는 것은 아니다. 증명자료를 첨부한 대손세액 경정청구는 일정기간내의 오류나 누락을 현재화하는 것이므로, 만일 과거에 장부에 기재되지 않았다는 이유만으로 경정청구가 거부된다면, 동일한 법논리로 과거적 시점에 실제로 존재했으나 고의 또는 오류로 누락하여 그 당시 장부에 계상되지 않은 누락 수입금액은 현재 존재하지 않는 것이 되고, 이렇게 존재하지 않는 수입금액에 대해서 과세할 수 없다는, 즉 과거에 장부에 기재되지 않았으므로 누락 수입금액에 대한 경정과세도 불가한 것이 되는 결론에 이르게 된다. 이는 실질과세주의의 원칙에 법리적으로 모순되는 것으로, 대손세액이 장부상 미기록이므로 공제대상이 아니라는 경정청구 거부처분은 부당하다. (다) 또한 청구인은 세무조사 이전까지 간편장부로 거래사실을 기록해왔으므로 장부기록의 의무 자체를 이행하지 않은 것은 아니므로 무기장의 책임을 물을 수 없고, 단지 그 기록의 내용에 오류 내지 누락이 있었던 것에 대해서는 본세와 각종 가산세를 수정 납부하였으므로 이미 납세자의 의무와 책임에 대한 가산세 법령에 따른 행정적 제재의 목적은 충분히 달성되었음에도, 이를 기속의 영역이 다른 대손공제와 관련된 법령의 영역으로 부당하게 재량 적용하여 장부상 계상에 누락이 있었으므로 대손세액공제의 대상이 아니라는 처분청의 판단은 해당 법령들의 취지에 부합하지 않는다. (라) 만일 처분청의 거부이유인 ‘대손금이 계상된 장부의 존재’를 대손세액 공제를 위한 필수요건이라 본다면, 수많은 무기장이나 청구인과 같은 간편장부 대상 사업자들은 실제로 미수채권이 발생하더라도 그 미수채권을 장부, 즉 복식부기 장부에 계상하지 않았다는 이유 하나만으로 법 제45조 대손세액의 공제특례의 적용에서 모두 배제되어 버리는 억지논리에 빠지게 된다. 이러한 불합리는 처분청이 관련 법령을 잘못 해석하여 적용한 법리오해로 인한 것으로 보인다.
(3) 세금계산서도 대손사실 증명을 위한 한가지 서류일 뿐이다. (가) 애초 처분청의 경정청구 거부이유는 ‘대손세액의 장부상 미계상’이었으나, 이의신청에 있어서 처분청은 “부가가치세법 사무처리규정 제69조에 따르면, 사업자는 대손세액공제 신고서, 대손사실을 증명하는 서류와 관련 세금계산서 사본 등을 제출하여야 한다”는 의견이고, OOO지방국세청장은 “쟁점금액과 관련하여 매출세금계산서, 거래원장 등 거래사실을 확인할 수 있는 서류가 없는 점”을 들어 이의신청을 기각하였다 (나) 그러나 앞에서 살펴본 바와 같이 대손세액 공제특례와 관련한 제반 법령들은 대손세액공제를 위해 필요로 하는 구체적 요건으로 ‘대손금액이 발생한 사실을 증명하는 서류’, ‘대손세액 공제(변제)신고서와 대손사실 또는 변제사실을 증명하는 서류’, ‘장부 또는 그 밖의 증명 자료’라고 명시하고 있는 바, 이러한 법령들에 의하면 대손세액 공제를 위한 증명서류가 반드시 세금계산서나 장부여야만 한다는 것이 아니라, 단지 거래사실과 대손사실을 객관적으로 증명할 수 있는 서류라면 충분하다는 취지이다. (다) 따라서 사무처리규정을 인용하여 세금계산서 불비만을 이유로 대손대상 채권 자체가 존재하지 않는다는 처분청과 OOO지방국세청장의 주장은, 세금계산서는 대손사실의 객관적 확인을 위한 한가지 선택적 요소인데도 불구하고 이를 필수적인 요건으로 해석한 점에서 앞선 장부미계상의 이유와 마찬가지로 관련 법령의 취지에 위반한다.
