[요지] 화력발전에 대한 지역자원시설세는 화력발전의 가동으로 인하여 발생하는 대기오염 등의 외부효과를 해소하고자 하는 목적에서 오염 및 위험 유발자에게 과세되는 것인바, 연료전지발전은 연소과정이 없어 대기오염이 발생하지 아니하여 환경오염 부담자 원인 측면의 지역자원시설세의 과세목적이나 입법취지에 부합한다고 보기 어려운 점, 2020년 시행 지방세법개정안을 보면 연료를 연소하지 않는 연료전지 등에 대하여는 지역자원시설세 과세대상에서 제외하는 것으로 개정이 추진되고 있는 점 등에 비추어, 쟁점전력은 연료전지발전 방식으로 생산되어 지역자원시설세 과세대상이 아닌 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 LNG를 이용한다는 이유만으로 화력발전에 해당한다고 보아 이 건 지역자원시설세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된
[주 문] OOO이 2017.12.12. 청구법인에게 한 지역자원시설세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점전력은 신에너지에 해당하는 연료전지를 이용하여 연료전지발전으로 생산된 전력이므로 지역자원시설세의 과세대상인 화력발전으로 생산된 전력에 해당하지 아니한다. (가) 지방세법제142조 및 같은 법 시행령 제136조에서는 연료전지발전으로 생산된 전력을 지역자원시설세의 과세대상으로 명시적으로 열거하고 있지 아니할 뿐만 아니라, 동 규정에서 과세대상에 속하는 화력발전의 개념 내지 화력발전에 포함되는 범위를 구체적으로 규정하고 있지 아니하여 법문만으로는 연료전지발전이 화력발전에 포함되는지를 명확히 판단할 수 없다. (나) 연료전지발전은 천연가스를 공급받아 이를 원료로 하여 수소를 추출해 내는 개질과정을 통해 천연가스로부터 수소를 추출하고, 추출된 수소와 대기 중의 산소의 전기화학 반응을 통해 물과 전기를 생산하는 신재생에너지발전 방식의 일종으로서(신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법제2조 제1호 나목 및 제4호), 발전원 종류에 따라 화력발전소와 신재생에너지를 이용하여 발전하는 발전소는 구분되어 있고(발전소 주변지역 지원에 관한 법률제2조 및 같은 법 시행령 제2조 제2항), 통계청 고시 한국표준산업분류에 의하더라도 연료전지발전은 기타 발전업(35119)으로서 석탄, 석유, 가스, 열병합 발전이 속하는 화력 발전업(35113)과는 구별되는바, 발전원 및 발전방식이 명백히 다른 연료전지발전을 화력발전에 포함된다고 해석할 수 없다. (다) 화력발전에 대한 지역자원시설세는 화력발전의 가동으로 인하여 발생하는 대기오염 및 기타 해로운 외부효과를 해소하고자 하는 목적에서 오염 및 위험 유발자에게 과세되는 것인바, 연소과정이 없어 폐기물과 대기오염물질의 배출이 없는 연료전지발전을 화력발전에 해당한다고 보아 지역자원시설세를 과세하는 것은 지역자원시설세의 과세목적 및 입법취지에 부합하지 아니하고, 나아가 신재생에너지의 이용을 촉진·장려하는 정부차원의 친환경 에너지 정책 방향에도 역행한다. (라) 그럼에도 불구하고 청구법인의 연료전지발전이 화력발전에 해당한다고 보아 지역자원시설세를 과세한다면 이는 조세법률주의의 핵심 내용인 과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의에 위배되는 것이며, 지방세기본법제20조 제1항에서 천명하고 있는 과세형평 및 합목적성 등을 고려할 때 청구법인이 연료전지발전으로 생산한 쟁점전력에 대하여는 지역자원시설세를 과세하지 아니함이 타당하다.
