선금을 계약금으로 보아 세금계산서지연수취가산세를 부과한 것은 잘못된 것임

OO세무서장이 2017.12.7. 청구인들에게 한 2017년 제1기 부가가치세 세금계산서지연수취가산세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 건설업 분양 등의 영위목적으로 2016.11.18. ‘OO빌딩’이라는 상호로 개업한 청구인들은 근린생활시설 건축물을 신축하기 위해 2016.11.16. 공사기간을 2016.12.1.∼2017.12.31.로 하고 선금, 4회분 기성금 및 준공금 합계 OOO원을 지급하는 조건으로 OO건업(주)(이하 “시공사”라 한다)와 공사도급계약서(이하 “당초계약”이라 한다)를 체결한 후 2016.11.21. 위 전체 계약금액 OOO원의 20%인 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 ‘선금’ 명목으로 지급하였다.
• 나. 청구인들은 이후 2016.12.14. 공사기간을 연장하고 위 전체 계약금액 중 OOO원을 감액하는 한편, 선금에 대한 정산약정을 규정한 건설공사변경계약서(이하 “변경계약”이라 한다)를 체결하였다.
• 다. 청구인들은 2017.1.13. 시공사로부터 쟁점금액에 대한 공급가액 OOO원의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 수취한 후, 2017년 제1기 부가가치세 확정신고시 그 매입세액을 환급받았다.
• 라. 처분청은 당초계약이 부가가치세법상 완성도지급기준 또는 중간지급조건부로, ‘선금’은 그 실질이 ‘계약금’에 해당하고, 그 공급시기는 “계약금을 받기로 한 때”인 2016.11.21.이므로 청구인들이 그에 대한 세금계산서를 지연수취(2017.1.13.)하였다고 보아 2017.12.7. 청구인들에게 2017년 제1기 부가가치세 OOO원(세금계산서지연수취가산세)을 경정․고지하였다.
• 마. 청구인들은 이에 불복하여 2018.1.4. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 계약금과 선(급)금의 의미를 보면, 계약금은 ‘계약을 할 때 계약과 동시에 지급하는 금액으로 계약금액의 약 10%의 금액으로 거래하고, 계약이 해약될 경우 해약의 책임 있는 자가 그 배액의 해약금을 지급한다’라는 뜻으로, 선(급)금은 ‘공사자금 지원목적의 선지급액으로 계약서상 정산규정이 있고, 계약 취소시 배액상환이 아니라 100% 반환해야 할 대상이며 반환하는 자가 손해배상을 청구할 수 있다’라는 의미로 사용된다. 일반적으로 계약금액의 10% 상당액을 계약체결일에 수수하는 계약금과 달리, 쟁점금액은 계약체결 후 7일 이내 선금의 명목으로 계약금액 의 20%를 지급하기로 하였고, 변경계약서에는 선금에 대한 정산규정이 있으므로 쟁점금액은 건설공사계약의 ‘선(급)금’에 해당할 뿐 ‘계약금’이 아니다.

