[요지] 범칙혐의자 심문조서에 의하면 ◎◎◎은 20△△년부터 청구법인의 부회장으로 근무하며 본인이 청구법인의 모든 업무관리를 하고 있고 업무중요도에 따라 독자적으로 의사결정 하는 경우도 있었다고 진술하는 등 본인이 청구법인의 실질적 경영자였음을 인정하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 경우에 해당하는 것으로 보이고, 청구법인은 세무조사가 착수된 이후에 수정신고를 한 것으로 확인되어법인세법 시행령제106조 제4항의 단서에 의하여 설령 횡령금액을 환원하였다 하더라도 관련 법령상 사외유출된 금액을 사내유보로 처리할 수 없는 것으로 판단되고, 그 외에 이 건 부과처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
① 청구법인의 2017사업연도 회계감사 당시 OOO 등 전 경영진이 부정한 회계처리로 회사자금을 유용 및 횡령한 사실이 확인되어 2018.3.6. 금융감독원으로부터 주식거래 정지처분을 받았고, 2018.3.21. 외부회계감사 결과 ‘의견거절’을 받았다. 이에 청구법인은 2018.4.2. OOO검찰청에 OOO 등 전 경영진을 배임․횡령 및 가공세금계산서 수취 등 혐의로 고소하였고, OOO 등 전 경영진은 2018.6.1. 구속기소되었다. 청구법인이 OOO 등을 조세포탈혐의로 고소함에 따라 조사청은 2018.6.14. 청구법인에 대한 법인세 조사를 착수하게 된 것이므로 사실상 청구법인 스스로 세무조사를 자청한 것이다.
② 청구법인은 2018.5.28.부터 OOO으로부터 재감사를 받았고, 2018.8.13. 적정의견을 받아 2018.9.13. 법인세 수정신고를 하였다. 재감사 당시 전 경영진의 인정상여처분액에 상당하는 횡령금액에 대하여 전 경영진의 불법행위미수금으로 규정하여 회계감사기준에 따라 사업연도별로 대손금으로 회계처리 하도록 지시하였고, 그 외에 가공자산 처리부분 및 과대평가 자산 등 외부회계감사기준에 부합하지 않은 부분에 대해서도 수정 기표하였다. 한편, OOO이 청구법인에 입금한 OOO원에 대하여도 당초 청구법인은 대주주 가수금으로 회계처리하였으나 회계감사 이후 이를 각 사업연도 결산서상 손익계상하였으며, 2018사업연도 반기 결산시 영업외수익(전 경영진 횡령손실 환입)으로 계상하였다. 외부감사기관의 감사결과가 나오기 전에 미리 수정신고를 할 수 없었기 때문에 조사청의 조사착수 당시(2018.6.14.)까지 수정신고를 하지 못한 것이다.
③ OOO은 2018.1.3.부터 2018.2.19. 사이에 총 OOO원을 청구법인에 입금하여 횡령 등의 혐의로 OOO에게 상여처분된 금액OOO 전액을 상환하였으며, 2018.9.13. OOO의 횡령금액 OOO원에 대하여 ＜표6＞ 기재와 같이 쟁점인정상여처분액 지연불입에 따른 인정이자 상당액을 계상하여 각 사업연도별로 익금산입하고 관련 금액을 OOO에게 인정상여처분으로 수정신고하였다.
④ 처분청은 2018년 1월 내지 2월 사이에 OOO이 청구법인에 입금한 OOO원을 횡령금액의 상환으로 볼 수 없다는 의견이나, 특약사항합의서상 대여금으로 기재한 것은 이를 횡령금액 상환으로 명시할 수 없어 다르게 기재한 것일 뿐이고, 특약사항합의서상 거래당사자가 청구법인이 아닌 OOO과 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)인 점, 합의서 4항에 “매도인(OOO)과 관련한 배임, 횡령 등의 청구법인 손해액이 OOO원을 초과하는 경우를 대비하여 매도인은 청구법인에 OOO원을 대여하고 문제가 발생하는 금액을 상계처리하되, 잔여금액이 있는 경우 2018.12.31. 이전에 매도인에게 상환하며, 청구법인의 손해액이 OOO원을 넘는 경우 총 한도 OOO억원 내에서 매도인이 청구법인에 대여금의 형태로 입금하여 해결한다.”고 기재하고 있는 점 등을 보면 OOO이 OOO로부터 지급받을 주식 매매대금 중 OOO원을 청구법인에게 지급한 것은 당초 횡령금액의 상환임을 확인할 수 있다. OOO은 청구법인의 신 경영진도 구체적 횡령규모나 내용을 모르는 상황에서 스스로 자진하여 횡령금액 일체를 상환한 것으로 이는 법인세법 시행령 제106조 제4항 본문에서 규정하는 “내국법인이 국세기본법 제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다.”는 조항의 입법취지에 부합하는 것이다.
