부담부증여로 양도한 쟁점부동산의 취득가액 산정시 기준시가가 아닌 실지취득가액을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

OOO세무서장이 2017.10.19. 청구인에게 한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분 중 OOO원의 취소를 구하는 청구는 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

• 가. 청구인은 2017.4.18. 배우자인 노OOO에게 청구인의 채무 OOO원을 인수하는 조건으로 OOO 대지 267.3㎡ 및 그 지상 건물 702.39㎡[근린생활시설 452.07㎡(이하 “쟁점상가”라 한다) 및 주택 250.32㎡(이하 “쟁점주택”이라 한다)으로 이하 쟁점상가 및 쟁점주택을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다]를 부담부증여하였다(청구인의 배우자는 증여재산가액을 기준시가를 적용하여 OOO원으로 평가하여 증여세 신고).
• 나. 청구인은 2017.5.26. 쟁점부동산의 양도가액을 OOO원으로, 취득가액을 기준시가로 환산한 OOO원으로 신고하면서 쟁점주택에 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하여 쟁점주택분 양도차익 OOO원을 전체 양도차익 OOO원에서 제외한 후 양도소득금액 및 납부세액을 OOO원 및 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고․납부하였다.
• 다. 처분청은 청구인 및 청구인의 배우자가 쟁점부동산 양도 당시 쟁점주택 외 2주택을 보유한 사실을 확인하고 쟁점주택에 대한 1세대 1주택 비과세 규정의 적용을 배제하여 아래 <표1>과 같이 2017.10.19. 청구인에게 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2017.12.21. 심판청구를 제기하였다(청구인은 아래 청구주장과 같이 예비적 청구로 쟁점부동산 토지 267.3㎡ 중 118.2㎡는 취득시기가 당초 신고한 1987.3.10. 아닌 1989.10.20.이므로 쟁점부동산의 취득가액을 기준시가로 환산하더라도 OOO원이 되어야 한다고 주장하였고, 처분청은 이를 받아들여 쟁점부동산의 취득가액을 OOO원으로 하여 2018.2.12. 기 고지한 양도소득세 중 OOO원을 감액․경정하였다).

• 가. 청구인 주장 처분청이 2017.10.19. 청구인에게 한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소하여야 한다.

(1) 쟁점부동산은 부담부증여 당시 감정평가를 받은 감정가액이 하나 있고 추가 감정가액이 존재하므로, 취득가액 계산시 실지거래가액을 적용하여 취득가액을 OOO원으로 산정, 양도소득세를 재계산하여야 한다(대법원 2015.3.12. 선고 2014두44205 판결 등).

(2) 설령, 실지취득가액을 적용할 수 없다고 하더라도 청구인은 OOO 여인숙 건물과 같은 동 4916-11 점포 및 주택을 각 1987.3.10. 및 1989.10.20. 취득하여 같은 동 OOO호로 합필하였던바, 쟁점부동산의 취득시기는 1987.3.10.이 아니다. 그렇다면 양도소득세는 OOO원으로 계산된다. 위와 같은 이유에 비추어 청구인에게 부과된 양도소득세 OOO원은 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 소급감정가액을 시가로 인정할 경우 법적 안정성을 해치고 조세행정을 집행하면서 혼란을 초래할 우려가 있어 조세심판원은 일관되게 소급감정가액을 시가로 인정하지 아니하고 있는바, 청구인이 제출한 쟁점부동산에 대한 감정가액 중 1건은 그 평가서의 작성일이 2017.10.24.로, 그 감정가액은 평가기준일인 증여일(2017.4.18.)로부터 3개월이 경과한 이후에 평가된 것이고, 이는 상속세 및 증여세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조의 증여일 전후 3개월 이내의 기간에 평가된 감정가액이 아니므로, 청구인의 증여일 현재 쟁점부동산의 시가를 소급감정가액으로 평가한 후 이를 적용하여 양도가액을 산정하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점

① 쟁점부동산 중 토지의 취득시기와 관련하여 처분청이 이미 직권 취소한 양도소득세의 취소를 구하는 심판청구가 적법한지 여부

② 부담부증여로 양도한 쟁점부동산의 취득가액 산정시 기준시가가 아닌 실지취득가액을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 쟁점부동산 증여계약서(2017.4.18.)에는 ‘청구인이 쟁점부동산을 배우자인 노OOO에게 증여하기로 쌍방 합의하였다(단, 채무액 OOO원은 수증인이 인수한다)’고 기재되어 있다. (나) 청구인이 쟁점부동산에 대한 양도소득세를 신고한 내역의 일부는 아래와 같고, 청구인은 양도소득세 신고시 쟁점부동산의 취득가액을 기준시가로 산정하여 신고하였다. 이와 관련하여 쟁점부동산의 2016년 및 2017년 기준시가 내역은 아래 <표2>와 같다. (다) 청구인이 제출한 쟁점부동산의 감정가액 내역은 아래 <표3>과 같다. (라) 청구인은 실지거래가액을 적용하여 쟁점부동산의 취득가액을 산정하여야 한다고 주장하는바, 관련된 내역은 아래와 같다.

