[요지] 청구법인은 지방세법 시행령제20조 제6항에서 건축물을 신축하여 취득하는 경우 취득시기를 ‘사용승인일’로 규정하고 있고, ‘건축’은 원시취득에 해당하므로 보존등기된 미준공건축물인 이 건 건축물의 건축에 따른 취득세 납세의무는 그 사용승인일에 원시취득자인 위탁자들이 부담해야 한다고 주장하고 있으나, 신탁 이후에도 위탁자 명의로 공사를 계속 진행하여 사용승인을 받았다 하더라도 이미 신탁계약에 의하여 청구법인 명의로 소유권 이전등기가 경료되어 있는 점을 고려하면, 사용승인 시점에서 이 건 건축물의 소유권은 수탁자에게 귀속하기로 신탁계약에 의하여 약정되어 있는 것으로 보는 것이 신탁의 법리에 부합되다 할 것이므로, 사용승인 당시 소유자인 청구법인을 이 건 건축물에 대한 취득세 납세의무자로 보는 것이 타당하다고 판단됨.
[참조결정] 조심2017지0155
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 취득세는 신고하는 때에 납세의무가 확정되는 조세로 신고한 세액의 무납부고지는 단순한 징수절차로서 부과처분이 아니라 신고무납부세액에 대하여 조세납부를 촉구하는 이행청구로 행하는 절차에 불과하여 불복청구의 대상이 되는 처분으로 볼 수 없다할 것(조심 2017지155, 2017.3.8. 참조)이므로 이 건 무납부고지일을 처분일로 보아 90일이 경과한 후 심판청구를 제기하였다는 처분청의 의견은 잘못된 것이다.
(2) 건축물을 원시취득하는 경우 취득세는 그 원시취득자가 부담하는 것으로 이 건 건축물의 경우 주식회사 OOO빌딩 및 OOO주택 주식회사(이하 “위탁자들”이라 한다)가 처분청으로부터 주택법상 사업주체로 사업계획승인을 받아 건축비도 모두 부담하고 사용승인도 받았으므로 동 건축물의 원시취득자들임이 명확하고, 청구법인이 이 건 건축물 사용승인 전에 신탁등기를 원인으로 소유권을 취득하고 있었더라도 이는 취득시기가 도래하기 전에 이루어진 채권자대위등기로 위탁자들 명의로 보존등기가 됨에 따른 것이므로 청구법인은 이 건 건축물의 원시취득자가 될 수 없음에도 처분청이 승계취득 등 신탁관계에 관한 일반적인 규정을 원시취득에도 획일적으로 적용하여 이 건 건축물 사용승인일 현재 등기부상의 소유자인 청구법인에게 취득세 납세의무가 있다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하므로 취소되어야 한다.
(1) 취득세 등을 부과․고지한 때에 처분이 있었던 것으로 청구법인은 2017.9.12. 이 건 취득세 등의 고지서를 수령한 때에 과세처분이 있었던 것으로 보아야 하나 이로부터 90일을 경과하여 2017.12.15. 처분청에 경정청구를 하여 2018.1.3. 거부통보를 받자 2018.2.5. 이 건 심판청구를 제기한 점, 경정청구는 지방세의 과세표준 및 세액의 그 결정 및 경정을 처분청에 청구할 수 있으므로 청구법인의 경정청구는 그 대상에 해당되지 않는 것으로 보여 적법하지 아니하고 처분청의 거부처분도 그에 대한 회신이라 심판청구의 대상이 되는 처분으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 이 건 심판청구는 처분일부터 90일을 경과하여 제기된 부적법한 것이므로 각하되어야 한다.
(2) 취득세 납세의무자는 취득 시점의 건축물 소유자인데, 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁목적을 위하여 그 재산권을 관리․처분하게 하는 것이므로 부동산신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되는 것이 아니기 때문에 신탁된 건축물에 대한 취득세 납세의무자는 수탁자가 되는 것으로 이는 과세물건이 신탁을 원인으로 소유권이 수탁자에게 이미 이전되었고, 건축물 사용승인서의 건축주 명의는 형식적 요건일 뿐 건축물 취득 시점의 실질적 소유자는 수탁자이기 때문에 이 건 건축물의 취득세 등의 납세의무자는 수탁자인 청구법인이 되는 것이다.
3. 심리 및 판단
① 본안심리대상에 해당하는지 여부
② 신축건축물의 사용승인 전에 채권자대위등기로 인하여 보존등기가 이루어지고 신탁등기된 건축물에 대하여 위탁자 명의로 사용승인을 받은 경우 취득세 납세의무자가 누구인지 여부
(1) 지방세기본법(2017.12.26. 법률 제15291호로 개정되기 전의 것) 제50조(경정 등의 청구) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다.
1. 과세표준 신고서에 기재된 과세표준 및 세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 지방세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
(2) 지방세법(2017.12.26., 법률 제15292호로 개정되기 전의 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. "취득"이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다. 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 "부동산등"이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공안전법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법 또는 수산업법 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
(3) 지방세법 시행령(2017.12.29. 대통령령 제28524호로 개정되기 전의 것) 제20조(취득의 시기 등) ⑥ 건축물을 건축 또는 개수하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날(사용승인서를 내주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말하고, 사용승인서 또는 임시사용승인서를 받을 수 없는 건축물의 경우에는 사실상 사용이 가능한 날을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다. 다만, 도시개발법에 따른 도시개발사업이나 도시 및 주거환경정비법에 따른 정비사업(주택재개발사업 및 도시환경정비사업만 해당한다)으로 건축한 주택을 도시개발법제40조에 따른 환지처분 또는 도시 및 주거환경정비법제54조에 따른 소유권 이전으로 취득하는 경우에는 환지처분 공고일의 다음 날 또는 소유권 이전 고시일의 다음 날과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다.
