청구법인은 명의만을 이용하게 한 것이므로 가지급금 인정이자를 익금불산입하여야 한다는 청구주장의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2012사업연도의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 신고․납부시, 특수관계인 (주)OOO(이하, “OOO”라 한다) 등에 대한 대여금에 대하여 법인세법 시행령제89조 제3항 제2호에 따른 당좌대출이자율(이하, “당좌대출이자율”이라 한다)과 동일한 6.9%의 이자율로 산정한 금액(2012사업연도: OOO원, 2013사업연도: OOO원, 이하, “쟁점익금계상액”이라 한다)을 익금으로 계상하여 과세표준 및 세액을 산정하였다.
• 나. 처분청은 OOO(주)(2012.1.2. 청구법인에게 흡수합병되어 소멸된 법인으로, 이하, “OOO”이라 한다) 및 OOO와 특수관계인 OOO개발 주식회사(이하, “OOO”이라 한다)가 한국토지공사로부터 분양 받은 OOO 외 1필지(이하, “양도토지”라 한다)를 2009년 OOO 주식회사(이하, “OOO”라 한다)에 양도하였고 OOO에는 OOO원(이하, “쟁점금액”이라 한다)을, OOO에는 OOO원을 용역대금 명목으로 지급하고 손금으로 계상한 것에 대하여 쟁점금액을 업무무관가지급금으로 보아 인정이자를 익금산입하는 등 2016.3.8. OOO에 대하여 2010～2013사업연도 법인세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 2017.3.6. 처분청에 대하여, “OOO은택지개발촉진법제19조의2의 제한에 따라 양도토지의 양도차익을 회수할 목적으로 쟁점금액을 OOO에 지급하였으나, OOO은 자산상황 등에 비추어 자금의 통로에 불과하고 실제로는 OOO이 OOO 등에 직접 대여한 것이므로 쟁점익금계상액은 익금불산입하여야 한다”는 취지로 2012사업연도 법인세 OOO와 2013사업연도 법인세 OOO의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2017.5.12. “청구법인의 주장을 인정할 관련증빙이 없다”는 이유를 들어 경정청구를 거부(이하, “쟁점처분”이라 한다)하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2017.8.9. 이의신청을 거쳐 2018.1.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인의 대표자인 OOO은 청구법인, OOO 및 OOO 등의 대주주로서, 청구법인 등은 대주주이자 대표자인 OOO의 의사에 따라 운영방침 등이 결정되고, 쟁점금액도 OOO의 의사에 따라 OOO에 컨설팅 용역을 제공한 것으로 위장하여 OOO 명의로 가공의 세금계산서를 발행하였으며, 이에 쟁점금액을 OOO이 수취하여야 할 대금으로 수취하게 된 것이다. OOO은 당시 주식회사의 외부감사에 관한 법률에 따른 외부감사 대상으로 가공세금계산서와 관련된 쟁점금액을 자신과 관련 없는 용역대금으로 수취하거나 OOO로부터 차입한 금액으로 회계처리할 수 없는 상황으로, 그러한 회계처리를 할 경우 회계감시시 외부감사인으로부터 의견거절 또는 부적정 의견을 받게 되어 금융기관으로부터의 차입금 등을 일시 상환하여야 하는 등 회사를 정상적으로 운영하지 못하게 되는 상황에 이르게 되었을 것으로, 이러한 사항을 종합해 보면 대주주인 OOO의 의사결정에 따라 쟁점금액을 회수하기 위하여 OOO이 이용되었을 뿐, OOO로부터 쟁점금액을 차입하여 사용하려는 의도는 전혀 없었다 할 것이다. OOO이 2009년부터 합병으로 소멸하기 전인 2011년의 재무상태표를 살펴보면 관계회사에 대여금과 이로 인한 미수수익이 유동자산 대비 97.8% 이상, 자산총계 대비 94.5%를 차지하고 있고, 청구법인이 이의신청시 처분청에 제출한 OOO의 은행계좌 입출금 내역을 살펴보면 2009.7.31. OOO로부터 합계 OOO백만원을 입금 받은 후 같은 날 OOO에 OOO백만원을, 2009.8.13. OOO로부터 OOO백만원을 입금 받은 후 같은 날 OOO백만원을, 2009.9.18. OOO백만원을 입금하여 쟁점금액이 OOO의 은행 계좌에 입금되면 동 금액 상당액이 관계회사의 대여금으로 지급된 사실이 확인된다. 