[요지] 쟁점임야를 매입하여 개발허가를 받아 기반시설 공사를 진행하였다고 하더라도 동 기간은 전체보유기간 8년 6개월 중 2년 정도로 법인세법 시행령 제92조의3에 따른 사업용 토지의 기간기준에 미달하는 점 등에 비추어 쟁점임야를 사업용 토지로 보기는 어려움
[요지] 쟁점임야를 매입하여 개발허가를 받아 기반시설 공사를 진행하였다고 하더라도 동 기간은 전체보유기간 8년 6개월 중 2년 정도로 법인세법 시행령 제92조의3에 따른 사업용 토지의 기간기준에 미달하는 점 등에 비추어 쟁점임야를 사업용 토지로 보기는 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 처분청이 약 15년 전에 발생한 일을 이제 와서 아무런 사전예고 없이 과세함으로써 대응할 시간적 여유가 없었고, 당시 세무대리인 및 OOO도 서류보존기간이 경과되어 관련 자료가 없다는 입장이다. 청구법인은 쟁점임야 개발 사업이 실패함에 따라 그 결과 도산되었는데 갑자기 고액의 법인세를 부과하는 것은 너무나 가혹하다 할 것이다.
(2) 청구법인은 토지 등 부동산개발업을 주 사업 목적으로 설립된 법인으로 택지 개발 및 분양을 목적으로 2004.11.2. OOO등 쟁점임야를 매입하여, OOO로부터 위 토지 OOO에 대한 개발허가를 받아 2005년부터 2007년까지 2년 동안 기반시설 공사를 진행하였다. 처분청은 청구법인이 제시한 공사자재 사용내역을 허위로 보고 있으나, 동 자료는 실제로 기반시설 공사에 사용된 자재에 대한 것이다. 즉 청구법인은 도로개설(아스팔트 포장), 하수 및 수도시설, 가로등 설치, 지하수 개발, 물탱크 설치 및 농구대 설치 등의 공사를 수행하였고, 이로 인하여 쟁점임야는 공사 이후 감정평가액이 평당 OOO만원 수준으로 상승하게 된 것이다. 따라서 쟁점임야는 부동산 투기 목적이 아닌 토지개발 및 분양사업의 목적으로 보유한 것이므로 쟁점임야를 비사업용 토지로 보아 법인세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 이 건은 과세처분 당시 국세부과제척기간이 3개월 미만인 제척기간 임박자료를 처리한 것으로, 납세고지서는 등기우편으로 발송되어 2019.3.6. 청구법인의 대표자인 OOO정상적으로 수령한 것으로 확인된다. 또한 납세고지서를 송달한 이후 청구법인의 담당 세무사와 전화 통화를 통해 쟁점임야를 비사업용 토지로 고지한 사유에 대하여 충분히 인지하도록 설명하였을 뿐만 아니라 2019년 5월말 대표이사인 OOO처분청을 방문하였을 당시 고지 사유를 충분히 설명하였다. 따라서 이 건 처분은 적법한 고지절차 및 안내를 통하여 이루어진 것이므로 적법하다.