⑤ 청구법인은 주식 상장법인으로 ＜표1＞ 기재와 같이 이해관계가 있는 소액주주가 존재하므로, 대표이사가 법인의 자금을 불법으로 횡령하고 횡령액을 청구법인에 입금하지 아니하였다 하더라도 대표이사의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 볼 수 없다. 특히, 청구법인은 OOO 등 전 경영진의 횡령사실을 알게 된 즉시 OOO 등을 검찰에 고발하였고, 민사상 손해배상청구도 진행하고 있으므로 OOO 등 전 경영진이 청구법인의 의사에 반하여 법인의 자산을 횡령한 것임이 분명하고, 따라서 유용당시부터 회수를 전제하지 아니한 것으로 볼 수 없는 특별한 사정이 있는 경우에 해당하므로 이를 사외유출로 보아 OOO 등에게 소득처분 할 수 없다.
① OOO은 2004.8.14.부터 2010.1.3.까지 청구법인의 대표이사였고, 그 이후부터 현재 경영진이 경영권을 양수한 2018년 1월까지는 OOO의 아버지 OOO이 대표이사로 등기되어 있었으나 법인의 실질적 경영자는 OOO이었던 것으로 확인된다. OOO은 조사청의 심문 당시 2008년부터 청구법인이 총괄사장으로 근무하였고, 2013년부터 청구법인의 부회장으로 근무하였으며 본인이 청구법인의 모든 업무관리를 하고 있고 업무중요도에 따라 독자적으로 의사결정하는 경우도 있었다고 진술하는 등 본인이 청구법인의 실질적 경영자였음을 인정하였다. OOO은 에이전트 수수료를 허위지급하면서 청구법인의 자금을 유출할 목적으로 2013년 9월경 OOO 및 OOO에게 에이전트회사 2개를 설립하라고 지시하여 OOO은 주식회사 OOO를 설립하였고 OOO은 주식회사 OOO를 설립하였다. 설립된 두 법인 모두 페이퍼컴퍼니로, OOO은 위 두 법인에게 지급의무 없는 에이전트수수료를 지급하고 되돌려받는 방법으로 부당이득을 취하였다. 그 외에도 OOO은 직원 OOO을 대표자로 하여 주식회사 OOO를 설립하여 가공세금계산서를 수수하였으며, 장인이 운영하는 주식회사 OOO과 가공의 매입거래를 하는 등의 방법으로 자금을 유용하였는데, 청구법인 내부에는 OOO의 위와 같은 자금유용행위를 실질적으로 통제하거나 감독할만한 사람이 없었다.
② 법인세법 시행령 제106조 제4항은 “내국법인이 국세기본법 제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.”고 규정하고 있으며 단서조항에 해당하게 되는 사유로 제1호에서 세무조사의 통지를 받은 경우, 제2호에서 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우를 규정하고 있다. 조사청이 청구법인에 대한 세무조사에 착수한 것은 2018.6.14.이고 청구법인이 수정신고를 한 것은 세무조사 착수 이후인 2018.9.13.이므로 법인세법 시행령 제106조 제4항에서 규정하는 소득처분을 사내유보로 할 수 있는 예외사유에 해당하지 않는다.
