[요지] 그동안 이 건의 쟁점과 유사한 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조세특례제한법제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점 등에 비추어 청구인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단됨.
[참조결정] 조심2019서1417 / 조심2017서0991 / 조심2019중0128
[주 문]
1. OOO세무서장이 2018.12.5. 청구인에게 한 2015년 제1기 부가가치세 부과처분 중 세금계산서미발급등 가산세 OOO원 및 과소신고가산세 OOO원을 각 취소한다.
2. OOO세무서장이 2018.12.5. 청구인에게 한 2015년 귀속 종합소득세 부과처분 중 토지등매매차익예정신고 무신고가산세 OOO원을 취소한다.
3. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 당초 주택신축 허가를 받으려고 하였으나 용적률(주차장 면적) 부족으로 부득이하게 10세대를 업무시설로 건축허가를 받은 바, 쟁점오피스텔은 건축물대장 등 공부상으로는 업무시설(오피스텔)로 되어 있으나 최초 건축 목적 및 의도가 주거용인 주택으로 사용되도록 설계 및 시공되었고, 실제 사용되고 있는 양태도 업무목적이 아닌 주거용이므로 실질과세원칙에 따라 국민주택의 공급으로 보아 부가가치세가 면제되어야 한다.
(2) 청구인은 쟁점오피스텔과 관련하여 부가가치세 면세사업자로 신고하였으나, 처분청은 2017.9.21. 조세심판원 심판관합동회의 결정을 근거로 쟁점오피스텔을 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세 무신고분에 대한 세금계산서 미발급등 가산세를 고지하였는바, 조세심판결정일 이전 과세기간에 대하여 부가가치세 무신고 가산세 및 토지 등 매매차익예정신고 무신고 가산세를 고지한 것은 소급과세금지원칙 및 신의성실의 원칙 등에 반하는 위법한 처분이다.
(3) 설령, 쟁점오피스텔이 부가가치세 과세대상에 해당한다 하더라도 이와 관련된 부가가치세 매입세액 공제는 인정되어야 한다.
(1) 국세청과 기획재정부는 조세특례제한법상 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은 주택법에 따른 국민주택규모의 주택공급에 한하며, 오피스텔은 주택법에 의한 주택에 해당하지 않으므로 이를 적용할 수 없다고 일관되게 해석하고 있는바, 쟁점오피스텔을 사용승인 후 주거용으로 사용하고 있다 하더라도 이는 주택법상 준주택에 불과하여 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호에서 규정하는 주택으로 볼 수 없다.
(2) 국세청은 일관되게 오피스텔 신축판매업을 부동산매매업으로 규정하여 주거용 오피스텔을 신축하여 판매하는 사업자에게 소득세법 제69조의 토지 등 매매차익 예정신고 의무가 있는 것으로 해석(소득세과-704, 2009.2.23.)하고 있다. 또한, 국세청 및 기획재정부는 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은 주택법에 따른 국민주택규모의 주택공급에 한하며, 오피스텔은 주택법에 의한 주택에 해당하지 않으므로 이를 적용할 수 없다고 해석하여 왔다. 따라서 청구인이 부가가치세 신고 및 토지 등 매매차익 예정신고를 이행하지 아니한데 정당한 사유가 있는 것으로 인정할 수 없다.
(3) 청구인은 쟁점오피스텔을 신축 및 분양하면서 부가가치세 면세사업자로 등록하였고 부가가치세법 제8조 제1항에 따른 사업자등록을 한 사실이 없어 OOO세무서장은 2018.7.19. 부가가치세 과세사업자로 직권등록하였다. 청구인은 2018.9.14. 쟁점오피스텔 신축과 관련한 2014년 제1기, 제2기 및 2015년 제1기 부가가치세 과세기간에 대한 부가가치세 기한후 신고서를 제출하였고 해당 신고서에 면세사업자 등록번호로 수취한 매입세액과 관련된 내용이 포함되어 있었다. 그러나 과세사업자로 직권등록되기 전 수취한 세금계산서상 매입세액은 등록전 매입세액에 해당하므로 부가가치세법 제39조 제1항 제8호에 따라 이를 불공제한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 주거용 오피스텔 공급이 부가가치세 과세대상에 해당하는지 여부
② 가산세를 감면할 정당한 사유가 존재하는지 여부
③ 면세사업자가 일반과세자로 사업자등록 정정되기 전에 지출한 비용을 매입세액으로 공제할 수 있는지 여부
(1) 조세특례제한법 제106조[부가가치세의 면제 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.
(2) 조세특례제한법 시행령 제106조[부가가치세 면제 등] ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 제51조의2[자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례] ③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.
(3) 주택법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. "국민주택"이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택으로서 국민주택규모 이하인 주택을 말한다.
6. "국민주택규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.
(4) 부가가치세법 제8조[사업자등록] ① 사업자는 사업장마다 대통령령으로 정하는 바에 따라 사업 개시일부터 20일 이내에 사업장 관할 세무서장에게 사업자등록을 신청하여야 한다. 다만, 신규로 사업을 시작하려는 자는 사업 개시일 이전이라도 사업자등록을 신청할 수 있다. 제39조[공제하지 아니하는 매입세액] ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
8. 제8조에 따른 사업자등록을 신청하기 전의 매입세액. 다만, 공급시기가 속하는 과세기간이 끝난 후 20일 이내에 등록을 신청한 경우 등록신청일부터 공급시기가 속하는 과세기간 기산일(제5조제1항에 따른 과세기간의 기산일을 말한다)까지 역산한 기간 내의 것은 제외한다.
