[참조결정] 조심2016지0159 / 조심2015지0295
[주 문]
1. 경기도 여주시장이 2017.9.14. 청구법인에게 한 재산세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원의 부과처분은
- 가. 경기도 여주시 가남읍 OOO 등 216,877.4㎡(세부내용은 사실관계 및 판단의 ＜표3＞ 기재와 같다) 중 원형보전임야 또는 골프장 건설 당시에는 훼손되었으나 장기간 관리되지 아니하여 2017.6.1. 현재 원형보전임야화된 면적을 재조사하여 해당 면적을 종합합산과세대상으로 구분하는 것으로 하고,
- 나. 경기도 여주시 가남읍 OOO 소재 오수처리장의 부속토지 331㎡와 같은 리 산42 소재 기숙사 및 식당 등 종업원 후생복지시설용 건축물의 부속토지 806.21㎡는 별도합산과세대상으로 구분하는 것으로 하며,
- 다. 2017.6.1. 현재 사도로 사용중인 경기도 여주시 가남읍 OOO 외 14필지 토지 2,820㎡(세부내용은 사실관계 및 판단의 ＜표8＞ 기재와 같다)의 재산세를 비과세하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 각 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 처분청은 청구법인이 2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 소유하고 있는 경기도 여주시 가남읍 OOO 외 115필지(자유CC 및 트리니티CC 회원제 골프장 36홀, 이하 “이 건 골프장”이라 한다)의 토지 1,831,656.9㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)에 대하여 2017.9.14. 청구법인에게 아래 ＜표1＞과 같이 재산세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원을 부과․고지하였다. ＜표1＞ 이 건 토지의 재산세 과세대상 구분 및 과세 내역 (단위: ㎡, 원)
- 나. 청구법인은 이에 불복하여 2017.12.8. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 토지 중 경기도 여주시 가남읍 OOO 등 224,056.4㎡(이하 “쟁점①토지”라 한다)는 이 건 골프장 사업부지안의 각 코스 사이에 위치하고 있더라도 골프장 외곽 및 홀 사이의 급경사지로서 조경지가 아닌 현황이 자연 그대로 방치된 임야 및 암석지, 잡종지 등의 유휴지로서 운동시설에 공하지 아니하여 종합합산과세대상 토지에 해당하므로 분리과세대상 토지로 보아 중과세율을 적용한 것은 부당하다.
(2) 이 건 토지 중 경기도 여주시 가남읍 OOO 등 14필지 26,274㎡(이하 “쟁점②토지”라 한다)는 코스 및 그린 외곽에 위치하거나 관리동 또는 작업도로에서 멀리 떨어져 있는 ‘저류지’로서 오수처리 및 빗물 임시 저장용 또는 저류지에 해당하므로 분리과세(중과세) 대상이 아닌 종합합산과세대상 토지에 해당한다.
(3) 이 건 토지 중 경기도 여주시 가남읍 OOO 등 3필지 상의 골프장 코스와 무관한 퍼팅연습장 및 펑커연습장 면적 6,560㎡(이하 “쟁점③토지”라 한다)와 같은 리 산72-2 외 3필지 상에 있는 오수처리장 및 퇴비장 면적 1,162㎡(이하 “쟁점④토지”라 한다)는 종합합산과세대상 토지에 해당하고, 직원 숙소, 식당, 휴게실 건축물의 부속토지 869㎡(이하 “쟁점⑤토지”라 한다)는 골프장의 용도에 직접 사용되는 건축물의 부속토지로 볼 수 없으므로 별도합산과세대상의 세율이 적용되어야 한다.
(4) 지방세법 제109조 제1항 제1호에서 도로법에 따른 도로와 그 밖에 일반인의 자유로운 통행을 위하여 제공할 목적으로 개설한 사설 도로에 대하여는 재산세 비과세 대상으로 규정하고 있는바, 이 건 토지 중 골프장 밖에 위치하는 ‘OOO’ 중 마을주민과 골프장 이용객 및 불특정 다수인들의 자유로운 통행에 이용되고 있는 토지 2,884㎡(이하 “쟁점⑥토지”라 한다)에 대하여는 재산세 비과세 대상에 해당한다.
