쟁점위약금의 산정방식에 이용자가 의무사용약정을 이행하지 아니하고 중도해지함에 따라 청구법인에게 발생한 손해의 배상과 관련된 부분이 있다고 하기 어려우므로 처분청에서 쟁점위약금이 부가가치세 과세표준에 포함되어야 한다고 본 이 건 처분에 달리 잘못이 없다고 판단됨
쟁점위약금의 산정방식에 이용자가 의무사용약정을 이행하지 아니하고 중도해지함에 따라 청구법인에게 발생한 손해의 배상과 관련된 부분이 있다고 하기 어려우므로 처분청에서 쟁점위약금이 부가가치세 과세표준에 포함되어야 한다고 본 이 건 처분에 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점위약금은 고객이 약정기간 위반이라는 채무불이행 사유 발생시 지급하기로 한 것으로서 그 법적 성격은민법상 위약금에 해당하며, 부가가치세 과세대상인 재화나 용역의 공급대가에 해당하지 아니한다. (가) 부가가치세의 과세대상 및 과세표준에 해당하는지 1)부가가치세법제4조 제1호는 “사업자가 행하는 재화 또는 용역 의 공급”을 부가가치세 과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 제29조 제1항은 “해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액”을 부가가치세 과세표준으로 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다”라고 규정하면서 제1호에서 “금전으로 대가를 받는 경우 그 대가”를 공급가액으로 규정하고 있다.
2. 이러한 부가가치세의 과세대상 및 과세표준에 관하여 대법원은 “공급가액이란 금전으로 받는 경우 재화나 용역의 공급에 대가관계가 있는 가액, 곧 그 대가를 말한다 할 것이므로 재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등은 공급가액이 될 수 없다”고 판시한 바 있다(대법원 1984.3.13. 선고 81누412 판결, 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결 등). 3)부가가치세 기본통칙4-0-1 제1항 제3호 역시 “공급받을 자의 해약으로 인하여 공급할 자가 재화 또는 용역의 공급없이 받는 위약금 또는 이와 유사한 손해배상금”은 부가가치세 과세대상이 되지 않는 것으로 규정하고 있으므로 따라서, 재화나 용역의 공급은 부가가치세 과세대상으로서 이와 대가관계에 있는 가액은 부가가치세 과세표준에 포함되나, 위약금이나 손해배상금은 재화 또는 용역의 공급대가가 아니므로 과세표준에 포함되지 않는 것이다. (나) 쟁점위약금의 법적 성격은 약정기간 위반이라는 채무불이행시 지급하기로 한 ‘민법상 위약금’에 해당한다.
1. 위약금이란 채무불이행의 경우 채무자가 채권자에게 지급하기로 약속한 금전을 말하는 것으로서민법상 위약금은 손해배상의 예정인 경우도 있고 실 손해의 배상과는 별도로 채무불이행에 대한 제재로서 지급하는 위약벌의 성격을 가지는 경우도 있다. 위약금은 그 성격이 손해배상의 예정이든 위약벌이든 모두 채무불이행을 전제로 하는 것으로서 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.
2. 쟁점위약금이 손해배상의 예정이든 위약벌이든 관계없이 둘 모두 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니하므로 쟁점위약금의 성격을 특별히 구별하여야 할 실익은 없을 것으로 보이나,민법제398조 제4항은 위약금 약정을 손해배상의 예정으로 추정하고 있고, 위약금이 위약벌로 해석되기 위해서는 특별한 사정이 주장․입증되어야 한다는 것이 판례(대법원 2000.12.8. 선고 2000다35771 판결)의 태도이므로, 관련 계약서 및 약관상 쟁점위약금을 위약벌로 해석할만한 특별한 사정이 없는 한, 민법상 추정규정에 따라 손해배상의 예정으로 전제한다.
3. 당사자 간에 위약금 또는 손해배상의 예정을 약정하는 이유는 장차 발생이 예상되는 손해배상액을 미리 일정금액으로 정하여 둠으로써 손해의 발생 및 손해액의 증명 부담을 덜고 배상액에 관한 당사자의 다툼을 사전에 방지하여 신속하게 손해배상의 문제를 완결 짓기 위함으로 쟁점위약금은 고객의 약정기간 위반이라는 채무불이행에 따라 발생할 수 있는 손해를 보전받기 위한 것으로서 명백히 손해배상금의 성격을 가지고 있다.
4. 고객의 약정위반에 따른 청구법인의 손해의 내용은 고객이 일정기간 동안 청구법인의 통신서비스를 사용하기로 약정하게 되면 청구법인은 이를 신뢰하여 통신서비스에 필요한 물적시설(광케이블 매립, 서버 및 라우터 등 중계설비 설치, 모뎀 및 셋업박스 등 구입, 중계기 설치 등)과 인적시설(설치기사, A/S기사 등 인력증대) 등에 대한 투자계획을 수립하고 추가로 상당한 자금을 투입하게 되며 이러한 투입비용은 결국 약정기간 동안 고객으로부터 받게 되는 서비스 이용대가로 충당하게 되나, 고객이 약정기간을 위반하여 중도해지하게 되면 청구법인으로서는 당초 약정시 기대했던 서비스대가 만큼을 수익하지 못하게 되는 상황에 이르게 되므로, 청구법인 입장에서는 이와 같은 손해를 보전하기 위해서라도 일정 금액을 위약금 또는 손해배상금의 성격으로 지급 받을 필요성이 발생하여 이에 고객과 약정기간 내에 중도 해지하게 되면 위약금이 발생한다는 내용의 위약금 약정을 하고 있는 것이다.