(4) 청구인은 거래사실과 대손사실을 증명하는 객관적 서류들을 이미 제출하였다. (가) 위와 같이 세법상 대손세액공제를 위한 증빙자료의 관건은 “실질적 거래사실”(부가가치세 기본통칙 32-69-1)과 그 “대손사실을 증빙하는 객관적 서류”(상담3팀-3224, 2007.11.30)를 제출하면 되는 것으로 청구인의 쟁점 경정청구는 이렇게 세법이 요구하는 증명자료들을 제출한 바 있다.
1. 청구인은 2013년 제1, 2분기와 2014년 제1, 2분기에 간편장부에 의한 해당분기 부가가치세과세표준 확정신고를 하면서 ‘부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘매출처별세금계산서합계표’ 등을 제출하였고, 해당 임차인들에게 ‘세금계산서’를 발급하였다.
2. 청구인은 2018년 4월말 개인통합조사과정에서 청구인과 임차인(공급받는자)들과의 실제적 거래사실을 확인할 수 있는 객관적 서류인 2012년에서 2016년까지 5년간의 ‘금융거래내역’과 ‘임대내역’ 및 ‘납입대행관리비내역서’ 등을 처분청에 자발적으로 제출하였다.
3. 처분청은 이에 근거하여 수입금액의 오류나 누락분을 객관적으로 확인하는 ‘OOO 임대수입금액 정리(2012년 – 2016년)’ 서류를 작성 청구인에게 교부하였으며, 청구인은 이에 2018.5.7. 간편장부에 의한 쟁점연도 과세표준 수정신고하며 ‘(수정)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(수정) 매출처별세금계산서 합계표’ 등을 처분청에 제출하였고 해당 세액을 납부하였다.
4. 그러나 처분청은 5개월 전 세무조사 과정 및 위 수정신고 과정에서 전혀 언급되지 않았던 세금계산서 및 부동산임대공급가액명세서 기재불성실가산세 등이 누락되었다 하여 과세표준에 대한 ‘경정 및 결정 결의서’를 새로이 작성하여 2018.9.29. 가산세를 추가로 과세하였다.
5. 청구인은 2018.12.19. 이의신청시 위 ‘OOO 임대수입금액 정리’와 ‘임대차계약서 부가세약정’을 추가로 제출하였다. (나) 위와 같이 제출된 증빙서류들로 청구인과 임차인들간의 실제적 거래사실은 충분히 확인되는 것이고, 미수 부가가치세액인 쟁점금액의 발생 또한 실제 ‘금융거래내역’과 ‘임대수입금액내역서’ 및 ‘납입대행관리비내역서’와 이러한 내역에 일치하는 청구인의 과세표준수정신고시 제출한 ‘(수정)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(수정)매출처별세금계산서합계표’ 등을 최초 과세표준확정신고시 청구인이 제출했던 ‘(최초)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(최초)매출처별세금계산서합계표’ 내역과 그 당시 발급한 “세금계산서” 등을 비교 검토하면 쉽게 객관적으로 입증되는 것이다. (다) 소멸시효 완성된 대손세액을 구체적으로 명시한 대손세액공제신고서를 제출하였고, 위와 같이 청구인이 제출하여 처분청이 확보하고 있는 각종 서류들과 금융거래입금내역이 청구인의 대손세액 공제를 위한 세법상의 “증명자료”의 요건을 충족하고 있음에도, “쟁점금액과 관련하여 매출세금계산서, 거래원장 등 거래사실을 확인할 수 있는 서류가 없는 점”을 들어 이의신청을 기각한 OOO지방국세청장의 판단은 사실관계를 오인한 부당한 것이다.