(2) 또한, 당초계약 및 변경계약은 청구인들과 시공사가 상호 신뢰관계에서 작성한 것으로, 변경계약상 대금지급은 완성도기준지급조건부에 따라 정산하기로 약정되어 있는 점, 2017.6.27. 1차 기성청구시 청구금액 OOO원이 전액 지급된 점 등에 비추어 볼 때, 선금에 해당하는 쟁점금액의 공급시기는 세금계산서 발급일(2017.1.13.) 현재 도래하지 아니한 상태였다. 이 건은 용역의 공급시기가 도래하기 전에 용역대가의 일부를 지급하고 쟁점금액에 대한 세금계산서를 발급받았는바, 동 세금계산서는 부가가치세법 제17조 제1항 에 따른 선발행세금계산서의 요건을 충족한다. 선발행세금계산서의 경우 용역대가의 지급일과 세금계산서 발급일이 속한 과세기간이 다르다 하더라도 세금계산서가 발급된 시기를 공급시기로 보는 것 (재정경제부 부가가치세제과-634, 2007.9.3.)이 타당하므로 2016년 제2기를 쟁점금액의 공급시기로 보아 2017년 제1기에 수취한 쟁점세금계산서에 대해 가산세를 과세한 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인은 2016.11.16. 체결한 당초계약이 아닌 2016.12.14. 체결한 변경계약의 내용을 들어 선금에 대한 ‘정산규정’이 있다고 주장하나, 2016.11.21. 지급된 쟁점금액의 공급시기는 당초계약에 따라 판단하여야 하고 그 당시에는 정산규정이 없었던 점, 변경계약 후 1차 기성금 지급시에는 기성금을 선금에서 공제하거나 별도의 정산을 하지 않고 청구된 금액이 전액 지급된 점, 선금을 준공금으로 대체한다는 당사자간의 합의 내용이 없는 점 등을 감안할 때, 쟁점금액은 ‘선금’이 아닌 ‘계약금’으로 보는 것이 타당하다. 또한, 부가가치세법 집행기준 15-28-4(계약금의 공급시기)에서 “완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 용역을 제공함에 있어서 그 대가의 일부로 계약금을 거래상대방으로부터 받는 경우에는 해당 계약조건에 따라 계약금을 받기로 한 때를 그 공급시기로 본다. 이 경우 착수금 또는 선수금 등의 명칭으로 받는 경우에도 해당 착수금 또는 선수금이 계약금의 성질이 있는 때에는 계약금으로 본다”라고 정하고 있다. (2) 부가가치세법 제16조 제2항 및 같은 법 시행령 제29조 제1항에 따라 계약금인 쟁점금액에 대한 용역의 공급시기는 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’가 되는바, 계약체결일(2016.11.16.)로부터 7일 이내에 지급하기로 약정하고 2016.11.21. 지급된 쟁점금액의 공급시기는 2016.11.21.이므로 2017.1.13.에 수취한 쟁점세금계산서는 과세기간을 달리하여 지연수취한 것이므로 세금계산서지연수취가산세를 부과한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 처분청이 공사계약서상 ‘선금’인 쟁점금액을 ‘계약금’으로, 그 공급시기를 지급약정일로 보아 청구인들이 공급시기 경과 후에 세금계산서를 수취하였다는 사유로 가산세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법률

(1) 부가가치세법 제11조[용역의 공급]

① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제16조[용역의 공급시기]

① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제17조[재화 및 용역의 공급시기의 특례]

① 사업자가 제15조 또는 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기(이하 이 조에서 "재화 또는 용역의 공급시기"라 한다)가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하면 그 세금계산서 등을 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.

④ 사업자가 할부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우의 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급한 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다. 제34조[세금계산서 발급시기]

① 세금계산서는 사업자가 제15조 및 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기에 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 발급하여야 한다.

② 제1항에도 불구하고 사업자는 제15조 또는 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기가 되기 전 제17조에 따른 때에 세금계산서를 발급할 수 있다. 제39조[공제하지 아니하는 매입세액]

① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 제60조[가산세]

⑦ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. 다만, 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 적힌 경우로서 사업자가 수령한 세금계산서 또는 수입세금계산서에 따라 거래사실이 확인되는 부분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 제39조 제1항 제2호 단서에 따라 매입세액을 공제받는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 매입처별 세금계산서합계표에 따르지 아니하고 세금계산서 또는 수입세금계산서에 따라 공제받은 매입세액에 해당하는 공급가액에 1퍼센트를 곱한 금액 (2) 부가가치세법 시행령 제29조[할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기]

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.

1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우

2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우

3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우 제75조[세금계산서 등의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 등에 대한 매입세액 공제] 법 제39조 제1항 제2호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 제11조 제1항 또는 제2항에 따라 사업자등록을 신청한 사업자가 제11조 제5항에 따른 사업자등록증 발급일까지의 거래에 대하여 해당 사업자 또는 대표자의 주민등록번호를 적어 발급받은 경우

2. 법 제32조에 따라 발급받은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오로 사실과 다르게 적혔으나 그 세금계산서에 적힌 나머지 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우

3. 재화 또는 용역의 공급시기 이후에 발급받은 세금계산서로서 해당 공급시기가 속하는 과세기간에 대한 확정신고기한까지 발급받은 경우 제108조[가산세]

⑤ 법 제60조 제7항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 재화 또는 용역의 공급시기 이후에 발급받은 세금계산서로서 그 공급시기가 속하는 과세기간에 대한 확정신고기한까지 발급받은 경우를 말한다. (3) 부가가치세법 시행규칙 제19조[장기할부조건부 용역의 공급] 영 제29조 제1항 제1호에 따른 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우는 용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로 한다.