(2) 연료전지발전으로 전력을 생산하는 청구법인은 화력발전으로 전력을 생산하는 자가 아니므로 화력발전에 따른 지역자원시설세의 납세의무자에 해당하지 아니한다. (가) 납세의무자는 이행하여야 할 납세의무가 있음을 전제로 하는바, 납세의무자가 확정되기 이전에 우선적으로 해당 세목의 과세대상이 특정되어야 하므로, 청구법인의 연료전지발전이 과세대상인 화력발전에 해당하지 아니하는 이상 청구법인은 화력발전에 있어서의 지역자원시설세 납세의무자가 될 수 없다. (나) 지방세법제143조 제6호에 의하면, 화석연료를 이용하여 화력발전을 함으로써 전력을 생산하는 자가 납세의무자가 되는 것인바, 석유, 석탄, 천연가스 등 화석연료가 아닌 연료전지를 이용하여 연료전지발전을 함으로써 전력을 생산하는 청구법인을 동 규정에서 말하는 화석연료를 이용하여 화력발전을 하는 자로 볼 수 없다. (다) 연료전지발전의 경우에도 지역자원시설세 납세의무가 있다는 행정자치부의 유권해석(지방세정책과-3838, 2016.10.20.)은 화력발전과 연료전지발전의 차이점을 충분히 고려하여 연료전지발전이 그 실질상 지역자원시설세 과세대상에 포함되는지 여부를 지방세법령에 따라 명확히 판단하지 아니한 채 회신한 것으로서 본 사안에 적용할 수 없다.
(1) 지방세법제142조 제1항에서 지역자원시설세의 과세대상을 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전·화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것으로 하고 같은 법 시행령 제136조 제6호는 화력발전을 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력이라 규정하고 있는바, 청구법인은 연료전지 발전사업을 사업내용으로 하여 2016.3.9. 전기사업법제7조에 따라 산업통상자원부로부터 발전허가를 받고, OOO와 사업개발협약을 통해 LNG연료를 공급받아 2016년 11월부터 전력을 생산하고 있으며, 청구법인 홈페이지에서 연료전지의 발전원리를 천연가스와 공기를 연료전지에 공급하고 수소와 산소의 화학반응으로 전기, 열, 물을 발생시켜 직류전기를 교류전기로 변환됨을 설명하고 있고, 여기서 말하는 연료전지에 공급하는 천연가스는 OOO와의 협약을 통해 공급 받는 LNG임을 알 수 있다. 한편, 지방세법제143조 제6호에서 지역자원시설세 납세의무자를 규정하면서 화력발전을 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하는 발전으로 한정하고 있고, 이를 다시 말하면, 화석연료인 석탄·석유·천연가스 등의 이용 여부가 화력발전에 해당되는지 또는 해당되지 않는지를 구별하는 기준임을 알 수 있다. 따라서, 청구법인의 연료전지발전이 천연가스를 개질한 수소가스를 주연료로 하여 이를 전기화학 반응을 통해 공기 중의 산소와 결합하여 물과 전기를 생산하는 것으로서, 연료를 태우지 않기 때문에 연소과정이 없는 발전이란 주장을 받아들인다 해도 위에서 살펴본 바와 같이 청구법인의 연료전지 발전은 천연가스인 LNG를 이용하는 발전임은 분명하므로 지방세법제142조의 지역자원시설세 과세대상인 화력발전에 해당한다. 또한, 연료전지발전은 신재생에너지법상 에너지 정의, 발전소 주변지역 지원에 관한 법률상 발전원 종류, 통계청 표준산업분류 고시에 따른 구별로 볼 때, 화력발전과 연료전지발전은 명백히 다르다는 주장에 대하여는, 지방세법제1조는 “이 법은 지방자치단체가 과세하는 지방세 각 세목의 과세요건 및 부과·징수, 그 밖에 필요한 사항을 규정함을 목적으로 한다”라고 하고, 제2조에서는 “이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 별도의 규정이 없으면 지방세기본법및 지방세 징수법에서 정하는 바에 따른다”라고 규정하고 있는바, 지역자원시설세 과세요건을 지방세법제142조에서 “화력발전”이란 과세대상을 별도로 규정하고, 같은 법 제143조에서 화력발전의 용어의 정의를 “석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는자”로 한정하여 규정하고 있으므로, 청구법인이 예시하는 해당 법률과 통계청 고시는 같은 법 제1조 및 제2조 규정에 따라 지역자원시설세의 화력발전 정의 또는 다른 발전을 구별함에 있어서 이를 차용하여 적용할 수 없으며, 청구법인의 주장을 받아들인다 하여도 예시하고 있는 해당 법률과 통계청 고시에만 국한하여 적용해야 할 것이다.