이에 OOO을 흡수합병한 청구법인이 2012사업연도와 2013사업연도의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 신고․납부시 쟁점금액에 대한 인정이자를 익금으로 계상하는 등 관계회사 대여금에 대하여 인정이자(2012사업연도:OOO천원, 2013사업연도: OOO천원)를 익금으로 계상하였는바, 이와 같이 그 자산의 대부분이 관계회사 대여금 및 이로 인한 미수이자인 OOO이 OOO로부터 쟁점금액을 차입하여 다시 관계회사에 대여한 행위는 각 사업연도에 계속하여 관계회사 대여금에 대하여 6.5%의 인정이자를 계상하고 있었던 OOO과 OOO의 입장에서 쟁점금액과 관련하여 두 번의 인정이자를 계상하고 두 번의 법인세를 납부하여야 하는 결과를 초래하는 것으로 정상적 사고를 가진 자가 할 수 없는 행위라 할 것이다. 따라서 OOO은 쟁점금액을 차입할 의도 없이 자신의 명의만을 OOO에 이용하게 한 것이므로 국세기본법제14조의 실질과세 규정에 따라 쟁점금액의 실제 대여자는 OOO이 아닌 쟁점금액의 실질 귀속자인 OOO로 보는 것이 타당하므로 쟁점처분은 위법․부당하다고 할 것이다.
• 나. 처분청 의견 OOO과 OOO은 각각 별개의 법인으로 법인격이 다르고, 사업기간 중 공사매출이 발생하는 등 실제 사업을 영위한 것으로 확인되어 도관으로 볼 수 없고, OOO이 쟁점금액에 대하여 인정이자를 계산하였다고 하여 OOO이 계산한 것과 동일한 것으로 인정하기 어려우며, 청구법인이 지급받은 쟁점금액을 실제 OOO에 반환하거나 상환한 사실이 확인되지 않는다. 청구법인은 OOO의 자산 중 95% 이상이 관계회사 대여금으로 청구법인이 지급받은 금액은 실제 귀속자인 OOO이 청구법인을 도관으로 하여 대여한 금액이라고 주장하나, 도관으로 이용되었음을 입증할 자료가 없고, 실제 귀속자라고 주장하는 OOO이 OOO로부터 받은 OOO백만원에 대하여 이를 회수하거나 노력한 증빙 등도 발견되지 않으므로, 실제로 대여한 주체가 OOO이고 OOO은 쟁점금액의 흐름에 대한 통로 역할만을 담당한 것일 뿐이므로 쟁점금액에 대한 인정이자를 익금계상하는 것은 이중과세에 해당한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁 점 청구법인의 특수관계인 OOO 등에 대한 가지급금에 대하여, 그 실질은 다른 특수관계인 OOO이 OOO 등에 대하여 지급한 가지급금으로 청구법인은 명의만을 이용하게 한 것이므로 동 가지급금 인정이자를 익금불산입하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조 (실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 법인세법 제52조 (부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 법인세법 시행령 제88조 (부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우
• 나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 제89조 (시가의 범위 등) ③ 제88조제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

