공부상에 다가구주택으로 등재되어 있더라도 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택은 ‘3개 층 이하의 주택 층수’, ‘660㎡ 이하의 바닥면적’ 및 ‘19세대 이하 거주’라는 3개 요건을 모두 충족하여야 하는데, 쟁점주택의 경우 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택의 요건을 충족하지 못하므로 청구주장을 받아들이기 어려움.
공부상에 다가구주택으로 등재되어 있더라도 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택은 ‘3개 층 이하의 주택 층수’, ‘660㎡ 이하의 바닥면적’ 및 ‘19세대 이하 거주’라는 3개 요건을 모두 충족하여야 하는데, 쟁점주택의 경우 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택의 요건을 충족하지 못하므로 청구주장을 받아들이기 어려움.
심판청구를 기각한다.
(1) 1세대 1주택 비과세 판정시 다가구주택의 주택 수 판정은 소득세법 시행령 제155조 제15항 에서 정하고 있는데, 건축법 시행령 별표1 제1호 다목에 따른 다가구주택이면서 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우를 요건으로 하고 있다. 즉, 소득세법은 주택을 하나의 매매단위로 양도하였는지 여부만 정하고 있고, 건축물의 구조적 요건은 건축법을 따르고 있다.
(2) 국토교통부에서 발간한 ‘ 특정건축물 정리에 관한 특별조치법 업무처리 가이드’의 2페이지 내용을 살펴보면 “특정법은 건축법의 특례법으로서 건축법령 위반사항을 양성화한다.”고 명시하고 있고, 14페이지 문답자료 14번에서 “3개 층의 다가구주택 상부에 옥탑방을 무단 증축하여 주택 층수가 4개 층이 되면 다가구주택 기준(3개 층)을 벗어나는 데 양성화 가능 여부”에 대하여 “양성화 가능”으로 답변하고 있는바, 쟁점주택은 건축법에 따라 건축물대장상 2～5층은 다가구주택으로 표시되어 있고, 건물 등기사항전부증명서 또한 다가구주택으로 등재되어 있다. 따라서 처분청은 소득세법이 다가구주택 여부를 건축법에 따르도록 하고 있음에도 건축법상 하자 없는 다가구주택인 쟁점주택을 주택으로 사용하는 층수가 3개 층 이하가 아니라는 이유만으로 다가구주택에 해당하지 아니한다고 보아 이 건 처분을 한 것이다.
(3) 처분청은 1세대 1주택 비과세 적용에 있어서 건축법에 따른 건축허가를 받지 아니한 무허가주택이 사실상 주택에 해당하면 비과세를 적용하되 무허가주택이 특정건축물 양성화조치에 따라 등기가 가능한 주택에 해당되는 경우에도 미등기 상태로 양도하는 때에는 1세대 1주택 비과세를 적용하지 아니하는바(서면인터넷방문상담4팀-3270, 2007.11.13. 참조), 위 예규를 통하여 소득세법에서 건축법에 따른 건축허가를 받지 않은 주택에 대하여 1세대 1주택 비과세가 가능하도록 하고 있음을 알 수 있는데(소득세법기본통칙 91-2), 이는 특정법이 건축법의 특별법이므로 특별법우선의 원칙에 따라 판단한 것으로 보인다. 이 건의 경우도 양도시점에 건축법에 따른 다가구주택 요건은 충족하지 아니하나 특정법에 따라 양성화하였으므로 다가구주택으로 해석하는 것이 일관성 있는 해석이라고 할 수 있다.
(4) 처분청은 특정법에 의한 양성화는 건축물대장상 표시되는 것에 불과한 것으로 보고 있으나, 쟁점주택은 건축물대장뿐 아니라 등기부등본에도 다가구주택으로 등재되어 있는 등 건축법상 다가구주택에 해당한다. OOO은 건축물대장상 다가구주택으로 등재되어 있다는 것은 허가 당시의 법령에 의하여 다가구주택임을 증명하는 것이므로 건축물대장 이외에 건축물의 종류와 구분에 대한 어떠한 다른 서류도 존재할 수 없다는 입장이다. 한편, 다가구주택(3개 층)으로 건축법상 허가를 득하였다가 옥탑을 증축하여 4개 층 이상의 주택이 하나의 주택으로 양도소득세 비과세 특례를 받은 사례도 많은데, 이는 건축물대장 등재시점의 건축물 상태가 양도시 상태와 다르기 때문에 건축물대장을 신뢰하지 못하는 것으로 보이나, 이 건은 건축물대장 등재시점의 건축물 상태(주택 4개 층)와 양도시 상태(주택 4개 층)가 동일하므로 건축물대장상 다가구주택이 건축법으로도 유효하다고 보아야 한다. 따라서 특정법의 법문 그대로를 적용하여 다가구주택으로 인정하는 것이야 말로 조세법률주의원칙에 따르는 것이라 할 것이다.
