[요지]
① 청구인은 종전토지를 과세대상으로 보아 재산세를 면제해야 한다고 주장하나, 청구인은 환지예정지 지정공고에 따라 종전토지에 대한 권리를 상실하고 환지예정지인 이 사건 토지에 대한 실질적 소유권을 갖게 되는 점, 이 사건 토지는 나대지라서 유치원의 부속토지로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움. ② 청구인은 이 사건 토지를 분리과세대상으로 보아야 한다고 주장하나, 이 사건 토지는 재산세 과세기준일 현재 그 현황이 나대지라서 주택건설용 토지 등 분리과세대상에 해당하지 않으므로 청구주장을 받아들이기 어려움.
[참조결정] 조심2016지1075 / 조심2017지0492 / 조심2018지0112
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) OOO도시개발사업과 관련하여 환지예정지인 이 사건 토지는 제자리에서 이동하여 다른 자리에 지정된 가환지이고, 지적공부에 등록되지 않은 가상의 토지이므로 부동산으로써의 과세객체가 부존재하며 아직 취득시기가 도래하지 아니하여 과세대상물이 아니어서 종전토지가 재산세 과세대상물건이며, 종전토지는 청구인이 운영하던 OOO유치원의 부속토지로서 교육용 부지이고, 아직도 청구인 명의로 등기되어 있으므로 지방세특례제한법제19조 규정에 따라 재산세가 면제되어야 한다.
(2) 환지예정지인 이 사건 토지를 재산세 과세대상으로 본다 하더라도 재산세 과세형태를 적용함에 있어 지방세법 시행령제111조 제1호에서 환지방식 도시개발구역의 과세대상 토지는 환지처분 공고가 된 모든 토지가 과세대상의 토지라고 규정하고 있는바, 환지처분 공고를 하지 않은 이 사건 토지에 대하여 종합합산과세대상으로 구분하여 과세한 처분은 부당하므로 분리과세대상으로 구분하여 과세하여야 한다.
(1) 지방세법제107조 제1항에서 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 여기서 ‘사실상 소유하고 있는 자’라 함은 공부상 소유자로 등재되어 있는지 여부를 불문하고 해당 재산에 대한 실질적인 소유권자를 말하며(대법원 2006.03.23. 선고 2005두15045 판결 등, 같은 뜻임), 또한, 도시개발법제36조 제1항에서 환지예정지가 지정되면 종전의 토지 소유자는 환지예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분의 공고가 있는 날까지 환지예정지에 대하여 종전과 동일한 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 환지예정지 지정의 효력이 발생한 후 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다고 규정하고 있는 점, 환지예정지 지정의 효력이 발생한 후 종전토지 소유자는 환지예정지를 사실상 처분할 수 있다는 점 등을 종합하여 볼 때, 청구인을 재산세 과세기준일 현재 환지예정지의 사실상 소유자로 보아 환지예정지 조서상의 소유자 및 면적을 과세대상으로 하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 정당하고, 지방세특례제한법제19조에서 당해 부동산 소유자가 재산세 과세기준일 현재 유치원으로 직접 사용하는 부동산에 대하여 재산세를 면제한다고 규정하고 있을 뿐 유치원을 운영할 수 없는 정당한 사유에 대하여 별도로 규정하고 있지 않으므로 유치원이 자의가 아닌 타의에 의해 부당하게 철거되어 휴교할 수밖에 없다 하더라도 이 사건 토지는 2017년도 과세기준일 현재 유치원 관련 건축허가 등을 득한 바도 없으며, 유치원으로 사용되던 종전토지와 아무런 관련이 없으므로 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.
