처분청이 쟁점토지의 양도에 대하여 공익사업용 토지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고, 비사업용토지로 보아 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
처분청이 쟁점토지의 양도에 대하여 공익사업용 토지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고, 비사업용토지로 보아 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 쟁점토지 양도당시 OOO가 쟁점공익사업의 시행자로 지정․고시되지 않았다 하여 조특법 제77조에 따른 공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세의 감면을 배제하였으나, OOO는 전 사업시행자로부터 쟁점공익사업을 승계받았으므로 사업시행자로 보아야 한다. 조특법 제77조 제1항 제1호에 따르면, 공익사업의 시행자에게 양도함으로써 발생하는 소득은 감면대상인바, 쟁점토지가 공익사업용 토지에 대한 양도소득세 감면대상에 해당하려면, ① 해당사업이 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률(이하 “토지보상법이라 한다)이 적용되는 공익사업에 해당할 것, ② 해당 공익사업의 시행자에게 양도하여야 할 것을 그 요건으로 하는 바, ① 쟁점공익사업이 토지보상법이 적용되는 공익사업에 해당하는 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없으나, ② 쟁점공익사업의 시행자에게 양도하여야 하는 요건에서 쟁점토지 양도당시 OOO가 쟁점공익사업의 시행자인지 여부가 쟁점이라 할 것이다. 이에 대하여 보면, 2016.8.16. OOO시장이 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 쟁점공익사업의 시행자로 승인고시함에 따라 청구인은 OOO와 보상에 관한 협의를 진행하다가, 2017.2.15. 쟁점공익사업 토지소유자 총회에서 사업시행자를 OOO로 변경하는 결의를 하였고, 이후부터 OOO와 토지보상법에서 정한 절차대로 정상적인 보상협의를 진행하여 양도한 것이며, OOO는 토지보상법에 따라 OOO로부터 정상적으로 승계를 받은 것이므로 비록 OOO로의 사업시행자 변경고시가 늦어졌다 하여 쟁점토지 양도 당시 OOO를 사업시행자가 아닌 것으로 볼 수 없다. 즉, 토지보상법 제5조 제1항 에서는 사업시행자의 권리․의무는 그 사업을 승계한 자에게 이전한다고 규정하고, 제2항에서는 토지보상법에 따라 이행한 절차와 그 밖의 행위는 사업시행자, 토지소유자 및 관계인의 승계인에게도 그 효력이 미친다고 규정하고 있는바, OOO시장으로부터 일반산업단지 계획이 승인․고시되어 사업을 추진하던 중, 이미 사업승인을 인정받은 전 사업시행자인 OOO에서 정상적인 절차에 따라 후 사업시행자인 OOO로 단순 변경된 것에 불과하고, 이에 따라 청구인은 쟁점토지를 승계받은 사업시행자인 OOO에게 양도하였으므로 쟁점토지는 조특법 제77조 제1항 제1호에 따른 공익사업의 시행자에게 양도된 것으로 보아야 할 것이다. 또한, 후 사업시행자인 OOO가 최초 사업시행자로부터 사업을 승계하였으므로 최초 사업시행자가 사업지정을 받은 일자로 소급하여 사업시행자의 지위를 인정하여야 한다. 가사, 처분청 의견처럼 후 사업시행자에게 양도한 것이 조특법 제77조 제1항 제1호에서 규정하는 공익사업의 시행자가 아니라고 하더라도, 청구인은 전 사업시행자와 진행한 쟁점토지 보상에 관한 협의를 백지화하고 후 사업시행자가 변경승인되기까지 상당기간 기다려 다시 보상에 관한 협의를 진행하고 양도하여야만 공익사업용 토지에 대한 양도소득세 감면의 적용이 가능하다는 의미로 해석된다. 이는 산업입지 및 개발에 관한 법률이 산업단지 입지의 원할한 공급과 산업의 합리적 배치를 통하여 균형있는 국토개발과 지속적인 산업발전을 촉진함으로써 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 입법 목적으로 하고 있는 것과 토지보상법이 공익사업의 효율적인 수행을 통하여 공공복리의 증진과 재산권의 적정한 보호를 도모하고자 하는 입법 목적 및 토지보상법상 사업시행자 변경에 따른 권리․의무 등을 승계하도록 한 입법 취지 등과 상반되는 것으로, 공익사업에 적극적으로 협조한 청구인이 오히려 불이익을 받게 되는 부당한 결과가 초래된다.