(5) 금융거래내역상 실제 입금액에 미수 부가가치세 매출세액인 쟁점금액은 포함되어 있지 않다. (가) 처분청은 “청구인이 누락한 임대수입금액에 대하여 공급가액을 산출할 때에 신청인의 계좌로 지급받은 임대료를 공급대가로 보았기 때문에 미수 부가가치세 매출세액은 존재하지 않는다”, OOO지방국세청장은 “처분청이 제출한 신청인 명의 OOO 계좌 금융거래내역을 보면 동 계좌에 입금된 임대료가 신청인이 수정신고한 매출액과 비슷한 금액인 점 등으로 보아 쟁점금액이 대손공제대상으로 보는 대손금액이라고 보기는 어렵다”고 판단하였다. (나) 결국 위 의견과 판단의 요지는 청구인에게 각 임차인들이 지급한 금융거래내역상 입금액에 이미 실제 월차임인 원 공급가액뿐만 아니라 이에 상응하는 10%의 부가가치세액 또한 전액 입금된 것이므로, 청구인이 주장하는 쟁점 미수부가가치세 매출세액은 존재하지 않는다는 취지인데, 이는 객관적 사실을 오인한 것이다. 처분청이 이의신청시 제출한 ‘신청인 명의 계좌에 입금된 임대료와 수정신고한 매출액 비교표’에는 ‘수정신고매출액(vat포함)’이라 표기하여, 마치 신청인 계좌로 입금된 금액에 이미 쟁점 누락부가가치세 또한 모두 포함된 것처럼 표시되어 있으나, 이는 명백한 사실오인으로 쟁점금액인 부가가치세 누락분은 청구인에게 지급된 사실이 전혀 없다. (다) 이러한 사실오인에 더해 특히 OOO지방국세청장의 위 판단은 이 사건 쟁점금액이 매출액(임대료)이 아니라 미수부가가치세 매출세액이라는 기본적인 사실관계마저 오인하고 있으며, 그에 대한 판단 또한 ‘비슷하다’, ‘비슷하니 대손금액이라고 보기는 어렵다’는 등 불분명하고 대충이며 미진하다. (라) 청구인이 각 임차인들로부터 지급받은 것은 실제 월차임인 수정신고 공급가액에 상응하는 10%의 부가가치세액이 아니라, 최초 신고시 누락신고된 최초신고 공급가액에 해당하는 축소 부가가치세액일 뿐이다. 이러한 사실은 이미 위에서 언급한 청구인 제출 객관적 증명서류들을 통해 확인된다. 즉 원래 임차인(공급받는자)들이 청구인에게 지급해야 할 부가가치세액은 청구인의 과세표준 수정신고시 제출한 ‘(수정)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(수정)매출처별세금계산서합계표’ 등으로 확인되고, 반대로 임차인(공급받는자)들이 청구인에게 실제로 지급한 부가가치세액은 최초 과세표준 확정신고시 청구인이 제출했던 ‘(최초)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(최초)매출처별세금계산서합계표’와 당시 실제로 발행한 ‘세금계산서’(첨부)를 ‘금융거래내역’상 실제 입금내역과 비교해 보면 그 차액인 쟁점 미수부가가치세 매출세액의 발생이 객관적으로 확인 가능한 것이다. (마) 쟁점금액이 존재한다는 사실을 청구인의 ‘금융거래내역’ 입금액과 ‘납입대행관리비내역서’ 및 ‘삼원빌딩 임대수입금액 정리(2012년 – 2016년)’와 ‘부동산임대공급가액명세서’ 등 처분청 보유 각종 과세자료의 비교를 통해서 구체적으로 살펴보면,
1. 1층 임차인OOO의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO 만을 더해도 OOO이 되어 실제 계좌입금액 OOO을 초과하므로, 단순계산상으로도 “쟁점금액이 이미 계좌입금액에 포함된 것”이라는 처분청 주장이 부당하고, “비슷하니 포함된 것으로 보아야 한다”는 OOO지방국세청장의 판단은 자의적이다. 여기서 실제로 확인되는 점은 임차인이 부가가치세액으로 실제 지급한 금액은 아래 세금계산서가 보여주듯 OOO이었고, 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구되었다는 것이다. OOO 2) 2층 임차인OOO의 2013년 1월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 더하면 OOO이 되어, 실제 계좌입금액 OOO을 초과하고, 반면에 청구인 주장대로 임차인이 청구인에게 실제 지급한 세액 OOO을 대입하여 계산해보면 공급가액 OOO, 세액 OOO에 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 합하여 계좌입금액인 OOO과 정확히 일치한다. 