(2) 지방세법제106조 제1항 제3호 마목 및 같은 법 시행령 제102조 제5항 제24호에서 도시개발사업에 제공하는 재산세 분리과세대상은 “주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다”고 규정하고 있고, 도시개발사업에서 준주거용지와 상업용지 부분은 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 토지로 볼 수 없다고 한 판례(대법원 2013.6.13. 선고 2012두10086 판결) 및 도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지의 범위는 단독·공동주택용지를 의미하며 상업기능 및 업무기능을 보완하는 준주거용지에 대하여는 주택건설용 토지로 볼 수 없다는 예규(행정자치부 지방세운영과-794호, 2008.8.26.)에 따라 청구인이 소유하고 있는 상업용 환지예정지에 대하여 도시개발사업의 주택건설용(산업용 토지)토지와 같은 분리과세대상으로의 구분은 불가하며, 지방세법 기본통칙 112...111-1에 의거 도시개발법에 따라 환지방식으로 시행되는 도시개발구역내 토지로서 환지처분의 공고가 되지 않은 환지예정지의 경우에는 그 환지예정지의 지목, 용도 등 현황을 기준으로 과세한다고 분명히 명시하고 있는바, 청구인이 소유자로 지정된 이 사건 토지는 과세기준일 현재 나대지 상태이므로 종합합산과세대상으로 구분하여 과세한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 청구인이 소유하였던 유치원의 부속토지인 종전토지가 도시개발사업에 제공됨에 따라 환지예정지로 지정된데 대하여 종전토지를 과세대상으로 보아 재산세를 면제하여야 한다는 청구주장의 당부
② 환지예정지로 지정된 이 사건 토지를 재산세 과세대상으로 하더라도 분리과세대상으로 구분하지 아니하고 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
(1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등)① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
(2) 지방세특례제한법 제19조(어린이집 및 유치원에 대한 감면) ② 다음 각 호의 부동산에 대해서는 재산세(지방세법 제112조에 따른 부과액을 포함한다)를 2018년 12월 31일까지 면제한다.
1. 해당 부동산 소유자가 과세기준일 현재 유치원등에 직접 사용하는 부동산
2. 과세기준일 현재 유치원등에 사용하는 부동산으로서 해당 부동산 소유자와 사용자의 관계 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 부동산
(3) 지방세법 시행령 제102조(분리과세대상 토지의 범위) ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만, 제1호 및 제37호에 따른 토지 중 취득일부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외하며, 제4호 및 제8호부터 제10호까지의 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함한다.
24. 에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)와 종전의 (법률 제6252호 토지구획정리사업법폐지법률에 의하여 폐지되기 전의 것을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 따른 토지구획정리사업의 시행자가 그 토지구획정리사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다) 및 에 따른 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다). (단서 생략) 제119조(재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.
(4) 도시개발법 제29조(환지 계획의 인가 등) ① 행정청이 아닌 시행자가 제28조에 따라 환지 계획을 작성한 경우에는 특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장의 인가를 받아야 한다. 제35조(환지 예정지의 지정) ① 시행자는 도시개발사업의 시행을 위하여 필요하면 도시개발구역의 토지에 대하여 환지 예정지를 지정할 수 있다. 이 경우 종전의 토지에 대한 임차권자등이 있으면 해당 환지 예정지에 대하여 해당 권리의 목적인 토지 또는 그 부분을 아울러 지정하여야 한다.
② 제29조 제3항 및 제4항은 제11조 제1항 제5호부터 제11호까지의 규정에 따른 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려고 할 때에 준용한다.
③ 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려면 관계 토지 소유자와 임차권자등에게 환지 예정지의 위치ㆍ면적과 환지 예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다. 제36조(환지 예정지 지정의 효과) ① 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다.
② 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다.
③ 환지 예정지 지정의 효력이 발생하거나 제2항에 따라 그 토지의 사용 또는 수익을 시작하는 경우에 해당 환지 예정지의 종전의 소유자 또는 임차권자등은 제1항 또는 제2항에서 규정하는 기간에 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다.
④ 시행자는 제34조에 따른 체비지의 용도로 환지 예정지가 지정된 경우에는 도시개발사업에 드는 비용을 충당하기 위하여 이를 사용 또는 수익하게 하거나 처분할 수 있다.