(2) 지방세법상 지역자원시설세 납세의무자와 화력발전에 대해 별도로 규정하고 있는 이상, 청구법인이 주장하는 신재생에너지법, 발전소 주변지역 지원에 관한 법률, 통계청 표준산업분류 고시의 화력발전 분류를 차용할 수 없고 이는 해당 법률에 한정하여 적용해야 할 것이며, 지방세법 제143조 제6호는 화력발전의 납세의무자를 “석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전하는 자”로 규정하고 있는바, 당해 법문에 연소, 화학반응 등 화석연료의 이용방법에 대해서는 규정함이 없고 ‘화석연료를 이용하여’라고 규정하고 있는 점으로 보아 청구법인이 화석연료인 천연가스를 연소시키지 않고 연료전지 방식으로 발전하는 경우에도 화석연료인 천연가스(LNG)를 이용한다는 점은 명백하므로 연료전지방식은 화력발전에 해당한다고 할 것이며 그에 따른 지역자원시설세 납세의무가 있는 것으로 보아야 한다. 따라서 청구주장은 생산방식 또는 발전방식이 다르면 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용해도 화력발전이 아니라는 취지로 이해한 것으로 이는 지방세법 제143조의 화력발전 의미를 청구법인이 독단적으로 해석한 것에 불과하고, 비록 연료전지 발전이 정부차원의 친환경 에너지 정책 방향과 부합된다 해도 법문을 엄격하게 해석하는 것이 타당하므로 이 건 지역자원시설세를 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에서 다음과 같은 사실을 알 수 있다 (가) 청구법인은 2014.7.25 발전소의 건설, 관리 및 운영사업을 목적사업으로 하여 설립되었고, 2016.3.9. 전기사업법제7조에 따라 산업통상자원부장관으로부터 아래와 같이 발전허가를 받았다. (나) 청구법인은 2016년 4월에 OOO와 OOO 발전사업 공동사업개발협약 변경약정서를 작성하였다. (다) 청구법인은 2016.11.11. OOO 외 4필지에 연료전지 발전소를 건립하고, OOO로부터 연료전지(LNG)를 공급받아 생산한 전력을 전력개래소로 송전하였다. (라) 처분청은 2017.10.26. 청구법인이 지역자원시설세 납세의무자에 해당하는 것으로 보아 생산월별 발전량 과세자료를 요청하면서 지역자원시설세를 신고․납부하도록 안내하였고, 청구법인은 2017.11.27. 생산월별 발전량 과세자료와 함께 쟁점전력이 화력발전에 해당하지 아니하여 지역자원시설세 과세대상이 아니라는 의견서를 제출하였다. (마) 처분청은 2017.12.12. 청구법인에게 쟁점전력에 대하여 이 건 지역자원시설세 OOO원을 부과․고지하였다. (바) 행정안전부에서 2020년에 시행 예정으로 입법예고한 지방세법개정법률안 등의 자료를 보면, 연료를 연소하지 않는 연료전지 등에 대하여는 지역자원시설세 과세대상에서 제외하는 것으로 하여 개정을 추진하고 있는 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 지방세법제142조 제1항에서 지역자원시설세의 과세대상을 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전·화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것으로 규정하고, 같은 법 시행령 제136조 제6호에서 ‘화력발전’을 “발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력”으로 규정하고 있으며, 같은 법 제143조에서 “지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다”고 규정하면서 그 제6호에서 “화력발전: 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자”로 규정하고 있다. 처분청은 쟁점전력이 지역자원시설세 과세대상에 해당한다고 주장하나, 지방세법제142조 및 같은 법 시행령 제136조 제6호에서 과세대상을 화력발전으로서 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력으로 규정만 하고 있을 뿐, 연료전지발전으로 생산된 전력에 대하여는 과세대상으로 열거하고 있지 않는 점, 신에너지 및 재생에너지 개발·이용·보급 촉진법제2조 제1호 나목 및 제4호와 발전소 주변지역 지원에 관한 법률제2조 및 같은 법 시행령 제2조 제2항에서 연료전지발전은 천연가스를 원료로 하여 추출된 수소와 대기 중의 산소의 전기화학 반응을 통해 전기를 생산하는 신재생에너지발전 방식의 일종으로서 발전원 종류에 따라 화력발전소와 신재생에너지 발전소가 구분되어 있는 점, 화력발전에 대한 지역자원시설세는 화력발전의 