[요지] 2016.12.27. 지방세법제6조 제1호가 개정되면서 수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우를 원시취득에서 제외하는 규정을 신설하였으나, 동 개정규정은 원시취득의 정의를 변경하는 창설적 규정이 아니라 그 간의 각 지방자치단체들의 과세관행을 반영한 확인적 규정으로 청구법인이 쟁점체비지를 동 개정규정 이전에 취득하였다고 하더라도 원시취득의 세율 적용대상으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구법인은 쟁점체비지를 매매로 승계하여 취득한 것으로 보는 것이 타당하다고 판단됨.
[참조결정] 조심2013지0603 / 조심2016지0517 / 조심2017지0079
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 취득세는 소유권 취득여부와 관계없이 대금지급과 같은 사실상의 취득행위가 있으면 그에 대한 납세의무가 성립되는 것이며 체비지를 매수한 자의 취득일은 유상승계 취득시 대금지급이 있는 경우에 잔금지급일과 체비지대장 등재일 중 빠른 날이라 할 것(조심 2016지517, 2016.6.30.)인 바, 처분청은 위 사례를 근거로 쟁점체비지에 대해 매매대금이 지급되었으므로 유상승계취득에 해당한다고 주장하나, 위 사례는 취득세 신고․납부의무에 따른 가산세와 관련한 쟁점이지 체비지의 매수가 곧 승계취득이라고 단정적으로 판단한 결정이 아니다.
(2) “이미 처분된 체비지는 이를 매입한 자가 소유권이전등기를 마친 때에 그 소유권을 취득하므로 체비지 매입자는 등기원인을 증명하는 서면으로 사업시행자가 교부한 체비지 매매계약서를 첨부하여 사업시행자와 공동으로 소유권이전등기 신청을 하여야 할 것”(등기선례 제200610-4호)이고, “구 토지구획정리사업법에서 체비지 매수인이 소유권보존등기를 하였으나 현행 도시개발법에서는 소유권이전등기를 하는 것”(등기선례 제201310-3호)인 바, 처분청은 위 선례를 근거로 쟁점체비지의 취득을 소유권을 이전등기하는 것으로 보고 있으나, 지방세법령상 사실상의 취득과 등기법령상 소유권 취득은 그 시기와 대상이 다르므로 위 선례에서 소유권이전등기라는 부분도 부동산등기법상 보전등기․이전등기 등 등기형식에 의미가 있을 뿐 쟁점체비지가 원시취득인지, 승계취득인지의 판단과는 무관하다.
(3) “환지의 의미는 토지의 소유권 등을 강제적으로 교환․분합하는 것이고 이는 사실상 지방세법상 유상승계 취득에 해당 할 것”(조심 2013지603, 2013.9.25., 같은 뜻임)인 바, 처분청은 위 사례를 근거로 쟁점체비지가 유상승계취득에 해당한다고 주장하나, 환지의 경우 양 당사자간에 소유권을 서로 교환하는 개념이고 체비지는 도시개발사업 비용을 충당하기 위하여 제3자에게 매각한다는 점에서 위 사례를 근거로 한 환지에 대한 판단을 체비지에 적용할 수 없다.
(4) 처분청은 청구법인이 매수자의 지위에서 일반 유상거래와 동일한 법률행위인 매매계약을 체결하였으므로 쟁점체비지는 유상승계취득에 해당한다고 주장하나, 환지처분전에 분양된 체비지는 원시취득 물건의 특성이 있어 실질에 있어서는 이미 잔금을 지급할 때부터 취득한 것으로 보아야 하므로 비록 형식적으로는 환지처분공고 후 사업시행자로부터 소유권보존등기된 다음 분양자에게 소유권이전등기 절차를 한다 하더라도 이를 달리 볼 것이 아니라 등기형식에 관계없이 원시취득으로 보아야 한다(대법원 2016.6.23. 선고, 2016두34783 판결, 같은 뜻임). 따라서 쟁점체비지 대한 매매계약은 청구법인이 체비지의 사용․수익권을 승계 취득한다는 근거가 될 수 없다.
(1) 취득세는 소유권 취득여부와 관계없이 대금지급과 같은 사실상의 취득행위가 있으면 그에 대한 납세의무가 성립되는 것이며, 이 때 체비지를 매수한 자의 취득일은 유상승계취득 시 대금지급이 있는 경우에는 잔금지급일과 체비지대장 등재일 중 빠른 날이 되는 것(조심 2016지517, 2016.6.30. 같은 뜻임)으로 체비지의 취득은 유상승계 취득으로 보는 것이 타당하다.