(4) 택지개발촉진법 제19조의2 (택지의 전매행위 제한 등) ① 이 법에 따라 조성된 택지를 공급받은 자는 소유권 이전등기를 하기 전까지는 그 택지를 공급받은 용도대로 사용하지 아니한 채 그대로 전매(轉賣)(명의변경, 매매 또는 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되, 상속의 경우는 제외한다. 이하 같다)할 수 없다. 다만, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우에는 본문을 적용하지 아니할 수 있다.

② 택지를 공급받은 자가 제1항을 위반하여 택지를 전매한 경우 해당 법률행위는 무효로 하며, 택지개발사업의 시행자(당초의 택지공급자를 말한다)는 택지 공급 당시의 가액(價額) 및 은행법에 따른 은행의 1년 만기 정기예금 평균이자율을 합산한 금액을 지급하고 해당 택지를 환매할 수 있다. (5) 택지개발촉진법 시행령 제13조의3 (택지의 전매행위 제한의 특례) 법 제19조의2제1항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당되어 시행자의 동의를 받은 경우를 말한다. 다만, 제1호·제2호·제5호 및 제7호의 경우에는 시행자로부터 최초로 택지를 공급받은 자의 경우에만 해당한다.

9. 공공시설용지와 주택건설용지 중 근린생활시설을 건축하기 위한 용지를 공급받은 자가 시행자로부터 공급받은 가격 이하로 해당 용지를 전매하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) OOO이 중부지방국세청장에게 제기한 이의신청에 대한 결정서(2016중이OOO호, 2016.7.15., 이하, “OOO 이의신청 결정서”라 한다)와 이 사건 심판청구서 등에 따르면, 청구법인 대표자인 OOO이 소유하고 있는 청구법인 등의 지분내역은 아래 <표1>과 같고, 청구법인 법인등기부등본과 처분청에 제출한 합병과세특례신청서에 의하면, 청구법인은 OOO을 2012.1.2. 흡수합병하였다. OOO

(2) OOO 이의신청 결정서와 OOO이 우리원에 제기한 심판청구에 대한 결정(조심 2016중OOO, 2017.1.2., 이하, “OOO 심판결정”이라 한다) 등에 따르면, OOO․OOO와 특수관계인인 OOO이 한국토지공사로부터 분양 받은 양도토지를 2009년 OOO에 양도하면서 OOO에는 쟁점금액을, OOO에는 OOO백만원을 용역대금 명목으로 지급하여 손금계상하였고, 처분청은 이를 OOO의 OOO․OOO에 대한 업무무관가지급금으로 보아 인정이자 익금산입 등을 하여 2016.3.8. OOO에 대하여 2010～2013사업연도 귀속 법인세 OOO원을 경정․고지하였고, OOO은 2016.5.30. 이의신청을 거쳐 2016.10.14. 우리원에 심판청구 하였으나 우리원은 이를 기각한바, OOO 심판결정은 다음 <표2>과 같다. <표2> OOO 심판결정 중 일부(6쪽) 쟁점금액 의 실질은 청구법인의 쟁점토지 양도금액이므로 OOO가 쟁점금액을 지급한 2009.7.31.과 2009.8.13.에 청구법인이 쟁점금액을 OOO에 대여한 것으로 보는 것이 타당한 점, OOO가 쟁점금액을 청구법인에 반환하거나 상환한 사실이 확인되지 않는 점, 청구법인이 쟁점금액에 대한 이자수익을 계상하거나 수령한 사실이 없는 점, 청구법인이 OOO로부터 쟁점금액에 대한 이자를 받지 아니한 행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 있다고 보기 어려운 점, 청구법인이 2009.7.31.과 2009.8.13.에 쟁점금액을 대여한 것으로 보이므로 이 날부터 인정이자를 계산하는 것이 타당한 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점금액을 OOO에 대한 업무무관가지급금으로 보아 인정이자를 익금산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. “쟁점금액”이란, OOO이 OOO에게 지급한 이 사건 쟁점금액과 동일한 이유로 OOO에게 지급한 금액(OOO백만원)을 의미한다.