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO을 미수 부가가치세매출세액으로 쟁점 대손세액공제 청구한 것은 정당하다. OOO 이와 같은 사실은 2014년 12월의 경우에도 동일하게 반복된다. 위 2층 임차인(정성길)의 2014년 12월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 더하면 OOO이 되어, 실제 계좌입금액 OOO을 초과한다. 반면에 청구인 주장처럼 임차인이 청구인에게 실제 지급한 세액 OOO을 대입하여 계산해보면 공급가액 OOO, 세액 OOO에 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 합하여 계좌입금액인 OOO과 정확히 일치한다. 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구된 것임을 알 수 있다. OOO 3) 3층 임차인OOO의 2013년 1월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 더하면 OOO이 되어, 실제 계좌입금액 OOO을 OOO 이상 초과한다. 반면에 청구인 주장대로 임차인이 청구인에게 실제 지급한 세액 OOO을 대입하여 계산해보면 공급가액 OOO, 세액 OOO에 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 합하여 계좌입금액인 OOO과 정확히 일치한다. 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구된 것임을 알 수 있다. OOO
4. 3층 임차인OOO의 2014년 12월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 검증된 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 더하면 OOO이 되어, 실제 계좌입금액 OOO을 초과한다. 반면에 청구인 주장처럼 임차인이 청구인에게 실제 지급한 세액 OOO을 대입하여 계산해보면 공급가액 OOO, 세액 OOO에 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 합하여 계좌입금액인 OOO과 정확히 일치한다. 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구된 것임을 알 수 있다. OOO
5. 4층 임차인OOO의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO 만을 더해도 OOO이 되어 실제 계좌입금액 OOO을 초과한다. 여기서 실제로 확인되는 점은 임차인이 부가가치세액으로 실제 지급한 금액은 OOO이었고, 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구되었다는 것이다. OOO 6) 지하층 임차인OOO의 2013년 1월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 처분청이 검증한 바 있는 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO, 차용금이자 OOO을 더하면 OOO이 되어, 실제 계좌입금액 OOO을 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구된 것임을 알 수 있다. OOO 7) 지하층 임차인OOO의 2014년 12월의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 검증된 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO 만을 더해도 이미 OOO이 되어, 실제 계좌입금액OOO을 OOO 이상 초과한다. 