(1) 청구인은 쟁점주택이 구분등기되어 있지 아니하고 하나의 단위로 매매한 다가구주택에 해당하므로 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여야 한다고 주장하나, 소득세법에서는 1세대 1주택 비과세를 적용받기 위한 다가구주택은 같은 법 시행령 제155조에서 건축법 시행령별표1에 의한 다가구주택에 해당하여야 한다고 규정하고 있고, 건축법 시행령별표1 제1호 다목은 다가구주택을 주택으로 사용하는 층수가 3개 층 이하, 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하, 19세대 이하가 거주할 수 있는 요건을 모두 갖춘 주택으로 한정하고 있으므로 4개 층을 주택으로 사용한 쟁점주택은 다가구주택으로 볼 수 없다.
(2) 청구인은 1세대 1주택 비과세 적용시 다가구주택의 건축물 용도는 건축법을 따르고 있고, 쟁점주택은 특정법에 따라 양성화된 다가구주택이므로 비과세 규정을 적용할 수 있다고 주장하나, 특정법은 서민들의 재산권을 보호하여 주거생활환경 안정 도모를 목적으로 건축법을 위반한 중소규모 주거용 건축물을 양성화하려는 법률로 이러한 목적만으로 당연히 소득세법상 1세대 1주택에 해당하는 다가구주택에 해당하는 것은 아니며, 법원은 ‘조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 참조) 판단하고 있는바, 쟁점주택이 비과세 대상인 다가구주택에 해당한다는 청구주장은 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석한 것이므로 특정법으로 쟁점주택이 건축물대장에 양성화되었다는 이유만으로 소득세법에 따른 1세대 1주택 비과세 규정을 적용할 수는 없다.
(1) 국세기본법 제14조[실질과세]
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(2) 소득세법 제89조[비과세 양도소득]
① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택 외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택 외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제155조[1세대 1주택의 특례]
⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령 별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다. (4) 주택법 시행령 제2조[단독주택의 종류와 범위]
1. 건축법 시행령 별표1 제1호 가목에 따른 단독주택
2. 건축법 시행령 별표1 제1호 나목에 따른 다중주택
3. 건축법 시행령 별표1 제1호 다목에 따른 다가구주택 [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집・공동생활가정・지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것.(단서 생략)
2. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
3. 19세대 이하가 거주할 수 있을 것
(5) 특정건축물 정리에 관한 특별조치법 제3조[적용범위]
① 이 법은 2012년 12월 31일 당시 사실상 완공된 주거용 특정건축물로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물(이하 “대상건축물”이라 한다)에 적용한다.
1. 세대당 전용면적 85제곱미터(증축․대수선한 부분을 포함한다) 이하인 다세대주택
2. 다음 각 목의 규모(증축․대수선한 부분으로서 사용승인을 받지 못한 부분을 포함한다) 이하인 단독주택
1. 자기 소유의 대지(사용 승낙을 받은 타인 소유의 대지를 포함한다) 또는 국유지․공유지(관계 법률에 따라 그 처분 등이 제한되어 있지 아니한 경우에 한정한다)에 건축한 건축물일 것
2. 건축법 제44조, 제46조 및 제47조(해당 규정의 적용에 있어서 도로의 최소 너비는 건축법 제2조 제1항 제11호 에도 불구하고 3미터로 한다. 이하 같다)를 위반하지 아니하고 구조안정․위생․방화와 도시계획사업의 시행 및 인근 주민의 일조권(日照權) 향유에 현저한 지장이 없는 건축물일 것. 다만, 대통령령으로 정하는 바에 따라 소방에 지장이 없다고 인정되는 대상건축물의 경우에는 건축법 제44조, 제46조 및 제47조를 적용하지 아니할 수 있다.
3. 제8조에 따른 과태료와 건축법 제80조 에 따른 이행강제금의 체납이 없을 것. 다만, 대상건축물의 건축주 또는 소유자가 과태료 또는 이행강제금을 1년 이내에 모두 납부하는 조건으로 사용승인서를 내줄 수 있다.
(1) 청구인은 쟁점주택을 OOO원에 양도하고 1세대 1주택 비과세대상에 해당한다고 보아 양도소득세를 신고하지 아니하였으나, 처분청은 청구인이 쟁점주택 5층을 증축하여 주택으로 사용함으로써 ‘주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하’라는 다가구주택 요건을 충족하지 못한다고 보아 청구인 거주한 4층에 대하여만 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여 아래 <표1>과 같이 이 건 처분을 하였다.
(2) 쟁점주택의 건축물대장 등에 의하면, 쟁점주택은 2011.6.13. 착공되어 2011.10.18. 지상 4층 다가구주택(연면적: 194.04㎡, 가구수: 5가구)으로 사용승인되었다가 이후 증축된 5층이 특정법에 따라 OOO호에 의하여 특정건축물로 사용승인된 것으로 등재되어 있는바, 쟁점주택의 사용현황 등을 용약하면 아래 <표2>와 같다.