3. 심리 및 판단
(1) 2017년 12월부터 2018년 12월까지 발생한 중요사건을 순서대로 기재하면 다음과 같다. 청구법인은 2017.11.15. 외부감사기관인 OOO으로부터 회계부정 의혹을 제기(의견거절)받았고, 2018.1.3. OOO를 비롯한 청구법인의 현 경영진은 OOO 및 그 특수관계인으로 구성된 전 경영진부터 청구법인의 주식 OOO를 양수하였으며, OOO은 주식양수대금 중 OOO원을 2018년 1월～2월 사이에 ＜표3＞ 기재와 같이 청구법인 계좌에 입금하였다. 2018.4.2. 청구법인은 OOO을 비롯한 전 경영진을 사실과 다른 세금계산서 수취 등의 사유를 포함하여 검찰에 고소하였고, 2018.6.1. OOO 등 전 경영진이 구속기소되었으며, 2018.6.14. 검찰로부터 자료를 넘겨받은 조사청의 세무조사가 착수되었다. 청구법인은 OOO으로부터 재감사를 받아 2018.8.13. 적정의견을 받은 후 2018.9.13. 1차 수정신고 및 2018.10.23. 2차 수정신고를 마쳤다.
(2) 2018.1.3. 청구법인의 현 경영진은 OOO 등 전 경영진으로부터 청구법인의 주식 OOO를 양수하였는바, ‘주식 및 경영권 양수도 계약서’ 중 ‘특약사항합의서’ 제3항은, “매도인 또는 매도인이 지정하는 자는 청구법인에 본 계약의 계약금을 받는 날 OOO원, 중도금을 받는 날 OOO원, 잔금을 받는 날 OOO원 등 총 OOO원을 대여금의 형태로 입금하기로 한다.”, 제4항은 “단, 매도인과 관련한 배임, 횡령 등의 청구법인 손해액이 위 3항을 초과하는 경우를 대비하여, 매도인은 청구법인에 OOO원을 대여하고 문제가 발생하는 금액을 상계처리 하되, 잔여 금액이 있는 경우 2018년 12월 31일 이전에 매도인에게 상환하며, 청구법인 손해액이 OOO원을 넘는 경우 총 한도 OOO원 내에서 매도인이 청구법인에 대여금의 형태로 입금하여 해결한다.”고 약정하고 있다.
(3) 2018.1.4.부터 2018.2.19.까지 청구법인은 OOO으로부터 ＜표3＞ 기재와 같이 OOO원을 입금 받았다. (가) 청구법인은 위 OOO원에 대하여 OOO이 유용·횡령금액의 반환이라고 주장하고, 처분청은 특약사항합의서에 OOO이 청구법인에 대한 대여금 형태로 입금한다고 합의한 것으로 보아 횡령금에 대한 반환인지 다른 성격의 자금인지 알 수 없다는 의견이다. (나) 청구법인은 위 OOO원을 금융감독원 전자공시시스템(DART)에 등록한 반기보고서에 ‘기타영업외수익’으로 공시하였고, 이에 대하여 “2018년 1월 2일, 전 최대주주인 OOO과 OOO 간에 체결된 주식 양수도계약에 의해 전 최대주주인 OOO으로부터 2018년 1월 4일부터 2월 19일까지 총 4회에 걸쳐 OOO원을 수령하여 기타영업외수익으로 인식하였다.”고 기재하고 있는 것으로 나타난다.
(4) 2018.4.2. 청구법인은 OOO 등을 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(배임, 횡령, 허위세금계산서 교부 등) 등을 혐의로 검찰에 고소하였다. 고소장에 기재된 구체적인 혐의내역은 ① 주식회사 OOO에게 실물거래 없이 OOO원을 지급하여 손해를 가하고, ② 첨단2공장 공사비 선급금 명목으로 OOO원을 지급하여 손해를 가하고, ③ 에이전트 수수료를 과다 책정하여 OOO원을 횡령하고, ④ 보증금 반환청구권을 담보제공하여 보증금 합계 OOO원의 손해를 가하고, ⑤ OOO 선급금 OOO원, OOO 선급금 OOO원, OOO 선급금 OOO원을 지급하여 선급금 합계 OOO원의 손해를 가하고, ⑥ OOO에 대한 퇴직금 OOO원을 임의로 지급하여 손해를 야기하고, ⑦ 해외출장비 OOO원을 횡령하고, ⑧ 협력업체 대여금 OOO원을 허위 물품대금 명목으로 면제하고, ⑨ 6개 협력업체에 대한 최소보장금액 OOO원을 과다지급하고, ⑩ 주식회사 OOO 관련 공급가액 합계 OOO원의 허위 매입세금계산서를 수취하고, ⑪ 협력업체 관련 공급가액 합계 OOO원의 허위매입세금계산서를 수취하여 총 OOO원을 배임 또는 횡령하였고, OOO원의 허위 매입세금계산서를 수취한 것으로 기재되어 있다.