⑤ 임차권등의 목적인 토지에 관하여 환지 예정지가 지정된 경우 임 대료·지료, 그 밖의 사용료 등의 증감이나 권리의 포기 등에 관하여는 제48조와 제49조를 준용한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면, 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) OOO는 이 사건 토지가 포함된 OOO도시개발사업에 대하여 OOO도시개발조합(이하 “이 건 조합”이라 한다)을 사업시행자로 하여 실시계획인가를 하고 2010.8.26. 이를 고시(경기도 고시 제2010-261호)하였다. (나) 이 건 조합장은 처분청으로부터 2012.7.5. 환지계획인가(도시정책과-7411)를 받아 도시개발법제35조 제2항에 따라 2012.9.5. 도시개발사업 환지예정지 지정 공고(효력발생일 2012.9.6.)를 하였다. (다) 위 환지예정지 지정 공고의 내용을 보면, 도시개발법제35조에 따른 환지예정지가 지정된 경우에는 같은 법 제36조의 규정에 따라 종전의 토지에 관한 토지소유자 및 임차권자 등은 환지예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분의 공고가 있는 날까지 환지예정지 또는 당해 부분에 대하여 종전과 동일한 내용의 권리를 행사할 수 있으며, 종전의 토지에 대하여는 이를 사용하거나 수익할 수 없고, 또한, 환지의 사용 수익의 권한을 토지소유자 및 이해관계인에게 부여한다고 되어 있다. (라) 환지예정지 조서에 의하면, 청구인의 환지예정지 지정 전·후 현황은 아래 <표>와 같다. <표> 종전토지 및 이 사건 토지에 대한 환지예정지 조서 내역 (마) 청구인은 2000.10.1부터 종전토지에서 OOO유치원을 운영하던 중 도시개발사업에 따라 2014.1.3. 그 지상 건축물이 철거되어 말소된 것으로 나타나고, 종전토지에는 공동주택이 신축·준공되었으며, 이 사건 토지는 2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 나대지 상태로 되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 지방세법 제107조 제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자를 재산세 납세의무자로 규정하고, 여기서 ‘사실상 소유하고 있는 자’라 함은 공부상 소유자로 등재되어 있는지 여부를 불문하고 해당 재산에 대한 실질적인 소유권자를 말하는 것인바, 도시개발법제36조 제1항은 환지예정지가 지정되면 종전 토지의 소유자는 환지예정지 지정의 효력발생일로부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지예정지에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고, 같은 조 제3항은 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우 해당 환지예정지의 종전 소유자는 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다고 규정하고 있으며, 환지예정지 지정의 효력이 발생한 후 종전 토지 소유자는 환지예정지를 사실상 처분할 수 있는 점, 지방세법 시행령 제119조에서 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과하도록 규정하고 있는 점, 청구인이 도시개발사업에 대하여 동의를 하였는지 여부에 따라 환지예정지 지정공고의 효력이 달라지는 것은 아니라고 하겠으므로 이 건 심리일 현재 환지예정지 지정공고는 유효하다고 볼 수 있는 점, 청구인은 종전토지를 소유하던 자로서 2012.9.5. 환지예정지 지정 공고에 따라 이 사건 토지에 대한 권리를 새로이 보유하게 되어 재산세 과세기준일 현재 이 사건 토지를 사실상 소유하고 있는 자에 해당하는 것으로 보아야 할 것(조심 2017지492, 2017.7.19., 같은 뜻임)이므로 재산세 과세대상은 종전토지가 아닌 이 사건 토지로 보는 것이 타당한 점, 이 사건 토지는 2017년도 재산세 과세기준일 현재 사실상 나대지로서 유치원으로 사용되던 종전토지와는 관련이 없는 점, 청구인이 타의에 의하여 현재 유치원을 운영하지 않고 있다 하더라도 유치원용 부동산에 대한 재산세 면제 규정인지방세특례제한법제19조 제2항에서 유치원을 운영할 수 없는 정당한 사유에 대하여 별도로 규정하지 아니한 점 등에 비추어 유치원의 부속토지인 종전토지를 재산세 과세대상으로 하여 재산세를 면제하여야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없다고 하겠다(조심 2016지1075, 2016.12.2., 같은 뜻임). 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 지방세법 시행령제102조 제5항 제24호에서 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 토지를 분리과세대상으로 규정한 입법 취지는 도시개발사업의 보다 효율적 수행을 위하여 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산과세대상에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 함으로써 조세부담을 경감하여 주는데 있다 할 것인바, 이 사건 토지는 2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 주택건설용 토지로 승인된 사실이 없고, 그 사용 현황이 나대지 상태로 되어 있는 이상, 분리과세대상으로 구분하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 하겠다(조심 2018지112, 2018.2.27., 같은 뜻임). 따라서 처분청이 청구인에게 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로지방세기본법제96조 제6항, 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.