(5) 국세기본법 제18조[세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지] ② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 제48조[가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(6) 국세기본법 시행령 제28조 [가산세의 감면 등] ① 법 제48조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 제10조에 따른 세법해석에 관한 질의·회신 등에 따라 신고·납부하였으나 이후 다른 과세처분을 하는 경우
(7) 소득세법 제69조[부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부] ① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 "토지등"이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다.
② 제1항에 따른 신고를 "토지등 매매차익예정신고"라 한다.
⑥ 토지등의 매매차익과 그 세액의 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(8) 소득세법 시행령 제122조[부동산매매업자에 대한 세액계산의 특례] ① 법 제64조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 부동산매매업"이란 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업(건물을 자영건설하여 판매하는 경우만 해당한다)과 부동산 개발 및 공급업을 말한다. 다만, 한국표준산업분류에 따른 주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우는 제외한다. 이하 "주거용 건물 개발 및 공급업"이라 한다)은 제외한다.
(1) 청구인은 2013.7.15. 쟁점오피스텔과 관련하여 주택신축판매업으로 부가가치세 면세사업자로 등록한 후 다세대주택 20세대 및 쟁점오피스텔 10호를 신축하여 준공승인을 받아 분양한 후 2015.1.31. 폐업신고하였다. 그 외에 쟁점오피스텔과 관련하여 부가가치세법 제8조에 따른 사업자등록신청, 같은 법 제49조에 따른 부가가치세 확정신고 및 소득세법 제69조에 따른 토지 등 매매차익예정신고를 이행한 사실은 없다.
(2) OOO세무서장은 2018.7.9. 쟁점오피스텔과 관련하여 ＜표1＞ 기재와 같이 청구인을 부가가치세 과세사업자로 직권등록하였고, 개업일 및 폐업일 등 사업자등록사항의 기재 내용은 청구인의 면세사업자 등록내용과 동일한 것으로 확인된다.
(3) 청구인은 2018.9.14. 직권등록된 사업자등록번호로 2014년 제1기 및 제2기, 2015년 제1기 부가가치세 기한후과세표준 신고서를 다음 ＜표2＞ 기재와 같이 접수하였고, 2018.9.7. 부가가치세 OOO원을 납부하였다.
(4) 과세처분 내역 (가) OOO세무서장은 쟁점오피스텔 분양금액 OOO원을 무신고한 부가가치세 과세표준으로 보아 2018.12.5. 청구인에게 2015년 제1기 부가가치세를 결정하면서 청구인이 기납부한 OOO원을 차감하였고, 세금계산서 미발급등 가산세 OOO원, 과소신고가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원을 가산하여 총 OOO원을 경정․고지하였다. 한편, 청구인의 2014년 제1기 및 제2기 부가가치세 기한후과세표준 신고서의 매입세액은 등록전 매입세액으로 보아 매입세액공제를 인정하지 아니하였다. (나) OOO세무서장은 쟁점오피스텔 분양금액과 관련하여 청구인의 2015년 귀속 종합소득세를 경정하면서 소득세법 제69조에 따른 토지 등 매매차익예정신고 무신고에 따른 가산세 OOO원을 포함하여 총 OOO원을 경정․고지하였다.
(5) 쟁점오피스텔이 건축물대장상 업무시설(오피스텔) 용도로 기재되어 있는 사실 및 전용면적이 주택법상 국민주택 규모(85㎡) 이하라는 점에 대해서는 다툼이 없다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 주거용 오피스텔 공급은 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다고 주장한다. 그러나 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 주택법 제2조 제1호 및 제3호에서 “주택”이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”은 주거전용면적 85제곱미터(읍 또는 면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 주택법 시행령 제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 ‘준주택’으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조세특례제한법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍․면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미한다(조심 2017서991, 2017.12.20. 합동회의 참고)고 해석함이 타당한 점, 부가가치세법 제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어서 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인이 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔을 주택이 아닌 업무시설로 봄이 타당한 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인이 부가가치세 신고 및 토지 등 매매차익 예정신고를 이행하지 아니한데 정당한 사유가 있는 것으로 인정할 수 없다는 의견이다. 그러나 그동안 이 건의 쟁점과 유사한 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조세특례제한법제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점, 청구인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전인 2015년에 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 허가받아 공급한 후 오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 과소신고가산세, 세금계산서 불성실 가산세 및 토지 등 매매차익 예정신고 무신고 가산세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다(조심 2019인2970, 2019.11.6., 조심 2019중128, 2019.10.28. 같은 취지). 다만, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다. (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 면세사업자가 일반과세자로 사업자등록 정정되기 전에 지출한 비용을 매입세액으로 공제하여야 한다고 주장하나, 처분청이 과세사업자로 직권등록 하기 전까지는 부가가치세법에 따른 사업자등록을 한 것으로 볼 수 없으므로, 면세사업자로 사업자등록을 한 기간 중에 교부받은 매입세액은 부가가치세법 제39조 제1항 제8호 소정의 ‘사업자등록을 신청하기 전의 매입세액’에 해당하여 이를 매출세액에서 공제할 수는 없는 것으로 판단된다(조심 2019서1417, 2019.6.26. 같은 취지).
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.