쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하는지 여부 등

[참조결정] 조심2017서0991

[주 문]

1. OOO세무서장이 2019.7.1., 2019.6.20. 청구인에게 한 2014년 제2기․2015년 제1기 및 2016년 제2기 부가가치세 신고불성실가산세에 대한 경정청구 거부처분은 이를 각 취소하고,

2. OOO이 2019.1.14. 청구인에게 한 2013년 제1기 부가가치세 OOO의 부과처분은 세금계산서 미발급가산세 OOO을 제외하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인은 OOO등 4필지상에 주택신축판매업으로 사업자등록하여 OOO(이하 “쟁점①건물”이라 한다), OOO(이하 “쟁점②건물”이라 한다) 및 OOO 2개동(이하 “쟁점③․④건물”이라 한다)을 신축․분양하였고, 쟁점①∼④건물 내 오피스텔로 건축허가 및 사용승인을 받은 호실(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)이 조세특례제한법제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하는 것으로 보아 부가가치세 무신고(2013년 제1기 부가가치세) 및 면세신고(2014년 제2기분, 2015년 제1기분 및 2016년 제2기분)하였다. ＜표1＞ 쟁점오피스텔 내역
• 나. 청구인은 이후 2018.11.19. OOO세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에 쟁점②∼④건물 내 오피스텔을 과세대상으로 하여 2014년 제2기․2015년 제1기 및 2016년 제2기 부가가치세 수정신고(가산세 포함)를 하였다가 2019.4.30. 신고불성실 가산세를 감면하여야 한다는 취지로 경정청구를 제기하였고, 2018.11.21. 쟁점①건물 내 오피스텔을 과세대상으로 하여 2013년 제1기 부가가치세 기한 후 신고를 하였다.
• 다. 2019.1.14. OOO은 청구인이 신고한 2013년 제1기 부가가치세에 무신고가산세, 납부불성실가산세 및 세금계산서 미발급가산세를 추가하여 결정․고지(이하 “쟁점①처분”이라 한다)하였고, 처분청은 2019.6.20. 등에 ＜표2＞와 같이 위 경정청구에 대하여 거부처분(이하 “쟁점②∼④처분”이라 한다)을 하였다. ＜표2＞ 청구인에 대한 경정청구 거부처분내역
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2019.7.16. 심판청구를 제기하였다(쟁점①처분에 대해서는 2019.4.3. 이의신청을 거쳐 무신고가산세 OOO이 감액경정되었음).

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 (1)조세특례제한법상 국민주택 해당 여부는 공부상 기재 등 형식이 아닌 규모와 실제 사용목적에 따라 판단하여야 하며, 주거 용도 목적으로 국민주택 규모에 해당되게 설계․건축된 쟁점오피스텔은 국민주택에 해당되어 부가가치세 면제대상이다. (가) 대법원은 ‘1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하이기만 하면조세감면규제법상의 국민주택에 해당한다고 보아야 할 것’이라고 판결하였는바OOO, 부가가치세 면제대상인조세특례제한법제106조 제1항 제4호의 국민주택은주택법에 따른 국민주택규모인 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하의 주택에 해당하는 경우를 모두 포함하는 개념이라고 보아야 한다. (나)국세기본법상 실질과세 원칙과 세법해석의 합목적성 기준에 따라조세특례제한법상 부가가치세 면제대상인 국민주택에 해당하는지 여부는 공부상 등재되어 있는 용도 구분이 아니라 주거 용도로 사용할 목적으로 설계 및 건축되어 해당 건물이 실질상 주택에 해당한다고 볼 수 있는지 여부에 따라 판단되어야 한다. (다) 또한, 이 사건의 쟁점오피스텔은 현재 주거 용도로 사용되고 있으며, 준공 당시 신청한 도시가스 및 전력까지도 모두 주택용으로 신청․설치되어 계속하여 주택용으로 이용하고 있는 상태일 뿐만 아니라 전기배관 및 상하수도 등 모두 벽체 매립형으로 건축되어 거주자가 손쉽게 사용 용도를 변경할 수 없으므로, 쟁점오피스텔은 주택과 실질적으로 동일하고 볼 수 있다.