반면에 청구인 주장처럼 위 임차인이 청구인에게 실제 지급한 세액 OOO을 대입하여 계산해보면 공급가액 OOO, 세액 OOO에 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO을 합하면 계좌입금액인 OOO과 정확히 일치한다. 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점금액(미수 부가가치세매출세액)으로 정당하게 대손세액공제 청구된 것임을 알 수 있다. OOO (바) 위와 같이 청구인의 계좌에 입금된 금액에는 수정신고 납부한 부가가치세액이 아니라 최초 신고시 지급한 부가가치세액만 입금된 것으로 그 차액인 쟁점금액(미수 부가가치세액)은 지급되지 않은 점이 명확히 확인되므로, “쟁점금액이 이미 계좌입금액에 포함된 것”이라는 처분청 주장은 사실을 오인한 것이고, 이에 더해 “비슷하니 포함된 것으로 보아야 한다”는 취지의 OOO지방국세청장의 판단은 자의적인 것으로 모두 부당하다.
(6) ‘소멸시효완성’은 ‘법정사유’로서 대손세액 공제를 ‘기속’한다(“회수노력”). (가) OOO지방국세청장은 “거래처별 매출재권 계상 장부 및 거래대금의 청구내역 등 적극적 회수 노력을 했다는 구체적 증빙이 없어 쟁점금액이 실제 회수불능 채권인지 불분명한 점”을 들어 청구인의 이의신청을 기각하였다. (나) 그러나 국심 2005서1674(2006.5.12.) 결정은, 해당사건 처분청이 대손세액공제의 거부이유로 “청구법인이 이에 대한 소송제기 등의 매출재권 회수노력 등을 기록한 서류를 제시하지 못하고 있는 점”을 들어, “청구법인이 000의 재산상태를 조사한 사항, 대금을 독촉하기 위하여 노력한 내용증명 서류 등을 제시하여 채권에 대한 권리행사를 할 수 없는 사항을 입증하지 못하고 있으므로 당초 처분은 정당하다” 라는 판단에 대해, “(나) 부가가치세법 (구)제17조의2 제l항 및 동법시행령 (구)제63조의2 제1항을 살펴보면, 사업자가 대손세액공제를 받기 위해서는 회수하지 못한 외상매출금 기타 매출채권에 대한 대손처리가 전제되어야 할 것이나, 대손된 원인이 법정사유이기만 하면 되지 사업자가 거래상대방에 대하여 민사소송법에 의한 강제집행 등을 한 경우에 대손세액공제를 인정한다고 한정할 것은 아니다”라고 판시하여 대손세액공제를 인정하는 결정을 한 바 있다. (다) OOO지방국세청장의 위 판단의 논리는, 형법상 공소시효가 이미 완성된 사건에 대해 그간 해당 범죄에 대한 적극적 수사의 노력이 없었다면 법정 공소시효의 기속력이 무효화될 수 있고, 또는 민법상 소멸시효가 이미 완성된 채권에 대해 그간 채권회수를 위한 당사자의 적극적 노력이 없었다면 법정 소멸시효의 기속력도 무효화될 수 있다는 위법한 취지가 되는데, 위 심판례는 이러한 부당한 논리를 바로잡은 예라고 하겠다. (라) 따라서 청구인의 2013 - 2014 과세연도 쟁점 미수부가가치세액의 경우 2016년 내지 2017년에 상법상 소멸시효 완성이라는 ‘법정사유’를 충족하고 있음에도, 이러한 법정사유라는 기속요건을 부인하며, “적극적 회수 노력을 했다는 구체적인 증빙”의 존재여부를 필수요건으로 삼아 대손세액공제를 재량 거부한 OOO지방국세청장의 판단은 관계법령과 기속행위와 재량행위에 대한 법리를 오해한 것이다.
(7) ‘소멸시효완성’은 ‘법정사유'로서 대손세액공제를 ‘기속'한다 (“이중계약서”, “합의”). (가) 처분청은 청구인의 대손세액공세 경정청구를 거부하면서 “쟁점금액은 청구인이 임대수입금액에 대한 매출신고를 누락하려고 임차인과 합의하에 받지 않은 금액’’이라는 의견을 반복적으로 제시하였다. (나) 그러나 쟁점금액이 애초에 합의에 의해 받지 않기로 하여 지급되지 않은 것이라는 처분청의 위 거부사유는, 청구인의 계좌입금액에 원래 지급되어야 할 부가가치세액이 이미 모두 포함된 것이라는 앞선 거부사유와 명백히 모순된다. 즉 처분청은 한편으론 ‘받지 않았다'하면서, 다른 한편으론 ‘받은 것이다’라고 상호 배치되는 주장을 거부사유로 동시에 제시하고 있는 것이다. 