5. 최근 법원 역시 고객이 약정기간을 위반하여 중도에 서비스이용계약을 해지하면서 서비스 제공자에게 지급하기로 한 제재금은 성격상 ‘위약금’으로서 손해배상의 예정에 해당한다고 판시한바 있으며(서울고등법원 2017.8.17. 선고 2017누32915 같은 뜻임), 조세심판원 역시 계약이 중도 해지됨에 따라 당초 할인해준 금액을 정산 지급받은 사안에서, 그 정산금은 재화나 용역의 공급없이 이용자(계약상대방)의 귀책사유로 인하여 계약이 해지되는 경우 손해를 보전하기 위한 손해배상금으로 봄이 타당하다고 결정한바(국심 2000서1380, 2001.6.5.), 즉 쟁점위약금 약정의 내용 및 약정 이유에 비추어 볼 때 쟁점위약금은 약정 위반에 따른 손해배상금의 성격으로 수수되는 것으로서민법상 위약금에 해당한다 할 것이므로 부가가치세 과세대상으로 볼 수 없다. (다) 약정위반을 이유로 지급받는 금전에 대한 대법원 판례의 태도 대법원은 ‘약정위반’을 이유로 지급 받는 금전은 부가가치세의 과세표준에 포함되지 않는다는 입장을 명확히 하고 있는바, 이러한 대법원의 입장에 비추어 보더라도 쟁점위약금은 고객이 일정 기간 동안 계속하여 서비스를 이용하기로 한 약정을 위반함에 따라 청구법인이 지급받는 금전으로서 기존에 청구법인이 공급한 재화나 용역과 대가관계에 있지 아니함이 분명하다. (라) 대가관계의 판단 기준 시점 관련 1)부가가치세법상 과세대상에 해당하기 위해서는 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있어야 하는데, 이 때 대가관계에 있다는 것은 상호간의 관계가 ‘급부’와 ‘반대급부’의 관계에 있다는 것을 의미하며, 대가관계에 있는지 여부의 판단은 ‘거래시점’이 기준이 되어야 한다.
2. 쟁점위약금이 부가가치세 과세대상인지 여부는 위약금을 지급하는 시점, 즉 ‘중도해지시’를 기준으로 하여 그 시점에 쟁점위약금에 대한 반대급부로서 어떠한 재화나 용역의 공급이 있었는지를 판단해야 하는 것으로 중도해지 시점을 기준으로 재화 또는 용역이 별도(추가)로 공급된 경우라면 이는 부가가치세 과세표준에 포함되어야 하는 대가로 해석될 수 있으나, 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점위약금은 청구법인이 고객의 약정기간 위반을 원인으로 하여 지급받게 되는 것이며, 중도해지 시점에 청구법인이 고객에게 어떠한 재화나 용역을 추가로 공급함에 따라 지급받는 것이 아니므로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.
(2) 쟁점위약금 약정의 당사자인 고객이민법상 위약금 지급의 의사로서 쟁점위약금을 지급한 이상 이를 존중해야 하며, 이와 달리 쟁점위약금을 재화 또는 용역의 공급대가로 의제하는 것은 타당성이 없다. (가) 납세의무자가 경제활동을 함에 있어서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여서도 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 것이고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하고, 당사자가 어느 한 가지 방식을 선택하여 법률관계를 형성하였다면, 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정된다 할 것이고, 서로 다른 거래의 궁극적 목적이 동일하다 하여 그 법적 형식의 차이에도 불구하고 그 실질이 같다고 하거나 조세법상 동일한 취급을 받는 것이라고 할 수는 없다(대법원 2001.8.21. 선고, 2000두963 판결 참조). (나) 고객은 이동전화서비스 이용 계약시 일정기간 동안 서비스를 계속하여 이용하기로 하는 약정을 체결하므로 고객에게는 약정기간 준수의무라는 채무가 발생하며, 고객이 위 채무를 불이행한 경우 위약금 약정에 따라 쟁점위약금을 지급하게 되는 것이고, 당사자인 고객은 위약금 약정 체결시 약정기간의 위반이라는 채무불이행시 위약금이 발생함을 인식하였으며 쟁점위약금을 지급하게 되는 원인 역시 당초 약정한 기간 동안 서비스를 계속 이용할 채무를 불이행한 데에 있는 것이므로, 결국 고객은 민법상 위약금 지급의 의사로 쟁점위약금을 지급한 것일 뿐으로서 기존에 공급받은 재화나 용역의 공급대가의 지급의사로 지급한 것이 아님은 분명하다 할 것이다. (다) 최근 하급심 법원 역시 통신사가 고객과 일정기간 의무사용 약정을 체결하고 이동전화의 요금 등을 할인하였다가 고객이 중도 해지함에 따라 수령한 위약금이 부가가치세의 과세표준에 해당하는지 여부에 관하여 위와 동일한 취지의 판시를 한 바 있다. 결국 고객이 위약금을 지급하기로 약정하고 이 약정에 따라 고객이 청구법인에게 지급한 위약금에 대하여 과세관청으로서는 약정의 당사자가 선택한 법률관계를 인정하고 존중해야 할 것이고 조세법률관계에 있어 이를 재화나 용역의 대가라고 함부로 의제할 것은 아니다.