(2) 쟁점체비지와 같이 이미 처분된 체비지는 이를 매입한 자가 소유권 이전 등기를 마친 때에 그 소유권을 취득하므로, 체비지 매입자는 등기원인을 증명하는 서면으로 사업시행자가 교부한 체비지 매매계약서를 첨부하여 사업시행자와 공동으로 소유권이전등기신청을 하여야 할 것(등기선례 제200610-4호, 2006.10.4. 참조)이며, 사업시행자가 환지처분 공고 전에 체비지를 제3자에게 처분한 경우 구 토지구획정리사업법에서는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날에 위 제3자가 소유권을 취득하는 것으로 보아 체비지에 대하여 제3자 명의의 소유권보존등기가 가능하였으나, 현행도시개발법은 환지처분 공고 전에 체비지를 매입한 자는 그 소유권이전등기를 마친 때에 비로소 소유권을 취득하는 것으로 규정하고 있고,부동산등기특별조치법제2조는 계약의 체결이 있을 때마다 이에 따른 소유권이전등기를 순차로 하여야 한다고 하여 중간생략등기를 금지하고 있는데, 체비지가 전전 매수되는 경우에도 이와 다를 바 없으므로, 체비지에 대하여도 중간 매수인마다 그들의 명의로의 소유권이전등기를 순차로 마쳐야 할 것(등기선례 제201310-3호, 2013.10.15. 참조)으로, 대법원에서도 사업시행자 외에 제3자 및 제3자 간의 체비지 취득을 매매로 보고 있다는 점에서 쟁점체비지는 유상승계취득으로 보는 것이 타당하다.
(3) 일반적으로 환지의 의미는 토지의 이용가치를 전반적으로 증진하기 위하여 일정한 지역 내 토지의 소유권 또는 기타의 권리를 권리자의 의사 여하에 불구하고 강제적으로 교환(交換)·분합(分合)하는 것을 말하는 바, 이 건 토지구획정리사업의 경우, 동 사업지구 내 토지 소유자가 종전 토지를 사업시행자에게 넘겨주고, 사업시행자가 토지구획정리사업을 통하여 새로운 지번의 확정면적을 부여하면서 종전 토지의 권리면적과의 차이에 따라 청산금을 징수 또는 교부한 것으로서 토지구획정리사업지구 내 토지 소유자들 간에 상호 ‘교환’이 이루어진 것으로 볼 수 있어 이는지방세법상 유상승계취득에 해당된다(조심 2013지0603, 2013.9.25., 같은 뜻임)고 하고 있으므로,도시개발법제36조 제4항에 따라 체비지의 용도로 환지 예정지가 지정된 경우 도시개발사업 시행자가 처분하는 체비지를 취득하는 것 또한 환지의 경우와 동일하다는 점에서 쟁점체비지의 취득을 유상승계취득으로 보는 것이 타당하다.
(4) 청구법인이 매수인의 지위에서 쟁점체비지의 매도인인 이 건 조합과 매매계약조건에 따라 법률행위인 매매계약을 원인으로 쟁점체비지를 취득하였으므로 쟁점체비지의 취득은 일반 매매계약에 의한 취득의 경우와 동일하므로 쟁점체비지를 유상승계취득으로 보는 것이 타당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 증빙서류에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인(매수인)과 이 건 조합(매도인)은 2016.5.16. 쟁점체비지 매매계약을 체결하였고, 그 주요 내용은 다음과 같다. ＜쟁점체비지 매매계약서 주요내용, 발췌＞ ㅇ 매매목적물: 쟁점체비지 ㅇ 제3조(매매대금) 매매대금은 OOO원으로 한다. ㅇ 제4조(소유권이전) 매도인은 동 매매대금을 수령함과 동시에 계약의 차질 없는 이행을 담보하기 위하여 매매 목적물에 관한 체비지 대장에 청구법인 명의로 소유권이전등록을 하여야 한다 ㅇ 제6조(금지행위) 청구법인은 쟁점체비지에 관한 소유권이전등기를 경료하기 전에는 매도인 승인 없이 본 계약 물건의 원형 또는 사용목적 변경 행위를 할 수 없다 ㅇ 제9조(비용부담) 제4조의 소유권이전에 소요되는 비용은 모두 청구법인이 부담한다 (나) 이 건 조합이 작성한 체비지 대장을 보면, 쟁점채비지는 2016.5.16.부터 2017.6.8.까지의 기간 동안에 총 5회에 걸쳐 다음의 ＜표＞와 같이 소유권이 변동된 것으로 기재되어 있다. ＜표＞ OOO 관련 쟁점체비지 소유권 변동현황 (다) 청구법인은 2016.5.16. OOO의 시행사인 이 건 조합과 쟁점체비지에 대한 매매 계약서를 작성한 후, 같은 날 그 취득가격 OOO원을 과세표준으로 하고 지방세법제11조 제1항 제7호에 따른 취득 세율(4%)을 적용하여 산출한 취득세 OOO원, 지방교육세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원을 처분청에 신고․납부하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점체비지의 취득에 대하여 원시취득의 세율을 적용하여야 한다고 주장하나, 토지개발법령의 규정에 의한 환지(換地)의 의미는 토지의 이용가치를 전반적으로 증진하기 위하여 일정한 지역 내 토지의 소유권 또는 기타의 권리를 권리자의 의사 여하에 불구하고 강제적으로 교환(交換)․분합(分合)하는 것을 말하는 바, 토지구획정리사업의 경우, 동 사업지구 내 토지 소유자가 종전토지를 사업시행자에게 넘겨주고, 사업시행자가 토지구획정리사업을 통하여 새로운 지번의 확정면적을 부여하면서 종전토지의 권리면적과의 차이에 따라 청산금을 징수 또는 교부한 것으로서 토지구획정리사업지구 내 토지 소유자들 간에 상호 ‘교환’이 이루어진 것으로 볼 수 있어 이는지방세법상 유상승계취득에 해당(조심 2013지603, 2013.9.25. 