가동으로 인하여 발생하는 대기오염 등의 외부효과를 해소하고자 하는 목적에서 오염 및 위험 유발자에게 과세되는 것인바, 연료전지발전은 연소과정이 없어 대기오염이 발생하지 아니하여 환경오염 부담자 원인 측면의 지역자원시설세의 과세목적이나 입법취지에 부합한다고 보기 어려운 점, 2020년 시행 지방세법개정안을 보면 연료를 연소하지 않는 연료전지 등에 대하여는 지역자원시설세 과세대상에서 제외하는 것으로 개정이 추진되고 있는 점 등에 비추어, 쟁점전력은 연료전지발전 방식으로 생산되어 지역자원시설세 과세대상이 아닌 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 LNG를 이용한다는 이유만으로 화력발전에 해당한다고 보아 이 건 지역자원시설세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 지방세기본법 제96조 제6항, 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제141조(목적) 지역자원시설세는 지하자원·해저자원·관광자원·수자원·특수지형 등 지역자원을 보호·개발하고, 지역의 소방사무, 특수한 재난예방 등 안전관리사업과 환경보호·환경개선 사업 및 지역균형개발사업에 필요한 재원을 확보하거나 소방시설·오물처리시설·수리시설 및 그 밖의 공공시설에 필요한 비용을 충당하기 위하여 부과할 수 있다. 제142조(과세대상) ① 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수(양수발전용수는 제외한다), 지하수(용천수를 포함한다. 이하 같다), 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전·화력발전(이하 이 장에서 "특정자원"이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 것 제143조(납세의무자) 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수: 흐르는 물을 이용하여 직접 수력발전(양수발전은 제외한다)을 하는 자
2. 지하수: 지하수를 개발하여 먹는 물로 제조·판매하거나 목욕용수로 활용하는 등 지하수를 이용하기 위하여 채수(採水)하는 자
3. 지하자원: 지하자원을 채광(採鑛)하는 자
4. 컨테이너: 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하여 컨테이너를 입항·출항시키는 자
5. 원자력발전: 원자력을 이용하여 발전을 하는 자
6. 화력발전: 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자
7. 특정부동산: 특정부동산의 소유자 제144조(납세지) 지역자원시설세는 다음 각 호에서 정하는 납세지를 관할하는 지방자치단체에서 부과한다.
1. 특정자원
1. 국가, 지방자치단체 및 지방자치단체조합이 직접 개발하여 이용하는 특정자원
2. 국가, 지방자치단체 및 지방자치단체조합에 무료로 제공하는 특정자원
② 제109조에 따라 재산세가 비과세되는 특정부동산(건축물과 선박만 해당한다)에 대하여는 지역자원시설세를 부과하지 아니한다. 제146조(과세표준과 세율) ① 특정자원에 대한 지역자원시설세의 과세표준과 표준세율은 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수: 발전에 이용된 물 10세제곱미터당 2원
2. 지하수
3. 지하자원: 채광된 광물가액의 1천분의 5
4. 컨테이너: 컨테이너 티이유(TEU)당 1만5천원
5. 원자력발전: 발전량 킬로와트시(kWh)당 1원
6. 화력발전: 발전량 킬로와트시(kWh)당 0.3원 제147조(부과·징수) ① 특정자원에 대한 지역자원시설세의 납기와 징수방법은 다음 각 호에서 정하는 바와 같다.
1. 특정자원에 대한 지역자원시설세는 신고납부의 방법으로 징수한다. 다만, 제146조 제1항 제2호에 따른 지하수에 대한 지역자원시설세의 경우 조례로 정하는 바에 따라 보통징수의 방법으로 징수할 수 있다.
2. 제1호 본문에 따라 지역자원시설세를 신고납부하는 경우 납세의무자는 제146조에 따라 산출한 세액(이하 이 조에서 "산출세액"이라 한다)을 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 조례로 정하는 바에 따라 신고하고 납부하여야 한다.
3. 납세의무자가 제2호에 따른 신고 또는 납부의무를 다하지 아니하면 산출세액 또는 그 부족세액에 지방세기본법 제53조부터 제55조까지의 규정에 따라 산출한 가산세를 합한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법으로 징수한다.