(3) 설사, 쟁점위약금이 고객에게 할인해 준 금액을 기준으로 산정되고 있다 하더라도 이와 같은 사정만으로 쟁점위약금이 당초 공급한 단말기의 공급대가와 연관성이 있다거나 할인반환금에 해당한다고 볼 수는 없다. 쟁점위약금은 당초 단말기 또는 통신요금의 할인액 등을 기초로 약정된 의무 사용기간 중 잔여기간에 대응하는 금액을 부과하는 방식으로 산출되는데, 청구법인이 이와 같은 위약금 산식을 설정한 이유는 다양한 위약금 산정방법 중 고객의 부담 정도, 타 통신사와의 경쟁관계 등을 고려하여 고객을 충분히 납득시키고 고객의 불만을 최소화 할 수 있는 가장 합리적이고 효과적인 방법이기 때문으로 앞서 설명한 바와 같이 쟁점위약금은 기간약정 위반에 따른 손해배상금에 해당하는 것으로서 위약금의 산정방식이 당초 고객에 대한 할인액을 기초로 산정된다는 사정은 위약금의 법적 성질에 영향을 주는 사유로 볼 수 없다.
(2) 청구법인이 약정의 해지를 사유로 고객으로부터 단말기할인 및 통신요금 등 할인에 대해 위약금 명목으로 받은 쟁점금액이 민사상 위약금적 성격이 섞여 있다고 하여 당연히 재화 또는 용역의 공급가액에 해당하지 않는다는 주장은 비논리적이며 법적 근거도 없다. (가)부가가치세법과 그 하위 법령을 통틀어 ‘위약금’이라는 용어 는 검색되지 아니하고, 즉, 부가가치세 법령에서는 “위약금이면 공급가액에서 배제된다”라는 규정은 전혀 없고 그와 같이 해석할 이유도 없으며, 핵심은 이 사건 위약금 명목으로 받은 쟁점금액이 “부가가치세법에서 말하는 재화 또는 용역의 대가”로서 의미를 가지는가에 있는 것이고, 쟁점위약금이 설령 ‘민사상 위약금적인 성격’이 섞여 있는 것으로 볼 수 있다고 하여 당연히 공급가액에서 배제된다고 보는 것은 부가가치세법의 법리를 오해한 것일 뿐, 법령에 “민사상 위약금이면 당연히부가가치세법상 재화 또는 용역의 대가가 아니다”라고 규정하지 않고, 오히려 “명칭에 불문하고 공급받는자로부터 받는 금전적 가치가 있는 모든 대가”를 부가가치세 과세대상으로 넓게 규정하고 있다. (나) 청구법인이 제시한 수원지방법원 2015구합69615 및 서울고등법원 2017누32915 판결(“청구법인 관련사건 1～2심”, 본 사건과 동일쟁점임)은 “위약금이면 공급가액이 될 수 없다”라는 매우 잘못된 선입견에 사로 잡혀 논리적으로나 법 해석상으로나 그릇된 판단을 내리고 있다. 아래에 제시하고 있는 판결에서 보듯이 이 사건 위약금 명목의 금원이 민사상 위약금으로만 보아야 한다는 근거도 불분명할 뿐만 아니라 설령 위약금적인 성격이 조금 섞여 있다 하여 논리적으로 당연히 부가가치세법이 말하는 ‘대가성’이 부인된다고 볼 수는 없다고 할 것이다. (다) 이 사건의 쟁점은 위약금 명목으로 받은 쟁점금액이 위약금인지 여부가 아니라 재화 또는 용역과 대가관계가 인정되는지 여부이고, 대법원 판례(2014두144, 2016.6.23.)를 통해서도 확인이 되고 있듯이 제3자가 제공한 할인쿠폰에 의한 할인금액이 공급가액에 포함되는가 여부가 쟁점인 것으로 이 사건과 동일한 쟁점은 아니나 “제3자가 제공한 대가라 하여 당연히 공급가액에서 배제되는 것이 아니라 그것이 재화 또는 용역의 공급과 직접적인 관련성이 있는지를 종합적으로 고려하여 대가관계 여부가 판단되어야 한다고 판시하고 있으며, 대법원 판례(2008두6929, 2008.7.24. 선고)에서는 그 명칭이 위약금으로 불리더라도 그 실질이 재화 또는 용역과 대가관계가 인정되어 부가가치세 과세표준에 포함하는 것이 타당하다고 판시한 바 있다. (라) 한편, 청구법인은 판단의 근거로 대법원 판결(81누412, 1984.3.13.)