1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것

2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것 제20조[중간지급조건부 용역의 공급] 영 제29조 제1항 제3호에서 "기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우 (4) 민법 제565조 [해약금]

① 매매의 당사자 일방이 계약당시에 금전 기타 물건을 계약금, 보증금 등의 명목으로 상대방에게 교부한 때에는 당사자간에 다른 약정이 없는 한 당사자의 일방이 이행에 착수할 때까지 교부자는 이를 포기하고 수령자는 그 배액을 상환하여 매매계약을 해제할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 2016.11.21. 쟁점금액을 시공사에 지급한 후 그에 대한 세금계산서는 2017.1.13. 발급받은 것으로 나타난다.

(2) 청구인들이 2016.11.16. 시공사와 체결한 공사도급계약서상 계약금액은 OOO원이고, 시공사가 부담해야 할 계약보증금 OOO원은 면제지급각서로 대체하며, 청구인들은 선금 OOO원을 계약체결 후 7일 이내에 지급하기로 하였으며 그 구체적인 약정내용은 아래와 같다.

(3) 2016.11.16. 시공사는 청구인들에게 계약보증금 OOO원에 대한 지급각서를 제출하였다.

(4) 위 도급계약서에 첨부된 민간건설공사 표준도급계약서 1) 일반조건 중 이 건과 관련된 주요내용은 아래와 같다.

(5) 2016.12.14. 청구인들과 시공사는 당초계약의 도급금액 및 공사기간 등을 변경하는 변경계약을 체결하였고, 그 주요내용은 아래와 같다.

(6) 청구인들의 계좌거래내역 등에 따르면, 2016.11.21. 쟁점금액 OOO원이, 2017.6.29. 1차 기성금 OOO원이 시공사에게 송금되었고, 2017.1.13. 감액된 공사비 OOO원이 시공사로부터 입금되었으며 OO빌딩은 2018년 2월경 공사가 완료되어 준공검사를 받은 것으로 나타난다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 처분청은 쟁점금액이 사실상 계약금 성격이고, 그 공급시기는 약정에 따라 지급받기로 한 때이므로 청구인이 세금계산서를 지연수취하였다는 의견이다. 그러나, 계약체결일로부터 7일 이내에 계약금액의 20%를 지급하기로 약정한 쟁점금액은 계약체결 시점에 계약금액의 10%를 지급하는 통상적인 계약금과 비교하여 그 지급시기와 규모에 상당한 차이가 있는 점, 쟁점금액을 민법상 해약금 성격이 있는 계약금으로 본다면, 계약보증금을 계약금액의 10%인 OOO원(합의에 따라 현금의 수수 없이 각서로 대체하였음)으로 한 시공사에 비해 청구인은 그 배액(계약금액의 20%)을 해약금으로 부담하는 결과가 되나, 청구인들과 시공사 간에 이러한 불평등 계약을 체결하였다고 볼만한 특별한 약정이나 사정이 나타나지 아니하고, 민간건설공사 표준도급계약서 일반조건에는 ‘선금’을 해약금으로 대체하는 별도의 규정이 없는바, 쟁점금액을 민법 제565조 에 따른 해약금으로 보기 어려운 점, 당초계약의 본문에 선금의 정산에 관한 명시적인 내용은 없으나(부속서류인 민간건설공사 표준도급계약서 일반조건 제11조 제4항에서 선금정산에 대하여 규정하고 있음), 공사대금은 선금(계약금액의 20%), 4차례의 기성금(각각 계약금액의 15%) 및 준공금(계약금액의 20%)의 형태로 시공사에게 지급되는바, 계약내용대로 공사용역의 공급이 완료된다면 공사대금의 일부로 시공사에 최종 귀속되어 정산되는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점금액은 계약금이 아닌 선(급)금에 해당한다 할 것이고, 용역의 공급시기가 도래하기 전에 그 대가의 일부를 지급하고 발급받은 쟁점세금계산서는 부가가치세법 제17조 제1항 에 따른 선발행세금계산서의 요건을 충족하는 것으로 보인다. 따라서, 처분청이 쟁점금액을 사실상 계약금으로 보아 가산세를 부과한 이 건 처분은 잘못이라고 판단된다..

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 도급인과 수급인 간의 민간 건설공사 도급계약의 제반사항을 정한 표준문서로 국토해양부 장관의 고시로 시행함