(2) 청구인에게는 이 사건 부가가치세의 신고․납부 의무를 이행할 것을 기대하기 어려운 정당한 사유가 존재하므로 가산세 부분은 모두 취소되어야 한다. (가) 대법원은 가산세를 감면하는 정당한 사유와 관련하여, 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다는 입장이다OOO. (나) 조세심판원은 주거용 오피스텔을 공급하고 이를조세특례제한법상 주택에 해당한다고 보아 부가가치세를 신고․납부하지 않은 사안에 대하여 주거용 오피스텔의 부가가치세 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈렸으며, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정(국민주택 공급에 해당하지 않는다는 결정)이 있기 이전까지는 일부 심판결정례에서 납세자가 주거용 오피스텔을 부가가치세 면제대상인 국민주택으로 인정하였고, 이후 동일한 사안에 대한 가산세 부과와 관련하여 이전 심판결정례를 신뢰하여 부가가치세를 신고하지 아니한 것에 대한 책임이 있다고 보기 어려울 뿐만 아니라 기존 조세심판원의 심판결정례와는 달리 스스로 세법 규정을 자신에게 불리하게 해석하여 부가가치세를 신고․납부할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다고 인정하였다. (다) 또한국세기본법제48조 제1항 제2호 규정에 따른 가산세 감면은 신고불성실 및 납부불성실 가산세 모두 포함되는 것으로 보아야 하며, 신고불성실가산세만 취소할 수 있다는 것은 법문규정에 위배되는 처분이다.

• 나. 처분청 의견 (1)조세특례제한법상 국민주택은주택법상 주택으로 한정하여 해석해야 하며 주택에 해당되는지 여부는 공부상 기재 등에 따라 판단하여야 하므로 쟁점오피스텔은주택법상 준주택으로 국민주택에 해당되지 아니하여 부가가치세 면제대상이 아니다. (가)조세특례제한법제106조 제1항 제4호 규정의 부가가치세가 면제되는 주택은주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택으로 규정하고 있는바, 조세법률주의의 원칙상 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 아니하고OOO, 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다OOO. (나)조세특례제한법제106조 제1항 제4호의 주택은 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물에만 해당되는 것으로 해석해야하며 오피스텔은주택법에 따른 주택에 해당되지 않으므로조세특례제한법제106조 제1항 제4호 부가가치세 면제대상에 포함되지 아니한다. (다) 청구인은 쟁점오피스텔이 주거 목적으로 설계․건축하고 이후 실제 주거목적으로 사용하여 주택에 해당한다고 주장하나 쟁점오피스텔은주택법상 준주택인 오피스텔(업무시설)로 건축 허가를 받아 건축하고 그에 따라 사용 승인을 마쳤으며 이후 분양시점까지 건축물대장 등에서 그 용도가 오피스텔에서 주택으로 변경된 사실이 없으므로조세특례제한법제106조 제1항 제4호에서 규정한 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당되지 않는다.

(2) 청구인은 쟁점오피스텔 건축시 부가가치세 일반 사업자로 사업자 등록을 하는 등 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상이 아닌 것을 인지하였다고 볼 수 있으므로 이 사건 부가가치세의 신고․납부 의무를 이행할 것을 기대하기 어려운 정당한 사유가 존재하지 아니한다고 볼 수 있어 가산세 부과처분은 적법하다. (가) 오피스텔의 부가가치세 면제적용 여부에 대하여 예규(부가-249, 2015.12.29.)및 판례OOO등에서 일관되게 과세로 해석되었으며, 그간 판례와 예규에서 오피스텔은 부가가치세 과세대상으로 해석하여왔음에도 청구인은 주거용 오피스텔이 부가가치세 면제대상이라는 조세심판원의 개별 결정만을 신뢰하여 부가가치세 신고불성실 및 면세 신고하였으므로 청구인의 신뢰는 보호가치 있는 귀책사유 없는 신뢰로 보기 어렵다. (나) 청구인은 쟁점오피스텔 건축시 부가가치세 일반 사업자로 사업자등록을 하여 부가가치세 신고․납부의무가 있음을 인지하고 있었다고 볼 때, 청구인에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 이 사건 부가가치세에 대한 신고불성실 및 납부불성실 가산세 부과는 정당하다. (다) 납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 준수하도록 하는 의미도 있지만 법정납부기한과 납부일과의 기간에 대한 이자에 해당하는 금액으로서 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있고, 납부불성실가산세를 감면할 수 있다고 한다면 제때 세금을 납부한 납세자들과의 형평이 무너지게 되고 납부기한 내 납세하지 않은 자를 오히려 유리하게 취급하는 결과가 된다OOO.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