(1) 지방세법제106조 제1항 제3호 다목 및 같은 법 제13조 제5항 제2호에서 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 따른 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지에 대하여는 재산세를 분리과세(중과세) 하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제20조 제3항 제4호에서는 골프장의 운영 및 유지 관리에 활용되고 있는 ‘조경지’를 구분등록 대상으로 규정하면서 그 조경지는 “골프장 조성을 위하여 산림훼손 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다”고 규정하고 있다. 청구법인은 산림실태조사 결과, 쟁점①토지 216,877.4㎡는 그 현황이 조경지가 아닌 임야라고 주장하나, 청구법인의 자체 조사에서 일부 면적이 조경지로 판단되는 부분이 있어 별도로 산림실태조사 전문용역회사에게 실태조사를 의뢰하여 조사된 결과 ＜표3＞과 같이 임야 134,913.7㎡만을 분리과세(중과세)대상에서 종합합산과세대상으로 변경함이 타당하고, 또한, ＜표3＞의 기타 면적 3,700㎡ 중 배수로 164㎡는 구분등록대상에서 제외되는 토지로 분리과세대상에서 종합합산과세대상으로 변경함이 타당하며, 가압장 219㎡와 묘목장 2,107㎡는 회원제골프장의 구분등록대상이 되는 관리시설 및 그 부속토지와 보수용 잔디 및 묘목, 화훼 재배지 등 골프장의 유지 관리를 위한 용도로 사용되는 토지에 해당하여 분리과세(중과세)대상이 타당하다.
(2) 쟁점②토지(26,274㎡)의 경우, 지방세법제106조 제1항 제3호 다목 및 체육시설의 설치이용에 관한 법률 시행령제20조 제3항 제3호에서 회원제 골프장용 토지 중 조정지에 대하여는 이를 구분등록 대상 토지로 보아 재산세를 분리과세(중과세)하도록 규정하면서 골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 조정지의 경우는 구분등록 대상에서 제외하도록 규정하고 있는바, 처분청 출장결과에서 골프코스와는 별도로 골프장 외곽 등에 소재하면서 오수를 처리하거나 빗물을 일시적으로 저장하기 위한 시설로 확인되므로 ＜표4＞와 같이 처분청이 재조사한 면적 27,636㎡을 종합합산과세대상으로 보는 것이 타당하다.
(3) 쟁점③토지(6,560㎡)의 경우, 체육시설의 설치 및 이용에 관한 법률 시행령 제20조 제3항 제5호에 의하면 관리시설 및 부속토지의 범위에 사무실, 휴게시설, 매점, 창고와 그밖에 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장, 테니스장, 골프연습장, 연수시설, 오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다고 규정하고 있는바, ＜표5＞와 같이 처분청이 2019.1.10. 출장 조사한 퍼팅(벙커)연습장 면적 4,025m2의 경우, 골프라운딩을 시작하는 시점에 위치하여 골프코스와 일체를 이루고 있고, 퍼팅(벙커)연습장을 이용하는 자의 경우 대부분 골프 라운딩을 하는 자이고 라운딩에 앞서 퍼팅 감각을 높이기 위해 이용하고 있으며, 1,214㎡의 경우, 조경지 및 보수용잔디로서 골프장의 용도에 직접 사용하는 시설로 보아 분리과세(중과세)를 적용하는 것이 타당하다 할 것이다.
(4) 쟁점④토지와 쟁점⑤토지의 경우, 체육시설의 설치 이용에 관한 법률 시행령 제20조 제3항 제5호에서 회원제 골프장의 구분등록대상이 되는 ‘관리시설 및 그 부속토지’의 범위에 사무실 휴게시설 매점 창고와 그 밖의 골프장안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장, 테니스장, 골프연습장, 연수시설, 오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다고 규정하고 있는바, ＜표6＞의 쟁점④토지(오수처리장 및 퇴비장 면적 1,162㎡) 중 오수처리장 331㎡는 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상으로 하고, 그 나머지 토지 퇴비장은 골프장의 유지 관리를 위한 잔디 및 묘목 등을 관리하는 시설로서 분리과세(중과세)대상이 타당하며, 쟁점⑤토지 869㎡ 중 ＜표7＞과 같이 처분청의 건축물 조사결과에서 확인된 외부인 기사가 이용하는 건물 면적의 부속토지 62.79㎡를 제외한 806.21㎡만을 별도합산과세대상으로 변경하여야 한다.
(5) 쟁점⑥토지의 경우, 지방세법 제109조 제1항 제1호에서 도로법에 따른 도로와 그 밖에 일반인의 자유로운 통행을 위하여 제공할 목적으로 개설한 사설 도로에 대하여는 재산세 비과세 대상으로 규정하고 있는바, 쟁점⑥토지 2,884㎡중 ＜표8＞과 같이 처분청이 재조사한 면적 2,820㎡는 골프장의 외곽 도로로 보아 비과세함이 타당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 이 건 골프장 내의 조경지, 조정지, 골프연습장, 오수처리장, 직원 숙소, 외곽도로 등에 대하여 고율의 분리과세 세율을 적용하여 재산세 등을 과세한 처분의 정당 여부
- 나. 관련 법령
(1) 지방세법 제13조(과밀억제권역 안 취득 등 중과) ⑤ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세는 제11조 및 제12조의 세율과 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의 설치․이용에 관한 법률에 따라 체육시설업의 등록을 하는 경우뿐만 아니라 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 적용한다.
