쟁점주택이 「조세특례제한법」 제99조의4에 따른 농어촌주택이라는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2017.10.26. 다음의 <표1>과 같이 대전광역시 서구 OOO에 소재한 주택과 부수토지를, 2017.10.30. 세종특별자치시 OOO에 소재한 주택(이하 “OOO 주택”이라 한다)과 부수토지를 양도하면서 양도소득세를 신고하지 않았다. <표1> OOO 주택 등 양도내역 (단위: 원)
• 나. 처분청은 청구인의 배우자 김OOO이 2013.12.6.부터 충청남도 서천군 기산면 OOO에 소재한 주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)과 부수토지를 남매들과 공동명의로 취득하여 보유하고 있었고, 쟁점주택의 대지면적이 660㎡를 초과하여 보유주택수에서 제외되는 농어촌주택에 해당하지 않는 것을 확인하여 OOO 주택과 그 부수토지의 양도에 대하여 1세대1주택 비과세를 배제하고 2018.9.11. 청구인에게 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2018.9.18. 이의신청을 거쳐 2018.12.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인의 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점주택은 조세특례제한법 제99조의4 의 규정에 따른 농어촌주택이므로 청구인의 소유주택수에서 제외되어야 한다. 판결(대법원 1995.8.22. 선고 95누7383)에 따르면 “주택에 부수되는 토지”라 함은 양도주택과 경제적 일체를 이루고 있는 토지로써 사회통념상 주거생활공간으로 인정되는 토지로 정의하고 있는바, 주택과 경제적 일체를 이루고 있지 않은 면적은 주택의 부수토지에서 제외되어야 한다. 쟁점주택의 부수토지에 대한 현황은 다음의 <표2>와 같다. <표2> 농어촌주택 적용기준 및 쟁점주택의 현황 위 <표2>를 보면 쟁점주택은 일반주택의 취득시기, 농어촌주택 취득기간, 보유기간, 소재지, 기준시가 등은 법령에 의한 농어촌주택 기준에 해당되나, 부수토지만 공부상 783㎡로 기준 면적을 초과하는 것으로 나타난다. 그러나, 쟁점주택의 부수토지에 대한 실제 사용현황을 보면 취득할 당시인 2013년부터 2018년 9월의 현재까지도 주택의 부수토지 중 상당 부분을 고구마, 고추, 파, 포도, 깻잎, 호박 등을 재배하는 농지로 사용하고 있고 일부는 임야와 닭 등을 사육하는 간이 축사로 사용하고 있다. 농지, 임야는 주거용 건물 뒤 벽면, 수로, 옹벽과 좌측 화장실과 창고, 담장 등에 의해 경계를 이루고 있고, 축사는 건물 우측 창고 벽면과 수로에 의해 경계가 구분되고 있으며, 농지와 임야에 대한 지리적 위치 또한 중앙 주거용 건물의 지붕 높이 정도로 높은 위치에 있다. 또한 농지, 임야의 진출입로는 좌측 주거용 건물과 창고 벽면 옆으로 지나가도록 되어있고 축사 또한 우측 창고 벽면 옆에 있어 주거용 건물과 창고의 진출입로와는 구분되어 있으며, 생활공간으로 사용하는 마당은 주거용 건물과 창고로 둘러 쌓여있어 농지․임야․축사로 사용하는 토지와 확연히 구분되고 있다. 결국, 쟁점주택의 부수토지는 공부상 부수토지라 등재되어 있을지라도 농지, 임야, 축사로 사용하는 면적은 동 주택과 동일한 주거생활공간으로 볼 수 없다. 이에 따라 농지, 임야, 축사로 사용하는 면적 약 391㎡은 쟁점주택 부수토지에서 제외하여야 하며, 이를 제외할 경우 동 주택의 부수토지의 면적은 392㎡로 조세특례제한법 상 농어촌주택 대지면적 기준에도 부합한다. 쟁점주택의 부수토지 중 실질적으로 농작물을 경작하였던 기간과 관련하여 처분청은 경작기간과 재배농작물의 종류 등을 알 수 없고 농지로 사용한 면적을 산출한 측량 등의 근거서류가 부족하다고 주장하나, 현장사진과 국토정보지리원 사이트를 통해 확보한 항공사진(2010년, 2012년, 2014년, 2016년)에 따르면 쟁점주택 후면 토지는 취득 이전부터 농작물이 경작되고 있었고 주택과는 경계가 명확하게 구분되고 있음을 알 수 있다. 그리고, 농지로 사용한 면적을 산출한 근거는 네이버 항공지도로 농작물을 경작한 면적을 산출한 것이고, 농지 면적은 아무리 작아도 전체 대지면적 783㎡ 중 농어촌주택 기준 면적 660㎡ 초과분인 123㎡ 이상인 것으로 나타난다. 