같은 뜻임)하므로,도시개발법제36조 제4항에 따라 도시개발사업 시행자가 도시개발사업에 드는 비용을 충당하기 위하여 처분하는 체비지를 취득하는 것 또한 유상승계취득에 해당한다고 할 것(조심 2017지79, 2019.8.8. 같은 뜻임)인 점, 지방세법제6조 및 제11조에서 원시취득과 승계취득에 대한 별도의 정의규정을 두고 있지 아니하므로 위 규정에 의한 원시취득인지 여부는 별도의 해석에 의하여야 하는데, 원시취득이란 어떤 권리가 타인의 권리에 기함이 없이 특정인에게 새로 발생하는 취득을 말하고, 승계취득이란 어떤 권리가 타인의 권리에 기하여 특정인에게 승계되어 이루어지는 취득을 말하는 것으로 보아야 하는 데 이에 따르면, 도시개발사업에 따라 조합으로 귀속된 쟁점체비지에 대하여 청구법인은 2016.5.16. 매수인의 지위에서 매도인인 조합과 매매계약서를 작성하여 대금 OOO원에 취득한 것으로 법률행위인 매매계약을 원인으로 한 일반적인 유상승계 취득과 다를 바 없는 점, 이 건 조합은 2016.5.16. 쟁점체비지 매대대금을 완납한 자만을 소유자로 등재한 쟁점체비지대장을 작성한 점, 조합이 처분하는 체비지를 청구법인이 취득하는 것 또한 도시개발사업지구 내 토지 소유자들 간에 유상승계 취득인 상호 ‘교환’이 이루어진 것으로 볼 수 있고 이는지방세법상 유상승계 취득으로 보는 환지의 경우와 동일하다 할 것(조심 2017지79, 2019.8.8., 같은 뜻임)인 점, 2016.12.27. 지방세법제6조 제1호가 개정되면서 수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우를 원시취득에서 제외하는 규정을 신설하였으나, 동 개정규정은 원시취득의 정의를 변경하는 창설적 규정이 아니라 그 간의 각 지방자치단체들의 과세관행을 반영한 확인적 규정으로 청구법인이 쟁점체비지를 동 개정규정 이전에 취득하였다 하더라도 원시취득의 세율 적용대상으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구법인은 쟁점체비지를 매매로 승계하여 취득한 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법(2016.12.27. 법률 제14475호로 개정되기 전의 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. "취득"이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다. 제11조(부동산 취득의 세율) ① 부동산에 대한 취득세는 제10조의 과세표준에 다음 각 호에 해당하는 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
3. 원시취득: 1천분의 28
7. 그 밖의 원인으로 인한 취득
(2) 지방세법(2016.12.27. 법률 제14475호로 개정된 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. "취득"이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다.
(3) 지방세법 시행령(2016.12.27. 대통령령 제14475호로 개정되기 전의 것) 제20조(취득의 시기 등) ② 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
1. 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일
2. 제1호에 해당하지 아니하는 유상승계취득의 경우에는 그 계약상의 잔금지급일(계약상 잔금지급일이 명시되지 아니한 경우에는 계약일부터 60일이 경과한 날을 말한다). 다만, 해당 취득물건을 등기·등록하지 아니하고 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 서류에 의하여 취득일부터 60일 이내에 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.