따라서 처분청의 ‘합의하에 받지 않은 금액’이라는 위 주장은 스스로의 이유모순만으로도 배척되는 것이며, 아울러 처분청의 거부 이후에 OOO지방국세청장은 ‘받은 것이다’라는 취지로 기각하였으므로 위 처분청 의견은 OOO지방국세청장 판단으로도 배척된 것으로 보아야 할 것이다. (다) 대손세액공제와 관련한 제반 법령들은 그 결과적 사실관계를 기준으로 부가가치세를 포함한 매출채권의 사실상 존재여부와 그 매출채권이 회수 불가능한 대손사유들을 엄격히 규정하고 있을 뿐, 그 채권과 대손사실의 원인적 배경 또는 발생동기와 정황 등을 물어 판단하지 않는다. (라) 임차인과 합의하에 매출신고를 누락하였다면, 이점은 이미 청구인이 수정신고를 통해 납부한 누락분에 대한 본세와, 가산세관련 법령에 의해 본세의 100%에 가까운 신고불성실, 세금계산서 기재불성실, 부동산임대공급가액명세서 기재불성실 및 납부불성실 가산세 등의 추징을 통해 제재된 것이고 부당행위 계산부인된 것이다. 일사부재리의 원칙에 따라, 이미 제재된 ‘부당행위’를 법률 기속영역이 다른 대손세액 공제의 영역으로 옮겨와 그 행위의 동기와 배경을 물어 다시 문제 삼는 것은 부당하다. 처분청이 이른바 ‘이중계약서’라 하는 최초 신고내역은 이미 청구인의 수정신고와 과세청의 가산세 경정 부과에 의해 고 효력을 상실한 것으로, 그로부터 이제 모든 이 건 과세판단은 원 계약서상의 제반 조항이 그 기준이 되는 것이다. 즉 원 계약서상의 월차임 내역에 근거하여 누락 수입금액과 누락 세액이 확정되었다는 것은 원 계약서상의 규정들이 구속력을 갖는 진정성립된 문서의 규정들임을 확인하는바, 이 원 계약서상의 규정에 따르면,
1. “임대보증금, 월임대료 및 관리비에 대한 부가가치세는 ‘을’의 부담으로 하여 추가 납부한다”라고 하여 ‘을’, 즉 쟁점 임차인들의 원 계약서상의 월차임에 대한 부가가치세 지급의 의무를 명시하고 있음에도,
2. 실제로는 쟁점 임차인들이 다운신고한 월차임에 해당하는 부가가치세만을 청구인에게 지급한 객관적 사실이 청구인의 금융거래내역과 과세신고자료 등을 통해 확인되었고,
3. 쟁점 임차인들은 청구인에게 원래 지급해야 할 2013년 제1기 ～ 2014년 제2기 과세연도 부가가치세와 이 기간 실제 지급한 축소 부가가치세의 차액을 지급해야 할 의무가 명백히 있음에도 이를 지급하지 않은 채 2016년 제1기～2017년 제2기 과세연도에 이미 3년의 상법상 소멸시효가 완성되었으므로,
4. 이렇게 미지급되고 소멸시효 완성으로 결과적으로 ‘받지 못한' 회수 불가능한 미수 부가가치세액이 이 사건 쟁점 대손세액공제의 대상이 되는 점에는 해당 사실관계와 관계법령에 비추어 의심의 여지가 없다 하겠다. (마) 따라서 청구인의 2013 ～ 2014 과세연도 쟁점 미수부가가치세액의 경우 2016 ～ 2017년에 상법상 ‘소멸시효 완성’이라는 ‘법정사유’를 충족하고 있음에도, 이러한 대손세액공제에 대한 법정사유의 기속요건을 ‘이중계약서’ 와 ‘합의’ 등을 재량요건으로 삼아 부인한 처분청과 OOO지방국세청장의 판단은 관계법령과 위 인용 판례의 취지에 위배된 부당한 것이다.
(8) 결론 위와 같이 청구인의 쟁점청구에 대한 처분청의 거부와 OOO지방국세청장의 이의신청 기각은 모두 법령을 오해하고 사실을 오인한 결과이므로 취소되어야 한다. (9)추가 항변 처분청의 이 사건 답변서 중에서 대부분의 쟁점들은 이미 청구인이 제출한 심판청구이유서에서 충분히 항변된 것으로 판단되나, 처분청의 아래 반박에 대해서는 사실관계에 기초한 보충 항변이 필요하여 이에 추가 항변한다. 처분청은 “(1) 쟁점건물의 1층, 4층은 당초 월임대료를 부가가치세 포함된 금액으로 수령하여 처분 당시 부가가치세를 제외하고, 공급가액으로 경정하였으며 2층의 경우에는 실제 월 임대료에 상응하는 부가가치세를 이미 수령한 것이 확인됩니다”라고 주장한다. (가) 관리비에 대한 미수부가가치세 청구인의 이 사건 쟁점금액(미수 부가가치세 매출세액 = 대손세액)은 월임대료 뿐만 아니라 과세대상으로 확정된 관리비에 대한 미수부가가치세를 포함하고 있으나, 처분청은 단지 월임대료에 대한 미수부가가치세 만을 쟁점금액으로 판단하는 오류를 범하고 있다. 