(2) 청구법인은 토지개발 및 분양업을 영위한다고 하여 쟁점임야를 사업용 토지라고 주장하나, ‘사업용 토지’란 그 지목에 따라 사용하여야하는 것이므로 임야는 임업을 주업으로 하는 경우가 아니면 원칙적으로 비사업용 토지에 해당하고, 법령상 토지개발 및 분양업은 별도로 사업용 토지로 본다고 규정되어 있지 아니하며, 청구법인은 쟁점임야에 대하여 일반주택 및 진입도로 개설 허가를 득하여 공사를 진행하였다고 주장하나, 감정평가 사진 및 위성사진에 의하면 건축물 착공 진행 상황이 나타나지 아니하고 현재까지 그 지목이 임야로 확인되므로 쟁점임야를 사업용 토지로 볼 여지는 없다. 또한 청구법인은 쟁점임야를 2004.11.2. 취득하여 2013년 중 순차적으로 경매를 원인으로 양도하였고 청구법인이 주장하는 2년간의 공사기간을 제외한다 하더라도 약 7년을 지목 본래 용도 외로 사용한 것이고 이는 비사업용 토지기간기준인 20%를 초과하는 것이며, 2008년부터 2013년까지의 재산세 정기과세 내역서에 의하면, 재산세 부과시 지목을 공부 “임야”, 현황 “임야”로 각각 명시하여 “종합합산토지”로 재산세가 부과된 사실이 확인되므로 쟁점임야를 비사업용 토지로 봄이 타당하다. 한편 쟁점임야는 법인세법 시행령 제92조의11 및 같은 법 시행규칙 제46조의2에서 규정하고 있는 “부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지”에 해당하지 아니할 뿐만 아니라 법원도 부동산 매매업을 영위하는 법인의 임야라고 하더라도 명백한 사유가 없는 한 비사업용 토지에 해당한다고 판단하고 있다. 따라서 쟁점임야를 비사업용 토지로 보아 양도소득에 대하여 추가로 법인세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 과세예고통지 없이 한 이 건 처분은 위법하다는 청구주장의 당부
② 쟁점임야를 비사업용 토지로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부
(1) 국세기본법 제81조의15[과세전적부심사] ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 "과세예고통지"라 한다)하여야 한다.
1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
3. 납세고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우. 다만, 감사원법 제33조에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 "과세전적부심사"(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다. 1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지
2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.
1. 국세징수법 제14조에 규정된 납기전징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우
2. 조세범 처벌법 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우
3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우
(2) 법인세법 제55조의2[토지 등 양도소득에 대한 과세특례] ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조 및 제95조의2에서 "토지등"이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다.(중 략)
② 제1항 제3호에서 "비사업용 토지"란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.(중 략)
2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외한다.
③ 제1항 제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지등 양도소득에 대하여는 제1항을 적용하지 아니한다. 다만, 미등기 토지등에 대한 토지등 양도소득에 대하여는 그러하지 아니하다.
1. 파산선고에 의한 토지등의 처분으로 인하여 발생하는 소득
2. 법인이 직접 경작하던 농지로서 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지의 교환 또는 분할·통합으로 인하여 발생하는 소득
3. 도시 및 주거환경정비법이나 그 밖의 법률에 따른 환지(換地) 처분 등 대통령령으로 정하는 사유로 발생하는 소득
⑤ 제1항 및 제4항에서 "미등기 토지등"이란 토지등을 취득한 법인이 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 토지등을 말한다. 다만, 장기할부 조건으로 취득한 토지등으로서 그 계약조건에 의하여 양도 당시 그 토지등의 취득등기가 불가능한 토지등이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 토지등은 제외한다.
⑥ 토지등 양도소득은 토지등의 양도금액에서 양도 당시의 장부가액을 뺀 금액으로 한다. 다만, 비영리 내국법인이 1990년 12월 31일 이전에 취득한 토지등 양도소득은 양도금액에서 장부가액과 1991년 1월 1일 현재 상속세 및 증여세법 제60조와 같은 법 제61조 제1항에 따라 평가한 가액 중 큰 가액을 뺀 금액으로 할 수 있다.
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 농지·임야·목장용지의 범위, 주된 사업의 판정기준, 해당 사업연도에 토지등의 양도에 따른 손실이 있는 경우 등의 양도소득 계산방법, 토지등의 양도에 따른 손익의 귀속사업연도 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑧ 토지등을 2012년 12월 31일까지 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 제1항 제2호 및 제3호를 적용하지 아니한다.
(3) 법인세법 시행령 제92조의11[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지(이하 이 조에서 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지: 사용이 금지 또는 제한된 기간
2. 토지를 취득한 후 문화재보호법에 따라 지정된 보호구역 안의 토지: 보호구역으로 지정된 기간
3. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간
③ 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.