처분청에서는 농어촌주택의 부수 토지 중 임야가 부수토지를 용도에 맞지 않게 관리하지 않아 잡목이 형성되어 있을 뿐 임야에 해당된다고 볼 수 없다고 주장하나, 임야는 사진에서도 나타나는 것처럼 쟁점주택을 취득하기 이전부터 그러한 상태(임야)였고 주택과는 경계가 명확하게 구분되고 있어 나대지로는 볼 수 있어도 주택의 부수토지로 볼 수 없다. 처분청 주장대로라면 임야를 쟁점주택의 부수토지로 보아야하는데 1세대1주택 비과세를 판단할 시에도 주택 경계 밖의 임야를 부수토지로 보고 있는지 되묻고 싶다. 마지막으로 간이축사는 대지의 부수적이고 일시적인 용도에 지나지 않는 것으로 보아 부수토지에서 제외할 수 있다고 주장하나, 간이축사 또한 사진에서도 나타나는 것처럼 쟁점주택 취득 이전부터 수십년간 축사로 사용하여 왔음을 확인할 수 있어 부수적이고 일시적인 용도로 사용된 것은 아니다. 따라서, 쟁점주택은 조세특례제한법 제99조의4 제1항 에 따른 농어촌주택이므로 동 주택은 청구인의 소유주택수에서 제외되어야 하고 OOO 주택의 양도는 1세대1주택 비과세를 적용하여야 하는바, 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점주택의 부수토지는 토지대장 등 공부상 지목이 대지로 되어 있는 1필지의 토지로 건축물관리대장에서도 대지면적은 783㎡으로 등재되어 있고, 2005년～2018년까지의 개별주택가격확인서에 따르면 주택과 부수토지(783㎡) 전체면적을 1주택으로 보아 해당연도의 개별주택가격을 고시하였음이 확인되며, 재산세도 부수토지 전체를 주택에 포함하여 과세하고 있다. 청구인은 주택 후면의 부수토지 중 일부는 주택과는 옹벽, 수로에 의해 경계를 이룬 농지이며, 2013년부터 현재까지 농작물을 재배하여 왔다고 주장하나, 청구인이 옹벽이라고 주장하는 부분은 약간의 경사가 있는 토지에 주택을 신축하면서 토사 등의 붕괴방지를 목적으로 설치한 지지대로 농지와 주택을 분리하기 위한 구조물이라고 보기 어렵다. 또한, 청구인이 제출한 농지라고 주장하는 토지의 사진에 따르면 일부는 방치된 것으로 보이고, 일부는 약간의 농작물을 경작한 것으로 확인되나 실질적으로는 농작물을 경작하였던 기간이나 재배농작물의 종류 등을 객관적으로 확인할 수 있는 증빙이 없고 청구인이 제출한 항공사진으로는 농작물을 계속하여 경작하였는지 여부가 불분명하다. 청구인의 배우자는 쟁점주택의 취득과 동일한 시기에 형제간 공동명의로 인근의 농지(충청남도 서천군 OOO, 지목 전, 면적 488㎡)를 취득하였고, 청구인의 처남이 쟁점주택에 거주하면서 2년여 전 사고를 당하기 전까지 계속하여 경작을 하였다고 주장하나, 청구인의 처남이 알콜중독으로 인하여 정신과 치료 및 당뇨병 등으로 수시로 통원치료중이라는 점으로 볼 때 청구인의 처남이 충청남도 서천군 OOO 농지를 경작하는 것 외에 쟁점주택의 부수토지까지 경작하였다고 보기 어렵다. 청구인은 주택부수토지로 사용하는데 방해가 되지 않는 부분에 한하여 농작물을 경작하였다고 하더라도 이는 토지의 주된 용도에 지장이 없는 범위에서 일시적으로 이용한 것에 불과하여 언제든지 주택부수토지로 사용할 수 있을 것이며, ‘주택부수토지’란 당해 주택과 경제적 일체를 이루고 있는 토지로서 사회통념상 주거생활공간으로 인정되는 토지를 말한다고 할 것인바, 농가주택의 경우 창고, 텃밭 등의 주거생활과 일체를 이루는 것으로서 주택부수토지로 볼 수 있다. 청구인은 쟁점토지의 일부 면적은 원래부터 임야였고, 쟁점주택과는 경계가 명확하게 구분되어 있어 주택부수토지로 볼 수 없다고 주장하나, 청구인이 쟁점토지를 임야로 지목변경하고자 수목을 식재하였다는 등의 특별한 사정이 없으며, 쟁점주택의 부수토지를 토지 용도에 맞게 관리하지 않아 주택부수토지의 일부에 잡풀 및 잡목 등이 형성되어 있을 뿐 임야에 해당한다고 볼 수 없다. 또한, 쟁점주택의 부수토지 일부를 수십년간 축사로 사용하고 있다고 주장하나, 청구인은 최소 2년 전부터는 비어있는 것으로 진술하였으며, 인터넷 로드뷰 등에 의해서도 그 사실이 확인될 뿐 아니라 간이축사라고 주장하는 구조물은 철망과 함석을 이용하여 가축을 기르기 위한 소규모 보호시설의 형태를 갖추었을 뿐 축사라고 볼 수 없으므로 부수⋅일시적 사용에 불과하다.

