청구법인이 합리적인 정상가격 산출방법을 제시하지 못하고 있는 반면, 국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 청구주장을 받아들이기 어려움
청구법인이 합리적인 정상가격 산출방법을 제시하지 못하고 있는 반면, 국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각 한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 국세청 모형에 의하여 산출된 2007 내지 2011사업연도 지급보증수수료에 대하여 행정소송을 제기하였는데, 당시 처분청인 OOO장은 OOO에서 진행된 제1심(OOO 2016.1.14. 선고 2014구합682 판결, 이하 “OOO 제1심 판결”이라 한다)에서 국세청 모형에 따른 지급보증수수료 산정방법이 부적법하다는 이유로 패소하자, 2017.4.15. OOO OOO사(社)에서 개발한 모형(이하 “OOO 모형”이라 한다)에 따른 지급보증수수료를 재산정하여 국세청 모형에 따라 산출된 지급보증수수료와의 차이를 익금산입액에서 제외하는 것으로 하는 내용의 OOO에 동의하여 소송이 종결되었다. 따라서 과세관청은 위 행정소송 과정에서 국세청 모형에 의한 정상가격 산출방법이 국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다) 규정에 따른 합리적인 정상가격 산출방법이 아니라는 점을 스스로 인정하고, OOO 모형을 이용하여 도출한 지급보증수수료를 대안으로 제시하였으므로, 국세청 모형에 의한 지급보증수수료가 적법하게 산출된 것임을 전제로 한 이 건 경정청구 거부처분은 위법하다.
(2) 청구법인은 쟁점과세기간 중 쟁점해외자회사에 대하여 OOO%의 지급보증수수료를 계상하고 있었으나, OOO장은 국세청 모형에 따라 산출된 OOO%의 지급보증수수료율을 적용하도록 하였다. 그러나 이와 관련된 다툼이 위와 같이 2017.4.15.에 이르러 종결되었으므로, 청구법인은 쟁점과세기간에 대한 법인세 신고 당시 계속하여 국세청 모형에 따라 산출된 지급보증수수료율을 적용할 수밖에 없었다. 국조법 제5조 제1항에서 “각 호에 열거된 가장 합리적인 방법”으로 계산한 가격을 정상가격으로 하고, 각 호에 열거된 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에는 국조법 시행령 제4조 제3항에 따라 “거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법”을 적용할 수 있다고 규정하고 있는바, 국세청 모형이 이러한 국조법상 합리적인 정상가격 산출방법에 해당하는지를 판단한 위 OOO 제1심 판결 및 최근 서울행정법원 판례(서울행정법원 2015.10.21. 선고 2014구합65806 판결)에서는 ① 국세청 모형 사용 자료의 확보‧이용 가능성이 높지 않다는 점, ② 국내기업 부도 자료를 사용하였다는 점, ③ 산업별 차이를 무시한 채 단일 모형을 설계하였다는 점, ④ 비재무정보를 무시하고 극히 일부의 재무비율만으로 신용평가를 하였다는 점, ⑤ 모회사의 암묵적 보증으로 인한 자회사의 신용등급 상승을 고려하지 않은 점, ⑥ 일률적인 기준을 적용하여 가산금리를 산정하였다는 점, ⑦ 현실 거래와의 괴리가 있다는 점, ⑧ 국세청 모형의 정확도‧적합도에 대한 검증이 이루어지고 있지 않다는 점, ⑨ 국세청 모형 고안시 타 국가의 과세당국과 협의를 하였다는 사정이 없어 이중 과세위험이 있다는 점 등을 토대로 국세청 모형이 국조법 제5조 등에 따른 합리적인 정상가격 산출방법으로 인정할 수 없다고 판시하였다. 따라서 국세청 모형에 의한 정상가격 산출방법은 국조법에 따른 합리적인 정상가격 산출방법에 해당한다고 볼 수 없는바, 처분청이 이와 다른 전제에서 청구법인의 이 건 경정청구를 거부한 거분은 위법하다.