① 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인조세특례제한법제106조 제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하는지 여부

② 가산세 면제의 정당한 사유가 있는지 여부

• 나. 관련 법령

(1) 부가가치세법 제4조【과세대상】부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급

2. 재화의 수입 제15조【재화의 공급시기】① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때 제31조【거래징수】사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제29조 제1항에 따른 공급가액에 제30조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 징수하여야 한다.

(2) 조세특례제한법 제106조【부가가치세의 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(3) 조세특례제한법 시행령 제51조의2【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(4) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “주택”이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

3. 국민주택이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적” 이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 “국민주택규모” 라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.

(5) 주택법 시행령 제2조의2【준주택의 범위와 종류】법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다. 4.건축법 시행령별표1 제14호 나목에 따른 오피스텔

(6) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 제출한 자료에 따르면 쟁점①∼④건물의 건축 및 부가가치세 신고등과 관련된 상세내용은 ＜별지＞ 기재와 같다.

(2) 당초 청구인은 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인 국민주택으로 보아 쟁점①건물 내 오피스텔에 대하여 부가가치세 무신고하고 쟁점②∼④건물 내 오피스텔에 대해 부가가치세 면세신고 하였으나, 2018.11.19. 쟁점②∼④건물 내 오피스텔 양도에 대한 부가가치세 수정신고를 하였고, 2018.11.21. 쟁점①건물 내 오피스텔 양도에 대해 부가가치세 기한 후 신고하였다. 이후 OOO은 2019.1.14. 청구인이 신고한 쟁점①건물 내 오피스텔 2013년 제1기 부가가치세에 대하여 부가가치세 OOO(세금계산서 미발급가산세 OOO, 신고불성실가산세 OOO, 납부불성실가산세 OOO, 합계 OOO)으로 경정․고지하였다. ＜표3＞ 이 건 부가가치세 신고․경정내역

(3) 청구인은 위 부가가치세를 납부하였지 아니하였고, 2019.4.3. 쟁점①처분에 대하여 이의신청을 제기하였으며, 2019.4.30. 2014년 제2기 부가가치세, 2015년 제1기 부가가치세, 2016년 제2기 부가가치세 신고불성실가산세에 대한 경정청구를 제기하였다. 이후 OOO은 2019.6.14. 청구인이 2019.4.3. 제기한 2013년 제1기 부가가치세 전체 고지세액에 대한 이의신청에 대하여 가산세 감면에 대한 정당한 사유가 있다고 보아 2013년 제1기 부가가치세 OOO 중 무신고가산세 OOO을 감액하였고, 2019.6.20. 2016년 제2기 부가가치세의 경우 가산세 감면에 대한 정당한 사유가 없다고 보아 경정청구를 거부하였으며, OOO은 2019.7.1. 2014년 제2기 및 2015년 제1기 부가가치세 가산세 감면에 대한 정당한 사유가 없다고 보아 경정청구를 거부하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 주택법령상 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조세특례제한법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 하는 점,부가가치세법제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있으므로 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다OOO.

(5) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것인바OOO, ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 우리 원도 위 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점, 청구인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전에 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 허가받아 공급한 후 오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 청구인에게 세금계산서 미발급가산세를 부과한 처분 및 신고불성실가산세에 대한 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 다만, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지 1＞ 쟁점건물 상세 내역