• 가. 쟁점 쟁점주택이 조세특례제한법 제99조의4 에 따른 농어촌주택이라는 청구주장의 당부

(1) 국세기본법 제14조[실질과세]

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 소득세법 제89조[비과세양도소득]

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

(3) 조세특례제한법 제99조의4[ 농어촌주택 등 취득자에 대한 양도소득세 과세특례 ]

① 거주자 및 그 배우자가 구성하는 대통령령으로 정하는 1세대(이하 이 조에서 “1세대”라 한다)가 2003년 8월 1일(고향주택은 2009년 1월 1일)부터 2020년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “농어촌주택 등 취득기간”이라 한다) 중에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 1채의 주택(이하 이 조에서 “농어촌주택 등”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 3년 이상 보유하고 그 농어촌주택 등 취득 전에 보유하던 다른 주택(이하 이 조에서 “일반주택”이라 한다)을 양도하는 경우에는 그 농어촌주택 등을 해당 1세대의 소유주택이 아닌 것으로 보아 소득세법 제89조 제1항 제3호 를 적용한다.

1. 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택(이 조에서 “농어촌주택”이라 한다)

• 가. 취득 당시 다음의 어느 하나에 해당하는 지역을 제외한 지역으로서 지방자치법 제3조 제3항 및 제4항에 따른 읍·면 또는 인구 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 동에 소재할 것

1. 수도권지역. 다만, 접경지역 지원 특별법 제2조 에 따른 접경지역 중 부동산가격동향 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 2) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제6조 에 따른 도시지역 3) 소득세법 제104조의2 제1항 에 따른 지정지역 4) 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제10조 에 따른 허가구역

5. 그 밖에 관광단지 등 부동산가격안정이 필요하다고 인정되어 대통령령으로 정하는 지역

• 나. 대지면적이 660제곱미터 이내일 것
• 다. 주택 및 이에 딸린 토지의 가액(소득세법 제99조 에 따른 기준시가를 말한다)의 합계액이 해당 주택의 취득 당시 2억원(대통령령으로 정하는 한옥은 4억원)을 초과하지 아니할 것 (4) 조세특례제한법 시행령 제99조의4[농어촌주택 등 취득자에 대한 양도소득세 과세특례] ① 법 제99조의4 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 1세대”란 소득세법 제88조 제6호 에 따른 1세대를 말한다.