2. 골프장: 체육시설의 설치․이용에 관한 법률에 따른 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지상의 입목 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
- 가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지
- 나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.
- 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
- 나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험·연구·검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
- 다. 철거·멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
- 가. 공장용지·전·답·과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지
- 나. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중 소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야
- 다. 제13조 제5항에 따른 골프장(같은 항 각 호 외의 부분 후단은 적용 하지 아니한다)용 토지와 같은 항에 따른 고급오락장용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지 라.산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 공장의 부속토지로서 개발제한구역의 지정이 있기 이전에 그 부지 취득이 완료된 곳으로서 대통령령으로 정하는 토지
- 마. 가목부터 라목까지의 토지와 유사한 토지 중 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지 제109조(비과세) ③ 다음 각 호에 따른 재산(제13조 제5항에 따른 과세대상은 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 해당 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산(제3호 및 제5호의 재산은 제외한다) 및 해당 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 재산세를 부과한다.
1. 대통령령으로 정하는 도로·하천·제방·구거·유지 및 묘지
(2) 지방세법 시행령 제108조(비과세) ① 법 제109조 제3항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 도로ㆍ하천ㆍ제방ㆍ구거ㆍ유지 및 묘지"란 다음 각 호에서 정하는 토지를 말한다.
1. 도로: 도로법에 따른 도로와 그 밖에 일반인의 자유로운 통행을 위하여 제공할 목적으로 개설한 사설 도로. 다만, 건축법 시행령 제80조의2에 따른 대지 안의 공지는 제외한다. 제119조(재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.
(3) 체육시설의 설치․이용에 관한 법률 시행령 제20조(등록신청) ③ 제1항에 따라 체육시설업의 등록을 하려는 자 중 회원제 골프장업의 등록을 하려는 자는 해당 골프장의 토지 중 다음 각 호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.
1. 골프코스(티그라운드․페어웨이․러프․해저드․그린 등을 포함한다)
2. 주차장 및 도로
3. 조정지(골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 것은 제외)
4. 골프장의 운영 및 유지․관리에 활용되고 있는 조경지(골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다)
5. 관리시설(사무실․휴게시설․매점․창고와 그 밖에 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장․테니스장․골프연습장․연수시설․오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다) 및 그 부속토지
6. 보수용 잔디 및 묘목․화훼 재배지 등 골프장의 유지․관리를 위한 용도로 사용되는 토지
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에서 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) 청구법인이 제출한 자료에 의하면, 2017.9.6. 