(2) 처분청이 쟁점토지를 사업시행자에게 양도하지 않았다는 사유로 비사업용토지로 보아 과세한 처분은 관련 법령 문언에 반하는 위법한 처분이다. 처분청은 쟁점토지를 비사업용토지로 보아 소득세법 시행령 제104조의3 에 따른 세율을 적용하여 이 건 처분을 하였으나, 청구인은 이 건 처분이 어떤 법률에 근거하는지에 대하여 현재까지도 알지 못한다. 대법원은 조세법률주의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 판시(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결)하였다. OOO는 2016.8.16. 쟁점공익사업의 시행자로 지정된 후, 토지보상법에 따른 절차를 준수하여 토지매수 협의를 진행하던 중, 2016.11.11. 해외투자유치를 위하여 쟁점공익사업의 포기 및 시행자 변경의 건을 OOO시장에게 제출하였고, 이후부터 OOO가 토지보상법에서 규정하고 있는 절차를 준수하여 협의매수 절차를 이행하였으며, 2017.2.15. 개발지역 내 토지소유자들은 총회를 개최하여 시행자를 당초 OOO에서 OOO로 변경한다는 내용을 확인하고 의결한 바 있다(토지소유자 총회의결서 참조). 이에 따라 토지소유자들과 OOO는 전 사업시행자로부터 쟁점공익사업의 일체를 인계받아 동 개발 건을 진행하였던 것이다. 처분청은 매매계약 체결당시 거래상대방이 사업시행자라고 특정하기도 어렵고, 사업시행자로 예정되어 있다고 볼 수도 없으며, 사업시행자 변경신청이 이루어지지 않은 상태이므로 이는 처분청 의견대로 사인간의 매매로 보는 것이 일견 타당하다고 할 수 있으나, 이 건의 경우, 전 사업시행자가 2016.11.11. OOO시장에게 개발사업 포기와 사업시행자 변경요청을 한 상태였고, 이를 바탕으로 2017.2.15. 토지소유자 총회에서 사업시행자를 OOO로 변경하는 결의를 채택하였으며, 이후 2017년 3월부터 2017년 4월까지 토지보상법에 따른 절차를 준수하여 2017년 4월 최종 확정 후 2017.5.18. 매매계약 및 소유권이전이 이행된 것으로, 사업시행자 변경과 그 지위에 대하여 토지소유자, OOO시장을 포함하여 대외적으로 누구나 알 수 있을 정도의 수준에 이른다. 따라서, 쟁점토지는 토지보상법 등에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 취득일이 사업인정고시일 2년 이전인 토지에 해당하므로 소득세법 시행령 제168조의14 의 규정에 따라 비사업용토지에 해당하지 않는다.
(1) 조특법 제77조 제1항 제1호의 규정에 따라 공익사업에 필요한 토지 등을 그 공익사업의 시행자에게 양도함으로써 발생하는 소득은 양도소득세 감면대상이 되는 것이나, 공익사업의 시행자가 아닌 자에게 양도한 소득에 대해서는 감면대상이 되지 않는 것이다. 조특법 제77조의 입법취지는 공공사업의 수행에 원활을 기하기 위하여 감면규정을 둔 것인 바(헌법재판소 2012.4.24. 선고 2011한바125 결정), 양도소득세는 양도일 현재를 기준으로 판단하는 것이고, 조세감면에 관한 규정 또한 법문에 달리 규정하는 등 특별한 경우를 제외하고는 법문대로 해석해야 할 것이다. 쟁점공익사업은 산업입지 및 개발에 관한 법률에 따른 사업으로서 같은 법 제16조에 따라 산업단지개발사업의 시행자는 산업단지 지정권자(시․도지사 또는 대도시시장)가 지정하는 것이다. 조특법 제77조 제1항 제1호에 따라 양도소득세가 감면되려면 토지를 공익사업의 시행자에게 양도하여야 하나, 청구인이 쟁점토지를 양도할 당시(2017.5.18.) 양수자는 공익사업의 시행자로 지정(2017.10.23.)되기 전으로, 양도당시 양수자는 공익사업의 시행자로 볼 수 없다. 토지보상법 제5조 에 따라 사업시행자의 권리․의무는 그 사업을 승계한 자에게 이전하고, 해당 법에 따라 이행한 절차와 그 밖의 행위는 사업시행자에게도 그 효력이 미친다고 규정하고 있는바, 위 규정은 사업시행자가 변경․지정되는 경우 이미 행해진 처분, 기타 행위의 효력이 유지됨을 의미하는 것으로, 사업시행자로 변경․지정되기 전에 양수자가 양수한 쟁점토지에까지 효력이 미친다고 볼 수는 없다. 