1. 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 법인의 합병 또는 분할로 인하여 양도되는 토지
2. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 사업인정고시일이 2006년 12월 31일 이전인 토지 또는 취득일이 사업인정고시일부터 2년 이전인 토지
3. 법 제55조의2 제2항 제1호 나목에 해당하는 농지로서 종중이 소유한 농지(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)
4. 사립학교법에 따른 학교법인이 기부(출연을 포함한다)받은 토지
5. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 제92조의3[비사업용 토지의 기간기준] 법 제55조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
(4) 법인세법 시행규칙 제46조의2[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 영 제92조의11 제1항 제3호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 해당 사업과 관련된 인가·허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)·면허 등을 신청한 자가 건축법 제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지: 건축허가가 제한된 기간
2. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가·허가·면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지: 착공이 제한된 기간
3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 사도법에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로: 사도 또는 도로로 이용되는 기간
4. 건축법에 따라 건축허가를 받을 당시에 공공공지(公共空地)로 제공한 토지: 당해 건축물의 착공일부터 공공공지로의 제공이 끝나는 날까지의 기간
5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지: 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)
6. 저당권의 실행 그 밖에 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지 및 청산절차에 따라 잔여재산의 분배로 인하여 취득한 토지: 취득일부터 2년
7. 당해 토지를 취득한 후 소유권에 관한 소송이 계속(係屬) 중인 토지: 법원에 소송이 계속되거나 법원에 의하여 사용이 금지된 기간
8. 도시개발법에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지: 건축이 가능한 날부터 2년
9. 건축물이 멸실·철거되거나 무너진 토지: 당해 건축물이 멸실·철거되거나 무너진 날부터 2년
10. 법인이 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업·폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지: 휴업·폐업 또는 이전일부터 2년(이하 생략)
(1) 청구법인은 쟁점임야를 사업용 토지에 해당하는 것으로 보아 양도차익에 대한 법인세를 신고하지 아니하였으나, 처분청은 쟁점임야를 임업을 주된 사업으로 하지 아니하는 법인이 소유한 비사업용 토지에 해당한다고 보아 법인세법 제55조의2에 따라 그 양도차익에 대하여 이 건 법인세를 경정․고지하였다.
(2) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점임야의 상세내역은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 쟁점임야 내역 (나) 쟁점임야의 취득 및 양도 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 쟁점임야의 취득 및 양도 내역 (단위: ㎡, 원) (다) 청구법인은 쟁점임야 양도에 따른 양도차익 OOO백만원을 수입금액에 포함하여 아래 ＜표3＞과 같이 2013사업연도 법인세를 신고한 것으로 나타난다. ＜표3＞ 2013사업연도 법인세 신고 내역 (단위: 백만원) (라) 쟁점임야 경매 당시 법원에서 공고한 감정평가서에 의하면, OOO쟁점임야의 경매사건(창원지방법원 진주지원 2012타경15854)과 관련하여 쟁점임야의 형태 및 이용상태를 ‘공히 부정형의 토지로서 지면은 북동측 하향 경사지세 및 인접지와 등고평탄하게 조성 중인 상태의 주거나지 및 토지임야 상태로 이용 중인 것’이라고 기재하였는바, 당시 쟁점임야를 촬영한 사진은 다음과 같다. (마) 쟁점임야의 지적도 및 위성사진은 다음과 같다. (바) OOO2005.10.25. OOO토지 641㎡(쟁점임야④) 외 1필지 총 809㎡의 토지 개발행위 허가와 관련하여 청구법인에게 발송한 공문(도시과-19321)의 주요 내용은 다음과 같고, 나머지 토지에 대한 허가 내용은 확인되지 아니한다. (사) 청구법인은 쟁점임야에 도로개설, 하수시설, 수도시설, 가로등 설치 등 기반시설 공사를 완료하였다고 주장하며 이에 따른 증빙으로 2005.3.20.