(3) 특정법은 건축법 등의 규정에 적합하지 아니한 건축물에 대하여 선별적으로 사용승인서를 받을 수 있는 기회를 한시적으로 부여하여 서민의 주거안정 및 국민의 재산권을 보호할 목적으로 2013.7.16. 법률 제11930호로 제정되어 2014.1.17. 시행되었는데, 구체적인 제정이유는 다음과 같고, 국토교통부는 이에 따라 2014.1.17.～2015.1.16. 기간 동안 건축법을 위반한 중소규모 주거용 건축물을 양성화하기 위하여 다세대주택(세대당 전용면적 85㎡ 이하), 단독주택(연면적 165㎡ 이하로 다가구주택은 제외) 및 다가구주택(연면적 330㎡ 이하)을 대상으로 신고자에 대하여 사용을 승인하여 건축물대장을 생성하였고, 쟁점주택도 위 기간 중 사용승인을 받은 것으로 나타난다. <제정이유> 급격한 산업화ㆍ도시화 과정에서 발생한 특정건축물(위법건축물)은 합법적인 증축ㆍ개축ㆍ대수선 등이 불가하여 천막ㆍ판넬 등으로 임시 보수한 경우가 많아 구조안전성이 열악하고 화재 등의 재난에 취약하며 도시 미관을 저해할 뿐만 아니라 세금 부과대상에서 누락될 수 있으며, 대부분 저소득층인 거주민의 재산권 행사에도 제약이 따르는 등의 문제가 있는바, 일정한 기준을 만족하는 특정건축물을 합법적으로 사용승인 받을 수 있는 기회를 한시적으로 부여하여 주민의 안전을 보장하고 재난을 방지하며 도시미관을 개선하고 국민의 재산권을 보호하려는 것임
(4) 청구인은 쟁점주택은 건축물대장상 다가구주택으로 등재되어 있을 뿐 아니라 특정법에 따라 사용승인된 주택은 4개 층이라 하더라도 다가구주택에 해당한다고 주장하며 다음과 같은 증빙자료 등을 제시하고 있다. (가) 국토교통부 건축정책과에서 발간한 ‘ 특정건축물 정리에 관한 특별조치법 업무처리 가이드’의 문답자료 중 14번 내용은 다음과 같다.
14. 3개 층의 다가구주택 상부에 옥탑방을 무단으로 증축하여 주택 층수가 4개 층이 되면 다가구주택 기준(3개 층)을 벗어나는데 양성화 가능 여부 → 양성화 가능 ◦ 특정법 제5조 제2호에 따라 건축법 기준 제44조, 제46조 및 제47조 기준을 제외한 건축기준은 특정법 적용시 배제할 수 있으므로 가능 * 건축물대장에 “특정법에 따라 사용승인” 등으로 구분되도록 기재 (나) 쟁점주택을 설계한 건축사 OOO은 특정법 및 국토교통부 건축정책과 행정자료 148-1호(2014.3.19.) 등을 근거로 특정법으로 사용승인을 얻은 건물은 다가구주택이 4개 층이라 하더라도 건축법 기준 제44조, 제46조 및 제47조를 제외한 건축기준은 배제할 수 있다는 내용의 의견서(2018년 12월)를 제시하고 있다.
(5) 처분청은 청구인이 5층을 증축하여 주택으로 사용함에 따라 주택법상 ‘주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하’라는 다가구주택 요건을 충족하지 못하므로 쟁점주택 전체가 아닌 청구인이 거주한 4층에 대하여만 1세대 1주택 비과세 규정을 적용함이 타당하다는 의견을 제시하고 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택은 건축물대장상 다가구주택으로 등재되어 있을 뿐 아니라 건축법의 특별법의 지위에 있는 특정법에 따라 사용승인된 주택의 경우 층수가 3개를 초과한다 하더라도 다가구주택에 해당하므로 쟁점주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점주택의 등기부등본 및 건축물대장 등 공부상에 쟁점주택이 다가구주택으로 등재되어 있다 하더라도 소득세법 제89조 제1항 제3호 가목, 같은 법 시행령 제154조․제155조 및 건축법 시행령별표1이 정하는 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택은 ‘3개 층 이하의 주택 층수’, ‘660㎡ 이하의 바닥면적’ 및 ‘19세대 이하 거주’라는 3개 요건을 모두 충족하여야 하는 것인데, 쟁점주택의 경우 청구인이 5층을 증축하여 실제 주택으로 사용함에 따라 전체 4개 층이 주택에 해당되어 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택의 요건을 충족하지 못하는 점, 특정법이 2013.7.16. 법률 제11930호로 제정되면서 한시적으로 건축법 등의 규정에 적합하지 아니한 다가구주택에 해당한다 하더라도 특정 요건을 충족하는 경우 이를 양성화하여 다가구주택에 포함시키고 있으나, 이는 1세대 1주택에 대한 양도소득세 비과세를 정한 이 건 규정과는 그 취지와 목적을 달리하고 있고, 위 특정법의 존재만을 들어 소득세법상 다가구주택의 요건이 건축법을 따르고 있다 하여 건축법이 소득세법에 대하여 특별법의 지위에 있다고 볼 수도 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점주택을 다가구주택 요건을 충족하지 못하는 것으로 보아 청구인이 거주한 4층에 대하여만 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하고 나머지에 대하여는 배제하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.