애초 청구인과 임차인들은 관리비는 비과세 대상으로 알고 있어 관리비에 대한 부가가치세를 징수 내지 납부하지 않아 왔으나, 세무조사과정에서 관리비도 부가가치세 과세대상이라는 처분청의 확정의견에 따라 관리비 또한 누락 수입금액으로 보아 수정신고시 이에 대한 부가가치세를 모두 납부하였고, 이렇게 수정신고 납부된 부가가치세는 임차인들로부터 미수된 것이므로 이 사건 쟁점금액인 대손세액에 포함되었다. 처분청이 관리비를 누락수입금액에 포함하여 과세대상으로 확정한 점은 처분청이 작성한 아래 “삼원빌딩 임대수입금액 정리(2012년～2016년)” 표에서도 잘 확인된다. (나) 금융거래내역상 실제 입금액과 쟁점 미수 부가가치세(대손세액) 비교 그렇다면 이 사건 쟁점은 금융거래내역상 실제 입금액에 이미 해당 부가가치세가 포함되어 있으므로 대손세액이 존재하지 않는다는 처분청의 주장과, 금융거래내역상 실제 입금액에는 청구인 발행 세금계산서 및 당초 부동산임대공급가액명세서에 신고된 수입금액에 해당하는 부가가치세가 포함되었을 뿐, 임대료 누락부분과 관리비에 대한 부가가치세(이 사건 쟁점금액)는 포함되지 않았다는 청구인의 주장을 사실관계에 비추어 판단하는 것이겠다. 즉 원래 임차인(공급받는자)들이 청구인에게 지급해야 할 부가가치세액은 청구인의 과세표준 수정신고시 제출한 ‘(수정)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(수정)매출처별세금계산서합계표’ 등으로 확인되고, 반대로 임차인(공급받는자)들이 청구인에게 실제로 지급한 부가가치세액은 당시 실제로 발행한 ‘세금계산서’(첨부)와 최초 과세표준 확정신고시 청구인이 제출했던 ‘(최초)부동산임대공급가액명세서’ 및 ‘(최초)매출처별세금계산서합계표’를 ‘금융거래내역’상 실제 입금내역과 비교해 보면 그 차액인 쟁점 미수부가가치세 매출세액의 발생이 객관적으로 확인 가능한 것이다. 처분청의 주장을 따른다면 청구인은 그가 발행하고 임차인들이 수령한 세금계산서 상의 부가가치세를 대폭 초과하는 부가가치세를 징수해 놓고는 이를 축소 신고했다는 것이 되는데, 이점은 발급된 세금계산서상의 세액을 초과하는 부가가치세를 임대인에게 납부할 임차인은 없다는 점에서 경험칙에도 위배된다. 쟁점 미수부가가치세액이 존재한다는 사실을 청구인의 ‘금융거래내역’ 입금액과 ‘납입대행관리비내역서’ 및 ‘삼원빌딩 임대수입금액 정리(2012년 ～ 2016년)’와 ‘부동산임대공급가액명세서’ 등 처분청 보유 각종 과세자료의 비교를 통해서 구체적으로 살펴보면, 1층 임차인OOO의 경우를 처분청의 논리에 따라 계산해 보면, 공급가액 OOO, 세액 OOO에 이미 처분청이 검증한 비과세관리비 OOO, 수도요금 OOO 만을 더해도 OOO이 되어 실제 계좌입금액 OOO을 초과하므로, 단순계산상으로도 “쟁점금액이 이미 계좌입금액에 포함된 것”이라는 처분청 주장이 부당하고, “비슷하니 포함된 것으로 보아야 한다”는 서울청의 판단은 자의적이다. 여기서 실제로 확인되는 점은 임차인이 부가가치세액으로 실제 지급한 금액은 아래 세금계산서가 보여주듯 OOO이었고, 따라서 수정신고 매출세액 OOO 중 기지급 매출세액 OOO을 제외한 OOO이 쟁점 미수 부가가치세매출세액으로 정당하게 대손세액공제 청구되었다는 것이다. OOO (이하 청구이유서의 예시 및 결론과 중복되거나 유사하므로 생략)
(2) 따라서 부가가치세 경정 시 쟁점건물의 1층, 4층에 대해서는 월임대료 입금액에서 부가가치세 상당액을 제외한 금액을 공급가액으로 경정하였고, 2층의 경우에는 실제 월 임대료에 상응하는 부가가치세 OOO을 청구인이 수령한 것으로 확인되므로, 1, 2, 4층의 경우에는 미수 부가가치세액이 존재하지 않는다.
(3) 다른 층(지하, 3층)의 경우 청구세액은 부가가치세 매출세액의 미수금으로서 회수할 수 없는 금액이 아닌, 쟁점건물 임대사업의 매출누락을 위해 임차인과 합의하에 이중계약서를 작성하고 임대료를 낮추어 신고하면서 받지 않은 금액이므로, 대손대상이 되는 채권 자체가 존재하지 아니한다.