1. 청구인이 주장하는 내용과 제출한 증빙을 비교하면 아래 <표4>와 같다.

2. 청구인은 1987.3.10. 쟁점부동산 토지 중 149.1㎡를 취득한 후 1989.10.20. 나머지 토지 118.2㎡(당시 OOO 1991.2.4. 같은 동OOO대지 149.1㎡에 합병되어 쟁점부동산이 됨)를 취득하였는바, 부동산매매계약서상 매매대금의 내역은 아래 <표5>와 같다.

3. 청구인은 1990.11.8. 쟁점부동산 건물을 신축하여 취득하였고, 신축공사도급계약서(1990.2.20.)에는 도급금액이 OOO원으로 기재되어 있다.

4. 기타 필요경비 관련 영수증 내역은 아래 <표6>와 같다. (마) 청구인의 배우자가 쟁점부동산 관련 증여세를 신고한 내역은 아래 <표7>과 같고, 청구인의 배우자는 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 과세미달로 신고하였다. (바) 처분청이 제출한 결의서 및 국세행정시스템[결정결의현황관리(CH10)]에 의하면 처분청은 2017.10.19. 청구인에게 한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분 중 OOO원을 2018.2.12. 직권으로 취소(경정)하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 국세기본법 제55조 제1항 은 “이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다”고 규정하고 있으나, 처분청은 2017.10.19. 청구인에게 한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분 중 OOO원 부분을 2018.2.12. 직권으로 취소하였는바, 해당 부분에 대한 심판청구는 불복의 대상이 되는 처분이 존재하지 않으므로 부적법한 것으로 판단된다.

(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 부담부증여로 양도한 쟁점부동산의 취득가액 산정시 양도 당시의 시가인 감정가액이 존재하므로 기준시가가 아닌 실지취득가액을 적용하여야 한다고 주장하나, 청구인이 제시한 감정가액 중 평가기간 이내의 감정가액은 1개에 불과(다른 감정가액은 소급감정가액)하고, 해당 감정평가의 목적은 상속세 및 증여세 납부목적이 아닌 담보 목적이므로 청구인이 제시한 감정가액을 쟁점부동산의 양도 당시 시가로 보기 어려운 점, 소득세법 시행령 제159조 제1항 제1호 의 계산식에서는 “양도가액을 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 및 제2항에 따라 기준시가로 산정한 경우에는 취득가액도 기준시가로 산정한다”고 규정하고 있고, 쟁점부동산의 경우 양도가액 산정시 기준시가가 적용된 점, 양도차익의 산정에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 의미한다고 할 것인데, 자산을 증여받은 수증자가 증여자의 채무를 인수한 부담부증여에 있어서 채무액은 당해 증여자산 전체 또는 증여자산 중 양도로 보는 부분에 대응하는 거래대금 그 자체나 급부의 대가라고 보기는 어려운바(대법원 2007.4.26. 선고 2006두7171 판결 등 참조), 부담부증여의 경우 양도가액에 해당되는 채무액을 실지거래가액으로 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령

(1) 국세기본법 제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.(단서 및 각 호 생략)

(2) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것) 제88조[정의] 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상(有償)으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다. (각 목 생략)

5. "실지거래가액"이란 자산의 양도 또는 취득 당시에 양도자와 양수자가 실제로 거래한 가액으로서 해당 자산의 양도 또는 취득과 대가관계에 있는 금전과 그 밖의 재산가액을 말한다. 제97조[양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 제99조[기준시가의 산정] ① 제100조 및 제114조 제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.

1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물

• 가. 토지 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 하고, 지가(地價)가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 경우에는 배율방법에 따라 평가한 가액으로 한다.
• 나. 건물 건물(다목 및 라목에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액
• 다. 오피스텔 및 상업용 건물 건물에 딸린 토지를 공유로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시하는 가액
• 라. 주택 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에 같은 법 제17조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있을 때에는 그 가격에 따르고, 개별주택가격 및 공동주택가격이 없는 주택의 가격은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사주택의 개별주택가격 및 공동주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다. (3) 소득세법 시행령 제151조[양도의 범위] ③ 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에서 "대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분"이란 부담부증여 시 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우 증여가액 중 그 채무액에 해당하는 부분을 말한다. 다만, 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(상속세 및 증여세법 제44조 에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)로서 같은 법 제47조 제3항 본문에 따라 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정되는 채무액은 제외한다. 제159조[부담부증여에 대한 양도차익의 계산] ① 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 부담부증여의 경우 양도로 보는 부분에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득가액 및 양도가액은 다음 각 호에 따른다.

1. 취득가액: 다음 계산식에 따른 금액

2. 양도가액: 다음 계산식에 따른 금액

(4) 상속세 및 증여세법(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것) 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조[부동산 등의 평가] ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시한 가액

부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.

• 가. 해당 주택의 고시주택가격이 없는 경우
• 나. 고시주택가격 고시 후에 해당 주택을 건축법 제2조 제1항 제9호 및 제10호에 따른 대수선 또는 리모델링을 하여 고시주택가격으로 평가하는 것이 적절하지 아니한 경우 (5) 상속세 및 증여세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것) 제49조[평가의 원칙 등] ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조·제62조·제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일