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료에서 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) 이 건 건축물(허가일자: 2011.10.14., 착공일자: 2012.3.8.)은 건축 중이던 2017.4.17. 채권자 나OOO의 가압류 등기촉탁으로 인하여 위탁자들 명의(지분 각 2분의 1)로 보존등기가 되었다가 2017.4.21. 신탁을 등기원인으로 하여 수탁자인 청구법인 명의로 소유권 이전등기가 경료되었다. (나) 위탁자들은 2017.6.26. 처분청으로부터 이 건 건축물에 대한 사용검사 확인증을 교부받은 후, 2017.6.29. 신탁재산의 귀속을 등기원인으로 동 건축물의 소유권을 위탁자들 명의로 이전등기하였다가 같은 날 신탁을 등기원인으로 소유권을 수탁자인 청구법인 명의로 이전등기하였다. (다) 청구법인은 2017.8.24.(법정신고기한: 2017.8.25.) 이 건 건축물에 대한 취득세 등 OOO원을 처분청에 신고하고 이를 납부하지 아니하자, 처분청은 2017.9.12.(등기번호: 1602904448420) 취득세 등 OOO원(가산세 포함)을 청구법인에게 무납부고지하였다. (라) 청구법인은 2017.12.15. 위 취득세 신고분에 대하여 취득세 납세의무가 없음을 사유로 경정청구를 하였으나, 처분청은 2018.1.3. 이를 거부하였다.
(2) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 청구법인이 취득세 등을 신고납부하지 아니함에 따라 2017.9.12. 청구법인에게 신고한 세액에 가산세를 가산하여 고지서를 송달하였고, 이 날로부터 90일이 경과하여 제기된 이 건 심판청구는 본안심리대상에 해당되지 아니한다는 의견이나, 취득세는 신고납부방식의 지방세로서 납세의무자가 그 과세표준과 세액을 신고하는 때에 세액이 확정되어 신고와 함께 세액을 납부할 의무가 있는 것으로서, 납세의무자가 과세표준과 세액의 신고만 하고 세액을 납부하지 아니하여 과세관청이 신고한 사항에 대하여 아무런 경정없이 신고내용과 동일한 세액을 납부하도록 고지한 것은 확정된 조세의 징수를 위한 징수처분일 뿐 취소소송의 대상이 되는 과세처분으로 볼 수 없다(대법원 2004.9.3. 선고 2003두8180판결). 따라서, 청구법인이 2017.8.24. 취득신고를 하고 취득세 등을 납부하지 아니함에 따라 처분청이 2017.9.12. 무납부고지를 하였다 하여 당해 시점에서 불복청구의 대상이 되는 처분이 있다고 할 수 없고, 청구법인이 2017.12.15. 경정청구를 하자 처분청이 2018.1.3. 이를 거부하는 처분을 하였고, 이러한 거부처분이 있는 날로부터 90일 이내인 2018.2.5. 제기한 이 건 심판청구는 적법한 청구로서 본안심리대상에 해당된다 할 것이다.
(3) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 지방세법제6조 제1호에서 "취득"이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 제7조 제1항에서 취득세는 부동산 등을 취득한 자에게 부과한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제20조 제6항에서 건축물을 건축하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날(사용승인서를 내주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말하고, 사용승인서 또는 임시사용승인서를 받을 수 없는 건축물의 경우에는 사실상 사용이 가능한 날을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다고 규정하고 있다. (나) 청구법인은 지방세법 시행령제20조 제6항에서 건축물을 신축하여 취득하는 경우 취득시기를 ‘사용승인일’로 규정하고 있고, ‘건축’은 원시취득에 해당하므로 보존등기된 미준공건축물인 이 건 건축물의 건축에 따른 취득세 납세의무는 그 사용승인일에 원시취득자인 위탁자들이 부담해야 한다고 주장하고 있으나, 이 건 건축물의 경우 2017.4.7. 주식회사 OOO빌딩 및 OOO주택 주식회사(위탁자) 명의로 가압류촉탁등기로 인하여 소유권 보존등기가 이루어지고 2017.4.21. 신탁을 원인으로 청구법인 명의로 소유권 이전등기가 이루어진 상태에서 2017.6.26. 위탁자 명의로 사용승인을 받은 건축물로서, 신탁 이후에도 위탁자 명의로 공사를 계속 진행하여 사용승인을 받았다 하더라도 이미 신탁계약에 의하여 청구법인 명의로 소유권 이전등기가 경료되어 있는 점을 고려하면, 사용승인 시점에서 이 건 건축물의 소유권은 수탁자에게 귀속하기로 신탁계약에 의하여 약정되어 있는 것으로 보는 것이 신탁의 법리에 부합된다 할 것이므로, 사용승인 당시 소유자인 청구법인을 이 건 건축물에 대한 취득세 납세의무자로 보는 것이 타당하다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.