부터 2007.12.26.까지 거래된 세금계산서, 견적서, 계좌거래내역, 작업일보, 건설기계 임대사용 확인서, 거래명세서, 공사당시 촬영한 사진 등을 제시하였고, 청구법인이 2005년 제1기〜2007년제2기 부가가치세 신고시 제출한 매입세금계산서합계표와 대사한 결과 일부 일치하는 것이 포함되어 있는 것으로 나타난다. (아) 쟁점임야 이외에 청구법인이 소유한 부동산의 등기부등본에 의하면, OOO토지에는 2007.11.29. 2층 다가구주택(연면적 198.69㎡)이 신축되어 있고, 같은 면 OOO토지는 2007.11.29. 지목이 임야에서 도로로 변경된 것으로 등재되어 있다. (자) 그 밖에 쟁점임야의 2008년부터 2013년까지의 재산세 정기과세 내역서에 의하면, 쟁점임야는 종합합산토지로 재산세가 부과되었다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 처분청이 아무런 사전예고 없이 과세한 이 건 처분은 절차상 하자가 있는 위법한 처분이라고 주장하나, 국세기본법 제81조의15에서 과세예고 통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에는 과세예고통지를 생략할 수 있다고 규정하고 있는바, 이 건의 경우 쟁점임야 양도소득에 대한 법인세의 부과제척기간은 5년(과소신고)으로 그 만료일이 2019.3.31.이고, 이 건 처분 당시인 2019.3.6.에는 국세부과제척기간 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당하므로 과세예고통지를 생략한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 택지 개발 및 분양을 목적으로 쟁점임야를 매입하여 OOO로부터 개발허가를 받아 2005년부터 2007년까지 기반시설 공사를 진행하였으므로 쟁점임야는 사업용 토지에 해당한다고 주장하나, 법인세법제55조의2 ‘토지 등 양도소득에 대한 과세특례’ 규정은 법인의 각 사업연도 소득금액에 따라 납부하는 법인세 이외에 일정요건에 해당되는 비사업용 토지의 양도에 따른 매매차익에 대하여 추가로 법인세를 납부하도록 규정하고 있는바, 청구법인의 경우와 같이 토지 개발 및 분양업을 주업으로 하는 법인이 보유하던 토지라고 하여 비사업용 토지의 요건을 달리 적용하는 것은 아니고, 임야의 경우 농지나 목장용지 등의 경우와 달리 원칙적으로 비사업용 토지에 포함되는 것으로 보며, 예외적으로 임업을 주된 사업으로 하는 법인이 소유하는 토지 등 투기 목적이 없는 사업용임이 명백한 경우에 한정하여 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 것으로 보고 있는 점, 청구법인은 쟁점임야에 도로개설, 하수시설, 수도시설, 가로등 설치 등 기반시설 공사를 완료하였다고 주장하며 이에 따른 증빙으로 2005.3.20.부터 2007.12.26.까지 거래된 세금계산서, 견적서, 계좌거래내역, 작업일보, 건설기계 임대사용 확인서, 거래명세서, 공사당시 촬영한 사진 등을 제시하고 있으나, 동 증빙 등은 청구법인이 OOO에 소유한 전체토지(26,437㎡) 중 쟁점토지(6,175㎡)에 대한 기반공사와 관련한 자료라고 특정하기 어려우며, 쟁점임야와 인접한 614-9 토지에 2007.11.29. 다가구주택이 신축되었고 614-8 및 614-22 토지의 지목이 2017.11.29. 임야에서 도로로 용도변경된 점을 감안하면 위 증빙 등은 쟁점임야가 아닌 다른 토지에 대한 것일 가능성도 배제하기 어려운 점, 쟁점임야 경매 당시 법원에서 공고한 감정평가서에 의하면, OOO쟁점임야의 경매사건과 관련하여 쟁점임야의 형태 및 이용상태를 ‘공히 부정형의 토지로서 지면은 북동측 하향 경사지세 및 인접지와 등고평탄하게 조성 중인 상태의 주거나지 및 토지임야 상태로 이용 중인 것’으로 기재하고 있고, 쟁점임야를 촬영한 위성사진상에도 건축물의 착공이 진행된 정황이 발견되지 아니하는 점, 청구주장과 같이 쟁점임야를 매입하여 개발허가를 받아 2005년부터 2007년까지 기반시설 공사를 진행하였다고 하더라도 동 기간은 전체보유기간 8년 6개월 중 2년 정도로 법인세법 시행령 제92조의3에 따른 사업용 토지의 기간기준(60% 이상)에 미달하는 점 등에 비추어 쟁점임야를 사업용 토지로 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점임야를 비사업용 토지에 해당하는 것으로 보아 쟁점임야의 양도차익에 대하여 청구법인에게 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.