(4) 도시개발법(2018.4.17. 법률 제15600호로 개정되기 전의 것) 제34조(체비지 등) ① 시행자는 도시개발사업에 필요한 경비에 충당하거나 규약ㆍ정관ㆍ시행규정 또는 실시계획으로 정하는 목적을 위하여 일정한 토지를 환지로 정하지 아니하고 보류지로 정할 수 있으며, 그 중 일부를 체비지로 정하여 도시개발사업에 필요한 경비에 충당할 수 있다. 제36조(환지 예정지 지정의 효과) ① 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다.
② 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다.
③ 환지 예정지 지정의 효력이 발생하거나 제2항에 따라 그 토지의 사용 또는 수익을 시작하는 경우에 해당 환지 예정지의 종전의 소유자 또는 임차권자등은 제1항 또는 제2항에서 규정하는 기간에 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다.
④ 시행자는 제34조에 따른 체비지의 용도로 환지 예정지가 지정된 경우에는 도시개발사업에 드는 비용을 충당하기 위하여 이를 사용 또는 수익하게 하거나 처분할 수 있다.
⑤ 임차권등의 목적인 토지에 관하여 환지 예정지가 지정된 경우 임대료ㆍ지료(地料), 그 밖의 사용료 등의 증감(增減)이나 권리의 포기 등에 관하여는 제48조와 제49조를 준용한다. 제42조(환지처분의 효과) ① 환지 계획에서 정하여진 환지는 그 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 종전의 토지로 보며, 환지 계획에서 환지를 정하지 아니한 종전의 토지에 있던 권리는 그 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다.
② 제1항은 행정상 처분이나 재판상의 처분으로서 종전의 토지에 전속(專屬)하는 것에 관하여는 영향을 미치지 아니한다.
③ 도시개발구역의 토지에 대한 지역권(地役權)은 제1항에도 불구하고 종전의 토지에 존속한다. 다만, 도시개발사업의 시행으로 행사할 이익이 없어진 지역권은 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다.
④ 제28조에 따른 환지 계획에 따라 환지처분을 받은 자는 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 환지 계획으로 정하는 바에 따라 건축물의 일부와 해당 건축물이 있는 토지의 공유지분을 취득한다. 이 경우 종전의 토지에 대한 저당권은 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 해당 건축물의 일부와 해당 건축물이 있는 토지의 공유지분에 존재하는 것으로 본다.
⑤ 제34조에 따른 체비지는 시행자가, 보류지는 환지 계획에서 정한 자가 각각 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 해당 소유권을 취득한다. 다만, 제36조제4항에 따라 이미 처분된 체비지는 그 체비지를 매입한 자가 소유권 이전 등기를 마친 때에 소유권을 취득한다.
⑥ 제41조에 따른 청산금은 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 확정된다.
(5) 구 토지구획정리사업법(2000.1.28. 법률 제6252호로 폐지된 것) 제62조 (효과) ① 환지처분의 공고가 있은 경우에는 환지계획에서 정하여진 환지는 그 환지처분의 공고가 있은 날의 익일부터 종전의 토지로 보며, 환지계획에서 환지를 정하지 아니한 종전의 토지상에 존재하던 권리는 그 환지처분의 공고가 있은 날이 종료한 때에 소멸한다.
② 제1항의 규정은 행정상 또는 재판상의 처분으로서 종전의 토지에 전속하는 것에 대하여는 영향을 미치지 아니한다.
③ 시행지구내의 토지에 관한 지역권은 제1항의 규정에 불구하고 종전의 토지에 존속한다. 다만, 구역정리사업의 시행으로 인하여 행사할 이익이 없어진 지역권은 환지처분의 공고가 있은 날이 종료하는 때에 소멸한다.
④ 제51조의 규정에 의한 환지계획에 의하여 환지처분을 받은 자는 환지처분의 공고가 있은 날의 익일에 환지계획의 정하는 바에 의하여 당해 건축물의 일부와 그 건축물이 있는 토지의 공유지분을 취득한다. 이 경우에 종전의 토지에 관한 저당권은 당해 환지처분의 공고가 있은 날의 익일로부터 그 건축물의 일부와 그 건축물이 있는 토지의 공유지분에 존재하는 것으로 본다.
⑤ 제52조의 규정에 의한 청산금은 환지처분의 공고가 있은 날의 익일에 확정된다.
⑥ 제54조의 규정에 의한 체비지(第57條第4項의 規定에 의하여 이미 處分된 것을 제외한다)는 시행자가, 보류지는 환지계획에 정한 자가 환지처분의 공고가 있은 날의 익일에 각각 그 소유권을 취득한다.