② 법 제99조의4 제1항 제1호 가목 1)부터 4)까지 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 동”이란 별표 12에 따른 시 지역에 속한 동으로서 보유하고 있던 일반주택이 소재하는 동과 같거나 연접하지 아니하는 동을 말한다.

③ 법 제99조의4 제1항 제1호 가목 (1) 단서에서 “대통령령으로 정하는 지역”이란 경기도 연천군, 인천광역시 옹진군 및 그 밖에 지역특성이 이와 유사한 지역으로서 기획재정부령으로 정하는 지역을 말한다.

④ 법 제99조의4 제1항 제1호 가목 5) 및 같은 항 제2호 나목3)에서 “대통령령으로 정하는 지역”이란 관광진흥법 제2조 에 따른 관광단지를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 이의신청결정서에 따르면 OOO 주택 및 쟁점주택의 주요 현황은 다음의 <표3>과 같다. <표3> OOO 주택 및 쟁점주택 주요 현황 (나) 토지대장(2018.9.12. 발급)에 따르면 쟁점주택의 토지는 지목이 ‘대지’이고, 면적은 783㎡, 동 토지의 2012.1.1.～2018.1.1. 기간 동안 개별공시지가(원/㎡)는 OOO원, OOO원, OOO원, OOO원, OOO원, OOO원, OOO원으로 되어 있다. (다) 쟁점주택의 등기사항전부증명서(2018.9.6. 발급)에 의하면 김OOO는 2011.5.27. ‘매매’를 원인으로 쟁점주택을 취득하여 2013.4.10. 김OOO, 김OOO, 김OOO에게 동 주택의 지분 3/4를 각 1/4씩 양도(매매)하였고, 2016.11.30. 동일인들에게 매매를 원인으로 나머지 지분(1/4)을 각 1/12씩 양도하였다. (라) 사진자료 등에 따르면 쟁점주택의 간이축사, 임야, 농지 등은 쟁점주택과 인접하거나 연접하고 축사는 비어 있는 것으로 되어 있다. (마) 지적측량결과부에 따르면 쟁점주택이 위치한 토지(충청남도 서천군 OOO) 의 실제 이용현황이 기재되어 있는바, 동 토지의 이용현황을 살펴보면 414㎡는 대지, 310㎡은 밭, 59㎡는 도로인 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택이 조세특례제한법 제99조의4 의 규정에 따른 농어촌주택이므로 청구인의 소유주택수에서 되므로 OOO 주택의 양도에 대하여 1세대1주택 비과세를 배제하고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 판결(대법원 1995.8.22. 선고 95누7383)에 의하면 주택에 부수되는 토지란 양도 주택과 경제적 일체를 이루고 있는 토지로서 사회통념상 주거생활공간으로 인정되는 토지를 의미하는바, 사진자료 등에 따르면 쟁점주택의 농지, 축사, 임야 등은 쟁점주택과 인접하거나 연접한 것으로 되어 있고 농지는 텃밭정도의 규모, 축사는 소규모 가축시설, 임야는 방치된 대지로서 모두 쟁점주택의 부수토지로 보이는 점, 청구인은 쟁점주택의 부수토지 중 일부가 실제 농지, 축사, 임야 등으로 이용되었다고 주장하나, 농작물 재배와 관련하여 이를 입증할만한 증빙(비료․종자구입내역, 농작물 판매내역 등)을 제출하지 않았고, 축사는 비어 있었던 점, 토지 대장에 따르면 쟁점주택의 토지는 모두 대지로서 하나의 필지로 되어 있는바, 청구인은 쟁점주택 대지 가운데 일부가 농작물 경작, 축사, 임야 등으로 되어 있었다고 주장하나 이는 주된 용도에 지장이 없는 범위 내에서의 잠정적인 토지의 이용으로 보이는 점(조심 2011중5157, 2012.5.10., 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 동 토지가 쟁점주택의 부수토지이므로 쟁점주택은 농어촌주택이 아닌 것으로 보아 OOO 주택의 양도에 대하여 1세대1주택 비과세를 배제하고 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 같은 법 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.