(3) OOO 이의신청 결정서 중 이 사건 청구법인의 주장과 관련한 부분, 처분청의 의견 및 중부지방국세청장의 결정은 다음 <표3>, <표4> 및 <표5>과 같다. <표3> 이의신청 결정서 중 청구법인 주장과 관련한 부분(8～9쪽) 청구법인이 OOO,백만원을 OOO로부터 회수했다고 하더라도 청구법인은 OOO이 대여하고 있는 관계회사에 동 금액을 똑같이 대여하였을 것이다. 청구법인이 OOO백만원을 OOO로부터 회수하고 이를 관계회사에 다시 대여하는 번거로움을 생략하고 OOO백만원을 OOO이 바로 관계회사에 대여하도록 한 것이고 이 부분에 대해 OOO은 이미 인정이자를 익금산입하고 신고하였다. 따라서 OOO이 인정이자를 익금산입하여 신고한 것은 그 실질이 청구법인이 신고하여야 할 것을 대신 신고한 것이 되므로 처분청이 청구법인에 대해 인정이자를 익금산입한 것은 이중과세에 해당하여 부당하다. <표4> 이의신청 결정서 중 처분청 의견 부분(10쪽) 다음으로 청구법인은 관계법인인 OOO이 매수법인으로부터 받은 OOO백만원 전부를 청구법인의 관계화시에 대여금으로 사용하였고 인정이자를 계산하여 신고 납부한 사실이 있으므로 청구법인에 대해 다시 인정이자를 익금산입하는 것은 이중과세에 해당한다고 주장하고 있으나, 청구법인과 OOO(주)는 법인격이 다르며 청구법인에게 인정이자를 계산하여 과세한 것이 정당한 이상 관계법인인 OOO이 청구법인이 계상하여야 할 인정이자를 대신 계상하였다는 주장과 관련해서는 OOO이 법인세 경정청구 등을 통해 별도로 다퉈야 할 것으로 판단된다. <표5> 이의신청 결정서 중 중부지방국세청장의 결정부분(15～16쪽)

① 청구법인과 OOO은 특수관계에 해당하는 관계회사이기는 하나 법인격이 다르므로 OOO이 인정이자를 계상하였다고 하여 이를 청구법인이 계산한 것과 동일한 것으로 인정하기 어려운 점, ② 청구법인의 주장대로 OOO이 청구법인의 대여금에 대해 대신 인정이자를 익금산입하였다면 이는 OOO이 경정청구 등을 통해 다투어야 할 사항이지 청구법인이 인정이자를 익금산입하지 않아도 된다고까지 확장하여 인정하기 어려운 점 등을 고려할 때, OOO이 받은OOO백만원에 대해 청구법인에게 인정이자를 익금산입한 것이 이중과세에 해당하여 부당하다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

(4) OOO 이의신청 결정서과 이 건 심판청구서에 의하면, OOO은 OOO에 대하여 아래 <표6>과 같이 가공의 세금계산서를 발행하면서 이에 터잡아 쟁점금액을 지급하였다. OOO OOO이 OOO의 이의신청시 제출한 은행계좌(OOO의 입출금 내역 중 일부(OOO 이의신청 결정서에서 기재된 부분)는 아래 <표7>과 같고, 청구법인은 이 중 쟁점금액의 출금내역은 아래 <표8>과 같다고 제시하였다. OOO

(5) 청구법인이 처분청에 제출한 2012․2013사업연도 법인세 경정청구서와 이에 첨부한 경정청구 검토서에 따르면, 2012․2013사업연도 법인세 신고시 OOO 등에 대한 가지급금에 따라 당좌대출이자율로 인정이자(2012사업연도 총액 OOO)에 대하여 익금으로 계상하였다가, “2012․2013사업연도의 가지급금 적수 산정시 OOO에 대한 가지급금 전기이월액에서 쟁점금액을 차감하여 인정이자를 다시 산정한 후 그 차액(2012사업연도: OOO원)을 익금불산입하여야 한다”는 취지의 경정청구를 제기하였는바, 그 사유를 보면 아래 <표9>와 같다. <표9> 청구법인이 제출한 경정청구 검토서 중 일부