또한, 청구인은 후 시행자인 OOO가 최초 사업시행자로부터 사업을 승계하였으므로 최초 사업시행자가 사업지정을 받은 일자로 소급하여 사업시행자의 지위를 인정하여야 한다고 주장하나, 토지보상법 제5조 에 따라 사업시행자의 권리․의무는 그 사업을 승계한 자에게 이전하고, 해당 법에 따라 이행한 절차와 그 밖의 행위는 사업시행자에게도 그 효력이 미친다고 규정하고 있는바, 위 규정은 사업시행자가 변경․지정되는 경우 이미 행해진 처분, 기타 행위의 효력이 유지됨을 의미하는 것으로 양수자가 사업시행자로 변경되기 전에 양수한 쟁점토지에까지 공익사업의 시행자로서의 효력이 미친다고 볼 수는 없다. 따라서, 청구인이 쟁점토지를 양도할 당시 양수자가 지정권자로부터 사업시행자로 지정되기 전이라면 양수자는 공익사업의 시행자로 볼 수 없으므로 처분청이 쟁점토지 양도당시 쟁점토지의 양수자인 OOO가 공익사업의 시행자가 아닌 것으로 보아 감면을 배제하여 과세한 처분은 정당하다. (2) 소득세법 시행령 제168조의14 제3항 제3호 에서 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지는 토지보상법 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서, 취득일이 사업인정고시일부터 2년 이전인 토지로 규정하고 있는바, 협의매수 또는 수용의 절차를 거치지 않은 토지는 비사업용 토지로 보는 것이다. 토지보상법 제2조 에서 사업시행자란 공익사업을 수행하는 자를 말한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제16조 및 제17조에 따르면 사업시행자는 토지 등에 대한 보상에 관하여 토지소유자 및 관계인과 성실하게 협의하여야 하며, 협의가 성립되었을 때에는 토지소유자 및 관계인과 계약을 체결해야 함을 규정하고 있다. 산업단지 개발사업의 시행자는 산업단지 지정권자가 지정하는 것으로 청구인이 쟁점토지를 양도할 당시(2017.5.18.) 양수자는 공익사업의 시행자로 지정(2017.10.23.) 되기 전으로 양도당시 양수자는 공익사업의 시행자로 볼 수 없다. 한편, 청구인은 사업시행자 변경이 토지소유자 총회의 시행자 변경결의로 특정하여 알 수 있는 사항이라고 주장하나, 그렇다고 하여 변경된 사업시행자를 공익사업의 시행자로 지정하였다고 볼 수 없는 것이다. 따라서, 사업시행자로 지정되기 전의 양수인은 공익사업을 수행하는 자로 볼 수 없으므로 청구인이 쟁점토지를 양수인에게 매도한 것은 협의매수 또는 수용이 아닌 사인간의 사업상 매매에 불과한 것이므로 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당하는 것이다.
(1) 조세특례제한법(2018.10.16. 법률 제15785호로 개정되기 전의 것) 제77조(공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세의 감면) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득으로서 해당 토지등이 속한 사업지역에 대한 사업인정고시일(사업인정고시일 전에 양도하는 경우에는 양도일)부터 소급하여 2년 이전에 취득한 토지등을 2018년 12월 31일 이전에 양도함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 10[토지등의 양도대금을 대통령령으로 정하는 채권으로 받는 부분에 대해서는 100분의 15로 하되, 공공주택 특별법 등 대통령령으로 정하는 법률에 따라 협의매수 또는 수용됨으로써 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 방법으로 해당 채권을 3년 이상의 만기까지 보유하기로 특약을 체결하는 경우에는 100분의 30(만기가 5년 이상인 경우에는 100분의 40)]에 상당하는 세액을 감면한다.
1. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이 적용되는 공익사업에 필요한 토지 등을 그 공익사업의 시행자에게 양도함으로써 발생하는 소득
(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것) 제104조의3(비사업용 토지의 범위) ② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (3) 소득세법 시행령(2018.10.23. 대통령령 제29242호로 개정되기 전의 것) 제168조의14(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) ③ 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.
3. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 사업인정고시일이 2006년 12월 31일 이전인 토지 또는 취득일(상속받은 토지는 피상속인이 해당 토지를 취득한 날을 말하고, 법 제97조의2 제1항을 적용받는 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날을 말한다)이 사업인정고시일부터 2년 이전인 토지
(4) 산업입지 및 개발에 관한 법률 제7조(일반산업단지의 지정) ① 일반산업단지는 시ㆍ도지사 또는 대도시시장이 지정한다. 다만, 대통령령으로 정하는 면적 미만의 산업단지의 경우에는 시장ㆍ군수 또는 구청장이 지정할 수 있다.
(5) 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
3. "사업시행자"란 공익사업을 수행하는 자를 말한다. 제5조(권리ㆍ의무 등의 승계) ① 이 법에 따른 사업시행자의 권리ㆍ의무는 그 사업을 승계한 자에게 이전한다.
② 이 법에 따라 이행한 절차와 그 밖의 행위는 사업시행자, 토지소유자 및 관계인의 승계인에게도 그 효력이 미친다.
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) OOO시장은 OOO 산업입지 및 개발에 관한 법률에 따른 산업단지 개발사업의 일환으로 OOO 일대 59,982㎡(쟁점토지 포함)를 OOO 일반산업단지로 지정하고, 사업시행자를 OOO로 하여 최초 승인고시OOO 하였다. (나) OOO가 2017.2.28. “보상에 관한 협의 요청”의 제목으로 청구인에게 발송한 문서의 주요 내용은 아래와 같다. (다) 매도인인 청구인과 매수인인 OOO가 2017.4.21. 작성한 공공용지의 취득협의서에는 쟁점토지의 협의금액이 OOO원으로 기재되어 있다. (라) 청구인과 OOO는 2017.5.18. 쟁점토지에 대한 매매계약을 체결하여 이를 양도한 후, 청구인은 2017.7.28. 양도소득세 OOO원을 예정신고․납부하였다. (마) 청구인은 2017.10.17. 쟁점토지의 양도가 조특법 제77조에 해당한다고 보아 처분청에 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다. (바) OOO시장은 2017.10.23. 쟁점공익사업의 시행자를 당초 OOO에서 OOO로 변경하는 내용의 변경승인고시OOO를 하였다. (사) 처분청은 2017.12.4. 쟁점토지의 양도가 조특법 제77조에 해당한다고 보아 양도소득세 OOO원의 환급하였다. (아) 처분청은 2018.12.10. 쟁점토지 양도당시 OOO가 쟁점공익사업의 시행자가 아닌 것으로 보아 청구인에게 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다. (자) 쟁점토지의 현황은 아래와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 OOO가 OOO로부터 쟁점공익사업을 승계받은 사정 등을 감안하여 비록 쟁점토지 양도당시 OOO가 쟁점공익사업의 시행자로 고시되지 않았더라도 그 시행자를 OOO로 보아야 하고, 이에 따라 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 조특법 제77조의 공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세 감면을 적용받기 위해서는 토지보상법에 적용되는 공익사업에 필요한 토지 등을 그 사업시행자에게 양도하거나 같은 법 등에 따라 토지 등이 수용되어야 하고, 또한 소득세법 시행령 제168조의14 제3항 제3호 는 비사업용 토지에서 제외되는 토지를 토지보상법 등에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로 규정하고 있는바, 이 건의 경우, 쟁점토지의 양도 당시(2017.5.18.) OOO가 쟁점공익사업의 사업시행자로 변경 지정(2017.10.23.)되지 아니하여 쟁점토지가 공익사업의 시행자에게 양도되었다고 보기 어려운 점, 이와 같이 사업시행자가 아닌 자에게 토지를 양도한 행위는 사인 간의 매매에 불과할 뿐 협의매수나 수용의 절차를 거쳤다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지의 양도에 대하여 공익사업용 토지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고, 비사업용토지로 보아 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.