(4) 또한, 청구인은 임대료를 전액 청구인 명의의 위 국민은행 계좌로 입금 받았고, 입금된 임대료를 바탕으로 부가가치세 수입금액을 경정하였으므로 청구인에게는 대손세액공제 대상 외상매출금이 없으며, 청구인 명의 위 국민은행 계좌에 입금된 임대료가 청구인이 수정신고한 매출액과 비슷한 금액인 점으로 보아 쟁점금액이 대손세액 공제대상이 되는 대손금액이라고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(2) 부가가치세법 시행령 제87조[대손세액 공제의 범위] ② 법 제45조에 따른 대손세액 공제의 범위는 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급한 후 그 공급일부터 5년이 지난 날이 속하는 과세기간에 대한 확정신고 기한까지 제1항의 사유로 확정되는 대손세액(법 제57조에 따른 결정 또는 경정으로 증가된 과세표준에 대하여 부가가치세액을 납부한 경우 해당 대손세액을 포함한다)으로 한다.
④ 법 제45조 제1항에 따라 대손세액 공제를 받으려 하거나 법 제45조 제4항에 따라 대손세액을 매입세액에 더하려는 사업자는 제91조 제1항에 따른 부가가치세 확정신고서에 기획재정부령으로 정하는 대손세액 공제(변제)신고서와 대손사실 또는 변제사실을 증명하는 서류를 첨부하여 관할 세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출을 포함한다)하여야 한다.
(3) 법인세법 시행령 제19조의2[대손금의 손금불산입] ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 상법에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금
(4) 상법 제64조[상사시효] 상행위로 인한 채권은 본법에 다른 규정이 없는 때에는 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다. 그러나 다른 법령에 이보다 단기의 시효의 규정이 있는 때에는 그 규정에 의한다. (5)민법 제163조[3년의 단기소멸시효] 다음 각 호의 채권은 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다.
1. 이자, 부양료, 급료, 사용료 기타 1년 이내의 기간으로 정한 금전 또는 물건의 지급을 목적으로 한 채권
(3) 청구인의 쟁점건물 임대수입금액 누락분 대한 처분청의 경정 부가가치세 과세표준 및 매출세액의 적정 여부에 대해서는 청구인과 처분청 간 다툼이 없다.
(4) 청구인은 수정신고한 부가가치세 매출세액에서 각 과세기간에 기신고한 매출세액을 차감하여 쟁점금액(대손세액)을 산출한 후, 대손사유를 민법상 소멸시효(3년)의 완성으로 하여 이 건 경정청구를 한 것으로 나타난다. (5)청구인은 처분청의 경정 공급가액 및 매출세액, 비과세 관리비 등을 합한 금액이 임차인으로부터 수취한 입금액보다 더 크므로 두 금액의 차액이 대손공제 대상인 미수매출세액에 해당한다고 주장하면서 처분청의 경정내역과 임대료 수취내역을 비교한 자료를 ＜표4＞와 같이 제출하였고, 이를 바탕으로 차액발생 원인 등을 분석한 내역은 ＜표5＞와 같다. OOO 한편, 청구인과 임차인들은 관리비에 대해 부가가치세 비과세 대상으로 알고 거래징수 내지 납부하지 않았다고 주장한다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 당초 쟁점건물 임대차계약서상 임대료(부가가치세 포함)로 수취해야 할 금액보다 적은 금액을 각 임차인들로부터 수취하였는바, 부가가치세법 제29조 제7항은 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있는 점, 부가가치세법 제45조는 대손세액에 대해, 외상매출금이나 그 밖의 매출채권의 전부 또는 일부가 공급받은 자의 파산 등의 사유로 대손되어 회수할 수 없는 금액의 110분의 10으로 규정하고 있으나, 청구인은 미회수 금액 전체를 대손세액으로 보아 이 건 경정청구를 한 것으로 나타나는 점, 쟁점금액의 민법상 소멸시효가 완성된 날은 2016년 1월～2017년 12월이고, 청구인이 쟁점금액에 대해 수정신고한 날은 2018.5.7.이며, 경정청구한 날은 2018.7.25.로 확인되는바, 청구인이 수정신고일 전 대손이 확정된 미수채권(쟁점금액)에 대해 수정신고 이후 경정청구를 한 것은 적법한 대손세액공제 신고로 보기 어려운 점(조심 2012서3240, 2015.4.20. 같은 뜻임) 등에 비추어, 처분청이 쟁점금액에 대해 대손세액공제 대상이 아닌 것으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.