을 들며 위약금으로 이해되면 언제나 공급가액에 포함될 수 없는 것으로 이해하고 있으나, 이는 이 판결의 취지를 오해한 것으로서, 이 판결의 내용은 위약금이나 손해배상금이면 당연히 재화나 용역의 공급대가가 아니라는 취지의 판단이 아니라, “재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등은 공급가액이 될 수 없다”는 판시일 뿐이며 해당 사안에서 문제된 금원이 공급재화인 연강선재의 대가가 될 수 있는지 여부를 따지고 있는 판례이다. (마) 또한, 청구법인은 대법원 전원합의체 판결(2015두58959, 2016.8.26.)을 들고 있으나 동 판결 어디에도 “위약금이면 공급대가가 인정되지 않는다”는 법리를 확인해 주고 있지 않으며, 동 판결에서는 ‘위약금’이라든지 ‘손해배상’이라든지 하는 용어 자체가 등장하고 있지 않아 이 사건의 쟁점과 직접적인 관련도 없고, 동 전원합의체 판결은 “포인트 사용에 의한 대금감액에 관하여 감액분이 공급가액에서 배제되는 에누리인지 여부”에 관한 판단일 뿐이다. (바) 이 사건의 물음은 “위약금 명목으로 받은 쟁점금액이 부가가치세법상 재화 또는 용역의 대가적 성격이 포함되어 있는가”에 머물러야 한다. “민사상 위약금적 성격이 섞여 있는가”는 법 논리상 이 사건 쟁점 해결을 위한 올바른 물음이 될 수 없고 오히려부가가치세법상 아무 근거도 없는 쟁점과는 무관한 물음일 뿐이다. (사) 민사 상 법률 용어인 ‘위약금’도 다양한 의미가 포함될 수 있는데 단지 ‘위약금’이라는 이유로 재화 또는 용역의 공급과 대가성이 없다고 보는 것은 논리적으로 옳지 않으며, 예컨대 소득세법상 기타소득에도 위약금 항목이 포함되어 있는 바, 기타소득에 포함되는 위약금에 대하여는소득세법제21조 제1항 제10호, 소득세법 시행령제41조 제7항에서 세법상 특수한 의미로 이해되고 있는 것으로 볼 때, 이러한 민사상 위약금도 세법상 과세요건과 관련하여 살필 때는 해당 세법의 목적과 취지와 관련하여 이해되어야 한다. (아) 이 사건에서 중요한 것은 ‘대가성 여부’이지 내용도 불분명하고부가가치세법상 언급조차 없는 ‘민사상 위약금’을 임의로 전제하고 “위약금이기만 하면 대가성이 없다”라고 보는 것은 부가가치세법상 과세표준 규정의 합당한 해석이라 볼 수 없다.
(3) 청구법인이 약정의 해지를 사유로 고객으로부터 단말기 및 통신요금 등 할인에 대해 위약금 명목으로 받은 쟁점금액은 기왕에 제공한 단말기 재화 및 통신서비스 등 용역에 대하여 할인하였던 금액을 반환 받는 조건부 추가 단말기 대금 및 통신요금 청구의 성격(조건부 에누리 철회 및 회수의 성격)이므로 이는부가가치세법상 재화 또는 용역의 공급과 대가관계가 있다. (가) 이동통신 서비스 이용자는 청구법인으로부터 이동전화 서비스, 인터넷통신 서비스 등을 단말기 등과 함께 제공받으면서 계약의 조건을 선택할 수 있다. 다시 말하면, 청구법인은 이용자와의 계약 체결시 기본적으로 두 가지 선택권을 제공하고 있는데, 즉 청구법인은 이용자에게 미리 단말기 가격 및 월정 서비스 등의 요금을 제시하고, ㉠ 이용자는 이렇게 제시되어 있는 단말기 가격 및 월정 서비스 등의 요금을 지불하고 단말기를 구입하거나 서비스 등을 이용할 수도 있지만, ㉡ ‘약정기간’을 선택함으로써 ‘할인혜택’을 받을 수도 있으며, 여기서 ‘할인혜택’이라 함은 이미 ‘정상대금’이 전제되어 있는 상황에서 이용자가 추가의무(약정기간을 유지할 의무)가 인정되는 조건하에 ‘정상대금보다 싼 대금(요금)’을 적용받기로 한 것이고, 여기서의 ‘정상대금’이 공급가액이라는 점은의문의 여지가 없다. (나) 이를부가가치세법상 과세표준 규정으로 설명하여 풀이할 수 있는데, 즉부가가치세법제29조 제5항 이른바 ‘에누리’가 과세표준에서 제외됨을 규정하고 있고, 여기서 ‘공급조건’이 바로 