(5) OOO 전자공시시스템(DART)에 공시된 청구법인의 반기보고서에 의하면, 청구법인은 전 경영진에 대한 고발과 동시에 OOO 등에 대한 배임․횡령에 대해서도 민사소송(손해배상 청구)을 제기하는 한편 OOO이 보유한 재산을 가압류한 것으로 확인된다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구법인은 OOO 등 전 경영진이 청구법인의 의사에 반하여 법인의 자산을 횡령한 것이므로, 유용당시부터 회수를 전제하지 아니한 것으로 볼 수 없는 특별한 사정이 있는 경우에 해당하여 이를 사외유출로 보아 OOO 등에게 소득처분 할 수 없다고 주장한다. 그러나 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것인데, 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 등 여러 사정을 종합하여 개별적ㆍ구체적으로 판단하여야 하는바, 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 할 것(대법원 2017.9.7. 선고 2016두57298 판결)으로서,
청구법인 법인등기부등본 및 국세청 대내포탈시스템에 의하면 OOO은 2004.8.14.～2010.1.3.까지 청구법인의 대표이사로 근무한 것으로 확인되고, 2014～2017사업연도에 OOO과 특수관계자의 지분을 포함할 경우 37.92～47.87%에 달하여 같은 기간 소액주주의 주식보유 비율(28.13～39.82%)을 상회하는 점, 범칙혐의자 심문조서에 의하면 OOO은 2013년부터 청구법인의 부회장으로 근무하며 본인이 청구법인의 모든 업무관리를 하고 있고 업무중요도에 따라 독자적으로 의사결정 하는 경우도 있었다고 진술하는 등 본인이 청구법인의 실질적 경영자였음을 인정하고 있는 점, OOO의 횡령내역을 구체적으로 살펴보면, ① 에이전트 수수료를 허위지급하면서 청구법인의 자금을 유출할 목적으로 페이퍼컴퍼니 2개를 설립하고 위 두 법인에게 지급의무 없는 에이전트수수료를 지급하고 되돌려 받는 방법으로 부당이득을 취하였거나, ② 직원 OOO을 대표자로 하여 주식회사 OOO를 설립하여 가공세금계산서를 수수하였으며, ③ 장인이 운영하는 주식회사 OOO과 가공의 매입거래를 하는 등의 방법으로 자금을 유용하였는데, 청구법인 내부에는 OOO의 위와 같은 자금유용행위를 실질적으로 통제하거나 감독할만한 사람이 없었던 것으로 확인되는 점 등에 비추어 볼 때, 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 경우에 해당하는 것으로 보인다. 또한, 본래 사외유출 되어 법인의 대표자 등에게 귀속된 금액에 관하여 일단 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 금액이 법인에 환원되었더라도 이미 성립한 소득세 납세의무에 영향을 미칠 수 없으므로 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호에 따라 소득처분을 하는 것이 원칙이고, 같은 조 제4항 본문은 예외적으로 법인이 소정의 기한 내에 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우 그 금액이 사외유출되지 아니한 것으로 보아 원칙에 따른 소득처분을 하지 아니하도록 함으로써 법인에게 자발적인 자기시정의 기회를 주고 있는 것(대법원 2016.9.23. 선고 2016두40573 판결 참조)인바,
청구법인은 세무조사가 착수된 2018.6.14. 이후인 2018.9.13. 또는 2018.10.23. 수정신고를 한 것으로 확인되어 법인세법 시행령 제106조 제4항의 단서에 의하여 설령 횡령금액을 환원하였다 하더라도 관련 법령상 사외유출된 금액을 사내유보로 처리할 수 없는 것으로 판단되고, 그 외에 이 건 부과처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.