(1) 청구법인은 법인세 신고시 국조법에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 관할 세무서장에게 제출하여야 함에도, 청구법인이 적용한 수수료율이 정상가격에 해당함을 입증․제출함이 없이 국세청 모형에 따른 지급보증수수료를 청구법인의 정상가격으로 신고하였고, 국세청 모형은 납세자가 정상가격을 신고하지 않을 경우에 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격을 산출하는 방법으로, 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이고, 신용정보회사나 금융기관에서 일반적으로 사용하고 있는 재무모형(재무제표를 기초로 재무비율을 산출하고 통계적 분석을 통해 신용등급 산출에 유의한 재무비율을 선택하여 활용하는 계량모형)에 기초한 신용평가모형으로, 모․자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법으로 구축한 것이다. 따라서 이는 국조법상 비교가능 제3자 가격방법에 해당하고, 처분청이 국세청 모형에 의한 정상가격 산출방법이 국조법에 따른 합리적인 정상가격 산출방법에 해당한다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다.
(2) 청구법인은 국세청 모형에 따라 계산한 지급보증수수료에 대하여 청구법인 회사장부상 영업외 수익으로 계상한 뒤, 계상된 지급보증수수료를 쟁점해외자회사로부터 수취하여 왔는데, 국세기본법상 신의성실원칙은 납세자에게도 적용이 되는바, 청구법인이 국세청 모형에 따라 지급보증수수료율을 계상하여 회사장부상 영업외 수익으로 계상하고 계상된 지급보증수수료를 자회사로부터 수취하고서도 국세청 모형이 합리적인 정상가격 산출방법에 해당하지 아니한다는 이유로 경정청구를 한 것은 신의성실의 원칙에 벗어나는 것이다. 따라서 처분청의 이 건 경정청구 거부처분은 적법하다.
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) 청구법인이 제출한 OOO 제1심 판결의 주요 내용은 아래와 같다. (나) OOO 제1심 판결의 항소심을 심리한 OOO의 조정권고안의 내용은 아래와 같고, 청구법인과 처분청은 조정권고안에 동의하여 소송을 종결하였다. (다) 처분청의 법인세 경정청구 검토서 중 주요 내용을 보면 아래와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 국세청 모형에 따른 쟁점해외자회사 지급보증수수료의 정상가격 산출방법이 합리성을 결여한 것이므로 부당하다고 주장하나, 청구법인이 합리적인 정상가격 산출방법을 제시하지 못하고 있는 반면, 국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계자 간 거래와 동종의 거래 및 단계‧수량 기타 조건이 유사한 상황하의 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이는 점, 2013.2.15. 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제3항은 그동안 해외특수관계자에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세조정하여 왔으나 국세청 모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하기 위하여 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있고, 청구법인도 동 영이 신설되기 전부터 국세청 모형을 합리적인 정상가격 산출방법으로 보아 법인세를 신고한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지>: 관련 법령
(1) 구 국제조세조정에 관한 법률(2013.1.1. 법률 제11606호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대출·차용, 그 밖에 거래자의 손익 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.
8. "특수관계"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.
9. "국외특수관계인"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)을 말한다.
10. "정상가격"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관 계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다.
(2) 국제조세조정에 관한 법률(2017.12.19. 법률 제15221호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대출·차용, 그 밖에 거래자의 손익 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.
8. "특수관계"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.
9. "국외특수관계인"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)을 말한다.
10. "정상가격"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다. 제4조[정상가격에 의한 과세조정] ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 제5조[정상가격의 산출방법] ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.
(3) 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24365호로 개정되기 전의 것) 제4조[정상가격의 산출방법] ① 법 제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.
2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.
3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다.
4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다.
② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
③ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법을 말한다. 제6조의2[용역거래의 경우 정상가격] ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.
1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것
3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관·비치하고 있을 것
② 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다. (4) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24365호로 개정된 것) 제4조[정상가격의 산출방법] ① 법 제5조제1항제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.
2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.
3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다.
4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다.
② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
③ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법(제6조의2 제3항의 방법을 포함한다)을 말한다. <개정 2013.2.15.> 제6조의2[용역거래의 경우 정상가격] ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.
1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것
3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관·비치하고 있을 것
② 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다.
③ 거주자와 국외특수관계인 간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정 상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다. <신설 2013.2.15>
1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
④ 제3항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다. <신설 2013.2.15>
1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)
2. 제3항 제2호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액
⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 예상 위험 및 비용의 산출과 기대편익 등에 관한 구체적인 사항은 기획재정부령으로 정한다. <신설 2013.2.15>. 끝.
결정 내용은 붙임과 같습니다.