기간약정인 것이며, 이용자가 의무 이용기간을 선택하였을 경우 청구법인은 당초 기간약정 없는 경우의 정상대금에서 일정액을 할인해 준 에누리에 해당한다. (다) 그렇다면, 이용자가 약정기간을 준수하지 못하고 중도 해지할 경우 추가로 청구법인에게 내는 돈(쟁점금액)의 성격이 무엇인지가 중요한데, 청구법인과 이용자 간의 약정서, 광고 등에서는 이를 ‘위약금’ 또는 ‘할인반환금’ 등으로 불리우며 이러한 점은 청구법인도 인정하는 바이고, 그 내용을 보면 당초 할인해 준 금액의 일부를 반환 받는 내용임에 틀림없는바, 이 사건 쟁점금액은 이용자가 약정기간을 준수하지 못했을 때(=일정조건 성취) 청구법인이 이용자에게 청구하는 ‘조건부 추가 단말기 대금 및 요금 청구’가 그 실질인 것으로서 대가성이 없다는 청구주장 논리는 타당하지 않고 쟁점금액은 여전히 재화 또는 용역 공급의 대가로서의 성격이 강하게 유지되고 있다. (라) 이용자가 약정기간을 처음부터 정하지 않을시 적용될 요금이 이미 전제되어 있는 상황에서 청구법인과 이용자는 약정기간 옵션이 선택될 경우 ‘정상대금보다 싼 대금’을 적용하되 이용자가 약정기간 중 계약해지를 할 경우에 적용될 추가요금이 합의되어 있고, 이 때의 이용자의 의사는 약정기간 미준수시 ‘당초 덜 낸 단말기 대금 중 미 사용기간에 해당하는 단말기 대금을 마저 내겠다’, ‘이용기간 동안 덜 낸 통신요금을 마저 내겠다’ 혹은 ‘약정기간 선택시 내지 않은 추가 통신요금을 부담하겠다는 정도의 의사로 이해할 수 있다. (마) 물론 관점에 따라서는 이러한 금원이 민사상 위약금적인 성격도 포함될 수 있으나 그렇다고 하여 이 사건 위약금 명목의 쟁점금액이 ‘조건부 추가요금’ 즉 ‘추가 대금’의 성격이 사라지는 것은 아니다. 약정기간을 합의한 이용자는 ‘약정을 미준수하면 내가 당초 할인받은 단말기 대금 중 미사용 기간분에 대해서는 정상 단말기 대금을 내지 뭐’ 혹은 ‘약정을 미준수하면 내가 통신서비스를 사용한 만큼 정상 통신요금을 내지 뭐’ 정도의 의사를 가지고 있는 것이며 이를 부정할 수는 없다. (바) 더구나 이용자가 추가로 내야 할 금원은 당초 약정할인을 전제하지 않은 금원보다 비싸지 않는 것으로 특히 이점이 중요한 것이다. 이용자의 의사는 ‘약정할인은 적용하지 않으면 애초 냈어야 할 단말기 대금(사용기간에 대해서는 할인을 받고 미사용 기간에 대한 금액)이나 통신요금 등을 낸다’라는 정도의 의사로 이해되므로 이는 여전히 재화 또는 용역의 대가적 성격이 유지되고 있는 것이다. 만약 청구법인이 약정기간을 미준수한 이용자에게 청구하는 추가 단말기 대금 및 추가 통신요금 등이 당초 약정기간을 정하지 않을 경우에 적용되는 ‘정상대금’보다도 다액(고액)일 경우, 그 초과분은 재화 또는 용역의 대가적 성격이 약화되는 소위 순수한 의미의 위약금적인 성격으로 이해할 수도 있을 것이고, 이는 앞서소득세법상 기타소득 규정에서 보듯이 동일한 위약금이라도 본래의 급부를 초과하는 부분만을 기타소득의 대상으로 삼고 있는 바 위약금이라도 본래의 급부를 초과하지 않는 부분은 그저 본래의 급부의 연장이라고 볼 수 있다. (사) 그러나, 이 사건 쟁점금액 즉 ‘조건부 추가 단말기 대금 및 추가 통신요금’은 당초 약정할인 미선택시 예정된 정상대금보다도 금액이 낮으므로 재화 또는 용역 공급에 대한 대가성을 결코 부인할 수 없다. 청구법인과 이용자의 의사는 약정할인 미적용시의 정상대금을 전제로 한 약정할인의 합의를 한 것임을 유의하여야 한다. 설령 이 사건 쟁점금액을 억지로 위약금으로 이론적으로 구성한다 하더라도 본래의 급부 즉 ‘정상대금’을 초과하지 아니하는 범위에서는 여전히 재화 또는 용역의 공급대가적 성격이 유지되고 있음을 부인할 수 없다.