⑤ OOO의 자산의 95% 이상이 이미 관계회사 대여금으로 지출된 상태에서 자금을 차입하여 이를 다시 관계회사에 대여할 이유가 존재하지 않으며 단지 가공의 세금계산서를 발행하였던 관계로 이 양도차익을 OOO의 명의로 회수할 수밖에 없었으므로 실제 이 양도차익의 귀속자인 OOO이 관계회사인 OOO에게 직접 대여하였다고 보는 것이 타당하다 할 것입니다.

⑥ 위와 같이 이 양도차익의 실제 소유자인 OOO에게 OOO세무서에서 이미 인정이자를 부과․경정고지하였으므로 자금의 통로 역할만 하였던 OOO이 법인세 신고시 이미 익금에 산입하여 납부한 인정이자 상당액에 대하여 환급하여 주실 것을 부탁드립니다. 처분청의 법인세 경정청구 검토보고서에 따르면, 처분청은 아래 <표10>의 이유를 들어 2017.5.12. 상기 경정청구에 대하여 이를 거부하는 쟁점처분을 하였다. <표10> 처분청의 법인세 경정청구 검토보고서 중 일부

○ 청구법인은 특수목적 법인으로 자산의 95% 이상이 관계회사의 대여금으로 구성되어 있어 청구법인이 지급받은 금액은 양도차익의 실질 귀속자인 OOO(주)이 청구법인을 도관으로 하여 OOO에 대여한 금액이라고 주장하면서 기신고한 OOO에 대한 대여금의 가지급금 인정이자는 과다한 것이라고 경정청구한 건은 청구법인을 도관으로 이용되었음을 입증할 증빙이 없는 점, 청구법인과 동일한 방식으로 관계법인인 OOO가 지급받은 금액이 업무무관가지급에 해당한다고 결정된 심판청구 내용 등으로 볼 때 이유가 없으므로 기각처분하고 본 건 종결하고자 함

(6) 청구법인은 OOO이 OOO로부터 쟁점금액을 차입하여 사용할 의도가 없이 명의만을 OOO에게 이용하게 한 것이라고 주장하면서, OOO의 2009～2011년 재무상태표와 2012사업연도와 2013사업연도 법인세 신고시 첨부서류인 가지급금등의 인정이자 조정명세서(갑)(을) 및 전표를 제출한 바, 2009～2011년말 재무상태표를 요약한 것은 아래 <표11>, 가지급금등의 인정이자 조정명세서(갑) 중 ‘3. 당좌대출이자율 등에 의한 가지급금 인정이자 조정’을 요약한 것은 아래 <표12>와 같다. OOO

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 청구법인이 흡수합병한 OOO이 OOO 등에 대여한 쟁점금액은 그 실질이 OOO이 OOO 등에 대여한 것으로 OOO은 그 명의만을 이용하게 한 것이라는 주장이나, OOO, OOO 및 OOO 등은 비록 그 대주주가 동일하다고 하여도 각각 별개의 법인이고, OOO은 쟁점금액을 자신 명의의 계좌를 통해 입금 받은 후 그 상당액을 OOO를 비롯한 관계회사에 입금한 후 이를 재무상태표상 관계회사 대여금으로 계상하였으며, 각 사업연도 소득에 대한 법인세 신고시에도 스스로 이를 특수관계인에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 산정하여 익금에 계상한 사실이 확인되고, OOO의 재무제표와 사업내용에 비추어 쟁점금액과 관련하여 OOO이 도관에 불과하거나 OOO에 명의만을 대여하였다고 인정하기 어려우므로, 처분청에서 쟁점익금계상액을 익금불산입하여야 한다는 청구법인의 경정청구를 거부한 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.