(2) 지방세법 시행령 제136조(과세대상) 법 제142조 제1호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
6. 화력발전: 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 전력(전기사업법 제2조 제10호에 따른 전기판매사업자에게 판매되지 아니하는 전력으로 한정한다)은 제외한다.
(3) 신에너지 및 재생에너지 개발․이용․보급 촉진법 제1조(목적) 이 법은 신에너지 및 재생에너지의 기술개발 및 이용·보급 촉진과 신에너지 및 재생에너지 산업의 활성화를 통하여 에너지원을 다양화하고, 에너지의 안정적인 공급, 에너지 구조의 환경친화적 전환 및 온실가스 배출의 감소를 추진함으로써 환경의 보전, 국가경제의 건전하고 지속적인 발전 및 국민복지의 증진에 이바지함을 목적으로 한다. 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "신에너지"란 기존의 화석연료를 변환시켜 이용하거나 수소·산소 등의 화학 반응을 통하여 전기 또는 열을 이용하는 에너지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
2. "재생에너지"란 햇빛·물·지열(地熱)·강수(降水)·생물유기체 등을 포함하는 재생 가능한 에너지를 변환시켜 이용하는 에너지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
3. "신에너지 및 재생에너지 설비"(이하 "신·재생에너지 설비"라 한다)란 신에너지 및 재생에너지(이하 "신·재생에너지"라 한다)를 생산 또는 이용하거나 신·재생에너지의 전력계통 연계조건을 개선하기 위한 설비로서 산업통상자원부령으로 정하는 것을 말한다.
4. "신·재생에너지 발전"이란 신·재생에너지를 이용하여 전기를 생산하는 것을 말한다.
5. "신·재생에너지 발전사업자"란 전기사업법 제2조 제4호에 따른 발전사업자 또는 같은 조 제19호에 따른 자가용전기설비를 설치한 자로서 신·재생에너지 발전을 하는 사업자를 말한다.
(4) 전기사업법 제1조(목적) 이 법은 전기사업에 관한 기본제도를 확립하고 전기사업의 경쟁을 촉진함으로써 전기사업의 건전한 발전을 도모하고 전기사용자의 이익을 보호하여 국민경제의 발전에 이바지함을 목적으로 한다. 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
3. "발전사업"이란 전기를 생산하여 이를 전력시장을 통하여 전기판매사업자에게 공급하는 것을 주된 목적으로 하는 사업을 말한다.
4. "발전사업자"란 제7조 제1항에 따라 발전사업의 허가를 받은 자를 말한다. 제7조(사업의 허가) ① 전기사업을 하려는 자는 전기사업의 종류별로 산업통상자원부장관의 허가를 받아야 한다. 허가받은 사항 중 산업통상자원부령으로 정하는 중요 사항을 변경하려는 경우에도 또한 같다.
(5) 전기사업법 시행규칙 제4조(사업허가의 신청) ① 법 제7조 제1항에 따라 전기사업의 허가를 신청하려는 자는 별지 제1호서식의 전기사업허가신청서(전자문서로 된 신청서를 포함한다. 이하 같다)에 다음 각 호의 서류(전자문서를 포함한다. 이하 같다)를 첨부하여 산업통상자원부장관에게 제출하여야 한다. 다만, 발전설비용량이 3천 킬로와트 이하인 발전사업의 허가를 받으려는 자는 특별시장·광역시장·특별자치시장·도지사 또는 특별자치도지사(이하 "시·도지사"라 한다)에게 제출하여야 한다.
1. 별표 1의 작성방법에 따라 작성한 사업계획서. 이 경우 별표 1의2에 따른 서류를 첨부하여야 한다. 사업계획서 작성방법(제4조 제1항 제1호 관련)
1. 사업계획에 포함되어야 할 사항
2. 제1호 다목의 전기설비 개요에 포함되어야 할 사항
1. 수력설비
2. 화력설비
3. 원자력설비
4. 풍력설비
5. 태양광설비
6. 전기저장장치
7. 그 밖의 신에너지 및 재생에너지설비의 경우에는 원동력의 종류 및 정격출력, 공급 전압, 주파수, 설비별 제원 등