(4) 대법원 판례상 ‘에누리’에 관한 법리에 따르더라도 청구법인이 이용자로부터 단말기 할인 및 통신요금 등 할인에 대해 위약금 명목으로 받은 쟁점금액은 재화 또는 용역의 공급과 대가관계가 있는 부가가치세 과세대상이다. (가) 청구법인은부가가치세법상 과세대상에 해당하기 위해서는 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있어야 하는데, 이 때 대가관계에 있다는 것은 상호간의 관계가 급부와 반대급부의 관계에 있다는 것을 의미하며, 대가관계에 있는지의 여부의 판단은 거래시점이 기준이 되어야 하는 바, 위약금 명목으로 받은 쟁점금액은 이용자의 약정기간 위반을 원인으로 하여 지급받게 되는 것이며, 중도해지 시점에 청구법인이 고객에게 어떠한 재화나 용역을 추가로 공급함에 따라 지급받는 것이 아니므로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다고 주장하고 있다. (나) 이 사건 쟁점금액을부가가치세법상 공급가액에 포함하여야 하는지 여부에 관하여 직접적으로 판단한 대법원 판례는 아직 없으나, 대법원이 공급가액에 포함하지 아니하는 이른바 ‘에누리’(부가가치세법제29조 제5항 제1호)에 관하여 일관되게 밝혀 오고 있는 법리를 생각해 보면 이 사건 쟁점금액을 어떻게 취급하여야 할지 판단할 수 있다. 대법원 판례에서도 “재화나 용역의 공급과 관련하여 품질·수량이나 인도·공급대가의 결제 등의 공급조건이 원인이 되어 통상의 공급가액에서 직접 공제·차감되는 에누리액은 대금을 전액 받았다가 시간이 지나 일부를 돌려주는 방식으로도 인정될 수 있는 등 공제·차감의 방식에는 특별한 제한이 없다”라고 일관되게 판시한 바 있다(대법원 2015.12.13. 선고 2013두19615, 같은 뜻). (다) 이 사건 쟁점금액이 ‘기간약정을 선택하지 않을 경우의 가격’에서 기간약정(=공급조건)을 한 이용자에 대하여 일정 금액의 할인, 공제가 적용된 금액이라는 점은 앞서 설명한 바와 같으며, 에누리에 관한부가가치세법제29조 제5항 제1호 규정은 이 사건과 일치하는 부분이고, 이 사건 쟁점금액에 에누리가 적용되었음은 당초 에누리 적용 전의 가격이 전액 공급대가임을 전제로 하는 것이며 공급조건을 위반하여 에누리가 회수된다면 이는 공급대가에 당연히 포함됨을 의미한다. (라) 다시 말해, 에누리를 적용할 공급조건인 ‘약정기간의 준수’라는 조건이 충족되지 아니할 경우에 에누리는 적용되지 아니하고, 청구법인과 이용자 간에 합의된 계산방식에 따라 당초 적용된 에누리 중 일부금의 환수가 이루어는바, 이렇게 환수되는 부분이 쟁점금액이고 이는 공급조건 미충족으로 인한 에누리 환수액 또는 에누리 부인액이 되는 것이다. (마) 위 대법원 판례가 공급자가 공급대금을 다 받았다가 일부를 돌려주는 방식에 대해서도 에누리로 취급될 수 있다고 밝혀주는 부분과의 균형을 고려한다면, 공급자가 당초 에누리를 적용하여 할인된 공급가액을 받았다가 이용자의 공급조건 위반으로 인해 합의된 내용에 따라 당초 적용된 에누리 중 일부를 인정하지 않고 환수하는 것은 공급가액으로 보아야 하며, 특정 공급조건을 충족하면 에누리가 될 수 있지만 특정 공급조건을 충족하지 못하여 환수되는 부분은 에누리가 아닌 공급가액에 포함되는 것이고, 이것이 부가가치세 법령의 자연스러운 해석이며, 공급조건을 위반하여 환수되는 부분을 청구법인처럼 ‘위약금’이라는 명칭을 사용한다고 하여 결론이 좌지우지될 것은 아니다.