변경등록(교육체육과-11693)된 이 건 골프장의 토지 이용계획 및 시설내역은 아래 ＜표2＞와 같은 사실이 나타난다. ＜표2＞ 시설별 토지이용계획(부지 면적) (나) 청구법인은 심판청구를 제기한 후에 쟁점①토지부터 쟁점⑥토지(이하 “쟁점토지”라 한다)까지에 대하여 주식회사 OOO에 ‘산림이용실태조사용역’을 의뢰하여 2018년 8월경 해당 보고서를 우리 원과 처분청에 제출하였다. (다) 처분청은 쟁점토지 중 청구법인이 종합합산과세대상에 해당한다고 주장하는 쟁점①토지(216,877.4㎡) 부분에 대하여 2018년 10월 주식회사 기술사사무소에코텍스에 별도로 ‘산림실태조사용역’을 의뢰하여 2018년 12월경 보고서를 제출받았으며, 나머지 토지에 대하여는 각 현장출장을 하여 조사하였는바, 청구법인과 처분청의 쟁점토지에 대한 조사결과는 아래 ＜표3＞부터 ＜표8＞까지와 같다. ＜표3＞ 쟁점①토지의 지번별 용역조사 결과 (단위: ㎡) ＜표4＞ 쟁점②토지의 지번별 조사 결과 (단위: ㎡) ＜표5＞ 쟁점③토지 지번별 조사 결과 (단위: ㎡) ＜표6＞ 쟁점④토지에 대한 지번별 조사 결과 (단위: ㎡) ＜표7＞ 쟁점⑤토지에 대한 처분청 출장 결과 (단위: ㎡) ※ 기사(외부) 사용 건축물 부속토지 (62.79㎡ = 869㎡ x 96.86㎡ / 1,340.37㎡) ＜표8＞ 쟁점⑥토지에 대한 지번별 조사결과 (단위: ㎡)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 쟁점①토지의 경우, 지방세법 시행령제119조에서 재산세 과세대상 물건의 공부상 등재 현황과 사실상 현황이 다른 경우에는 사실상의 현황에 따라 재산세를 부과하도록 규정하고 있고, 골프장 공사를 진행하던 중 불가피한 사정 등으로 제거한 비탈지 나무의 일부나 경사지에서 흘러내린 복토 등으로 인하여 토지의 일부에 훼손이 있었다 하더라도 자연 그대로 방치하여 원래의 임야로 회복된 토지 등에 대하여는 재산세 고율분리과세대상인 “조경지”로 보기는 어렵다 할 것(조심 2016지159, 2017.7.19. 외 다수, 같은 뜻임)인바, 청구법인은 쟁점①토지가 원형보전지라고 주장하고 있고, 처분청은 해당 토지 중 일부는 원형보전지라는 사실을 인정하고 있으나 그 세부면적이 확인되지 아니하므로 처분청은 쟁점①토지 중 원형보전임야 또는 2017.6.1. 현재 원형보전임야화된 면적을 재조사하여 종합합산과세대상으로 구분하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 하겠고, 그 나머지 토지 중 처분청이 조사한 조경지와 유휴지, 배수로, 가압장, 묘목장은 이 건 골프장의 유지관리를 위한 용도로 사용되는 토지로서 분리과세대상으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (나) 쟁점②토지의 경우, 지방세법제106조 제1항 제3호 다목 및 체육시설의 설치이용에 관한 법률 시행령제20조 제3항 제3호에서 회원제 골프장용 토지 중 조정지에 대하여는 이를 구분등록 대상 토지로 보아 재산세를 분리과세대상으로 보도록 하면서 골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 조정지의 경우는 구분등록 대상에서 제외하도록 규정하였는바, 쟁점②토지 상의 저류지는 체육시설의 설치이용에 관한 법률에 따라 구분등록이 된 토지이고, 골프코스에 연접하여 있거나 골프장 사업부지 내에 있으면서 조경용이나 골프장의 유지·관리 등 골프장의 효용을 위하여 설치한 것으로 보이므로 분리과세대상으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (다) 쟁점③〜쟁점⑤토지의 경우, 체육시설의 설치 및 이용에 관한 법률 시행령 제20조 제3항 제5호에 의하면 관리시설 및 부속토지의 범위에 사무실, 휴게시설, 매점, 창고와 그밖에 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장, 테니스장, 골프연습장, 연수시설, 오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다고 규정하고 있는바, 쟁점③토지 중 퍼팅(벙커)연습장에 해당하는 5,346㎡는 이 건 골프장의 골프코스와 일체를 이루고 있고, 이용자가 골프 라운딩에 앞서 퍼팅 감각을 높이기 위해 이용하고 있으며, 나머지 1,214㎡는 조경지 및 보수용 잔디로서 골프장의 용도에 직접 사용하는 것으로 볼 수 있으므로 모두가 분리과세대상으로 보는 것이 타당하고, 쟁점④토지(1,162㎡)의 경우, ＜표6＞의 오수처리장 부속토지 331㎡는 골프장 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물의 부속토지로 보아 별도합산과세대상으로 하는 것이 타당하며, 그 나머지 퇴비장은 골프장의 유지관리를 위한 잔디 및 묘목 등을 관리하는 시설로서 분리과세대상으로 보는 것이 타당하고, 쟁점⑤토지(869㎡)의 경우, 기숙사 등 종업원 후생복지시설은 연수시설과 같이 골프장의 용도에 직접 사용하는 건축물에 해당된다고 보기 어려운 점(조심 2015지295, 2015.6.4., 같은 뜻임)에 비추어 처분청의 건축물 조사결과에서 확인된 ＜표7＞의 직원 기숙사와 식당 및 휴게실 등의 부속토지인 806.21㎡에 대하여는 별도합산과세대상으로 보는 것이 타당하다 하겠고, 나머지 62.79㎡는 외부의 기사가 이용하는 건물의 부속토지로서 분리과세대상으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (라) 쟁점⑥토지(2,884㎡)의 경우, 지방세법제109조 제1항 제1호에서 도로법에 따른 도로와 그 밖에 일반인의 자유로운 통행을 위하여 제공할 목적으로 개설한 사설 도로에 대하여는 재산세 비과세 대상으로 규정하고 있는바, 처분청의 조사결과에서 확인된 ＜표8＞의 2,820㎡는 골프장의 외곽 도로이고, 일반인이 자유로이 통행하는 사설 도로로 보아 재산세를 비과세하는 것이 타당하다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 일부 이유 있으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.