(5) 최종 소비자가 실제로 지출한 대가를 부가가치세 과세표준으로 보는 부가가치세 기본정신이며 최근 대법원 판례를 보더라도 청구법인이 이용자로부터 단말기할인 및 통신요금 등 할인에 대해 위약금 명목으로 받은 쟁점금액은 재화 또는 용역의 공급과 대가관계가 있는 부가가치세 과세대상이다. (가) 대법원은 매출할인, 포인트, 단말기 보조금 등에 관한 사례에서 최종 소비자가 지출한 총 금액을 기준으로 공급가액을 산정하여야 한다고 판시하고 있다. 이 사건과 동일한 사안에 대한 판단은 아직 없지만 이 같은 대법원 판단 법리에 비추어 볼 때 이 사건도 최종 소비자인 이용자가 청구법인에게 당초 약정에 따라 지급한 쟁점금액은 부가가치세 과세표준에 산입됨이 마땅하고 이를 배제한다면 청구법인은 부당한 혜택을 받게 되며 소비자들은 동일한 재화나 용역을 소비하였음에도 불구하고 서로 다른 부가가치세 부담을 인정하는 불합리한 결과를 초래하게 된다. (나) 단말기로 예를 들면, 청구법인은 이용자가 약정조건을 변경(더 높은 요금제 사용)할 경우 고객에게 추가적인 지원금(이하 ‘차액정산금’)을 지급하고 있으며, 이는 대법원 판례 등에 따라 매출에누리로 처리하고 있다. 이러한 상황에서 단말기 할인 등에 대한 위약금을 과세대상으로 보지 않는다면, 이용자가 수차례 요금제 변경(높은 요금제→낮은 요금제→높은 요금제 →낮은 요금제→ … →높은 요금제)을 한 경우 고객의 입장에서는 최종적으로 요금제 변경이 없었음(높은 요금제→낮은 요금제→높은 요금제 →낮은 요금제→ … →높은 요금제)에도 불구하고 해당 이용자에게 지급한 금액은 매출에누리 처리되고 그 이용자로부터 다시 받은 위약금은 과세제외 되어 결과적으로 환급만 발생시키는 결과를 가져오게 되는 것이다. (다) 또한, 동일한 단말기에 대하여 동일한 보조금을 ‘일시형’으로 지급받은 이용자가 약정기간 내에 계약을 해지한 경우와 ‘할부형’으로 지급받은 이용자가 약정기간 내에 계약을 해지한 경우의 단말기 공급에 대한 부가가치세 과세표준을 비교하여 볼 수 있는데, 할부형 보조금을 지급한 고객이 계약을 해지한 경우 미 사용기간에 대해서는 할인 전의 단말기 가격을 받고 있으며, 이는 단말기 공급가액을 구성하고 있다. 이를 통해 쟁점금액은 단말기 공급과 대가성이 있으며, 만약 쟁점위약금을 부가가치세 과세표준에서 배제한다면 소비자는 동일한 단말기에 대하여 서로 다른 부가가치세를 부담하게 된다는 사실을 확인할 수 있다.
(6) 청구법인이 주장의 근거로 아래 연체료에 대한 판례를 인용하고 있으나 공급대가의 지연으로 발생한 연체료는부가가치세법개정으로 과세표준에 포함하지 않는 것으로 이 사건의 이미 제공된 재화와 용역의 할인액을 징수하는 것과는 다른 사례이다. 청구법인이 제시하는 판례(대법원 81누412, 1984.3.13., 대법원 88누1417, 1989.10.10. 등)는 공급대가의 지연지급으로 인하여 받는 연체료에 해당하는 것으로, 위 판례 등을 참조하여 1998.12.28. 구부가가치세법제13조 제2항 제5호에 신설된 항목[공급대가의 지연지급으로 인하여 지급받는 연체이자 중 대통령령이 정하는 것(신설), 공급에 대한 대가의 지급이 지체되었음을 이유로 받는 연체이자(2013.6.7. 개정)]으로 과세표준에 포함하지 않는 것으로 개정되었음에도 개정 전 판례를 사례로 들고 있어 쟁점과는 다른 사례를 나열하고 있다.
(1) 부가가치세법 제4조【과세대상】부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 제29조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치가 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 깍아 주는 금액
⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다.
(2) 부가가치세법(2013.6.7.법률 제11873호로 전부 개정되기 전의 것) 제13조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가 (3) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부 개정되기 전의 것) 제48조【과세표준의 계산】① 법 제13조 제1항에 규정하는 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금ㆍ요금ㆍ수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치있는 것을 포함한다.
(4) 소득세법 제21조【기타소득】
10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금 (5) 소득세법 시행령 제41조【기타소득의 범위 등】⑦ 법 제21조 제1항 제10호에서 "위약금과 배상금"이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상(보험금을 지급할 사유가 발생하였음에도 불구하고 보험금 지급이 지체됨에 따라 받는 손해배상을 포함한다)으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 따라 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다.
(6) 민법 제398조【배상액의 예정】① 당사자는 채무불이행에 관한 손해배상액을 예정할 수 있다.
(1) 청구법인과 고객 사이에 체결된 가입 서비스별 위약금 약정 현황은 다음과 같다. (가) 이동전화 서비스 가입 할인에 대한 위약금 청구법인은 고객이 청구법인의 이동전화 서비스에 가입하면서 일정기간 동안 사용할 것을 약정하는 경우 이동전화 단말기 대금과 이동전화 요금의 일부를 할인해 주고, 고객이 약정기간 내에 그 약정을 위반하여 중도해지할 경우 일정금액의 위약금(단말기 및 요금할인에 대한 위약금)을 납부하여야 한다는 내용의 약정을 체결하고 있다.
1. 단말기 할인에 대한 위약금 청구법인은 고객이 약정기간을 위반하여 중도해지할 경우, 단말기 할인 약정금액에 대하여 약정금액(할인받은 금액)×{(약정일수–사용일수)/약정일수} 만큼의 위약금을 받고 있다.
2. 요금 할인에 대한 위약금 청구법인은 고객이 이동전화 서비스에 대한 약정기간을 위반하여 중도해지할 경우, 고객에 대하여 요금할인 받은 총금액 × {(약정일수–사용일수)/약정일수}[통합요금의 경우 Σ{약정 이용기간 별 총할인금액 × (1-약정 이용기간 별 할인반환금 할인율)}] 만큼의 위약금을 받고 있다. (나) 인터넷 가입 할인에 대한 위약금 청구법인은 고객이 청구법인의 인터넷통신서비스에 가입하면서 일정기간동안 사용할 것을 약정하는 경우 무상으로 경품(상품권이나 자전거 등)을 제공하고 인터넷 요금과 모뎀이나 셋업박스 등 단말기에 대한 임대료의 일부를 할인해 주고 만약 고객이 약정기간 내에 그 약정을 위반하여 중도해지할 경우에는 일정금액의 위약금(계약기간 할인반환금)을 납부하여야 한다는 내용의 약정을 체결하고 있다.
1. 경품제공에 대한 위약금 청구법인은 고객이 청구법인의 인터넷통신서비스에 대한 약정기간을 위반하여 중도해지할 경우, 경품가액/12개월×(12개월–경과월수) 만큼의 위약금을 받고 있다. 다만, 인터넷통신서비스에 대한 약정기간이 24개월 또는 그 이상의 기간이라 하더라도 경품에 대해서는 1년 이내에 중도해지한 경우에만 위약금을 청구하고 있다.
2. 인터넷 요금 및 모뎀 임대료 할인에 대한 위약금 청구법인은 고객이 청구법인의 인터넷통신서비스에 가입하는 경우, 일정기간 동안 사용하는 것을 조건으로 인터넷요금 및 모뎀 임대료를 할인해 주는데, 이 경우 할인율은 약정기간별로 달리 적용하고 있다(인터넷 요금의 경우 1년 이상～2년 미만은 OOO%, 2년 이상～3년 미만은 OOO%, 3년 이상은 OOO%의 할인율을 적용한다). 청구법인은 고객이 청구법인의 인터넷통신서비스에 대한 약정기간을 위반하여 중도해지할 경우, 고객에 대하여 (할인 전 월 이용료×경과월수)×(계약기간 할인율–사용기간 할인율) 만큼의 위약금을 받는다.
(2) 청구법인이 제출한 가입신청서 등의 내역은 다음과 같다. (가) OOO 가입신청서 및 이용 약관 (나) OOO 신청서 및 약관
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부가가치세법제7조는 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화․시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로, 같은 법 제13조 제1항 제1호에서 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준으로 금전으로 대가를 받은 경우에는 그 대가로 규정하고 있고, 부가가치세법 시행령제48조에서 부가가치세 과세표준에는 대금․요금․수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치 있는 것으로 포함한다고 규정하고 있어, 부가가치세의 과세표준이 되는 공급가액이란 금전으로 받은 경우 재화나 용역의 공급에 대가관계가 있는 가액 곧 그 대가를 말한다 할 것이므로 재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등은 공급가액이 될 수 없다고 할 것(대법원 1984.3.13. 선고 81누412 판결, 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결 등)이다. 쟁점위약금은 청구법인이 이용자들에게 이동전화․인터넷 등 통신용역을 공급함에 있어, 청구법인이 안정적인 사업수행을 위해 이용자들과 일정기간 이상 사용할 것을 약정하는 의무사용약정을 체결하고 이를 기초로 하여 그 통신용역의 대가인 요금의 일부를 할인하였다가 이용자들이 의무사용약정에도 불구하고 이를 중도해지하는 경우 의무사용약정에 따라 지급받은 것이고, 그 산정방식을 살펴보면 청구법인이 중도해지시점까지 의무사용약정에 따라 할인하였던 금액의 합계액에 의무사용약정을 개시한 때로부터 중도해지한 때까지의 기간을 고려하여 정한 위약금 할인율 등을 고려하여 결정된 것으로 보인다. 이러한 쟁점위약금의 원인과 그 산정방식에 비추어, 쟁점위약금은 청구법인이 이용자들에게 이동전화 등 통신용역을 제공한 대가인 통신요금 중 일부를 의무사용약정에 따라 할인하였다가 중도해지되는 경우 기존에 할인하였던 금액을 반환받는 것이므로 이를 재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등에 해당한다고 보기 어렵고, 쟁점위약금은 청구법인이 기존에 이용자들에게 제공하였던 이동전화 등 통신용역 대가의 일부이자 이용자들의 중도해지에 따라 그 공급가액이 확정되는 것이라 할 것이며, 쟁점위약금이 의무사용약정에 따라 할인한 금액의 총액이 아니라 위약금 할인율 등이 반영된 것이라 하여 이를 달리 보기 어렵고, 쟁점위약금의 산정방식에 이용자가 의무사용약정을 이행하지 아니하고 중도해지함에 따라 청구법인에게 발생한 손해의 배상과 관련된 부분이 있다고 하기 어려우므로, 처분청에서 쟁점위약금이 부가가치세 과세표준에 포함되어야 한다고 본 이 건 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.