과세관청은 우리 원의 재조사 결정 내용에 따라 당초 적출한 매출누락금액 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하고 그 결과에 따라 당초 처분의 일부를 감액경정하였으므로 동 처분이 기속력에 저촉된다고 볼 수 없다고 하겠음.
과세관청은 우리 원의 재조사 결정 내용에 따라 당초 적출한 매출누락금액 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하고 그 결과에 따라 당초 처분의 일부를 감액경정하였으므로 동 처분이 기속력에 저촉된다고 볼 수 없다고 하겠음.
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 재조사 결정의 기속력 위반 조세심판원 재조사 결정의 취지는 재조사 과정을 통하여 과세관청이 과세근거로 삼은 시술단가표상 기준금액의 신빙성을 확인하라는 뜻이다. 그러므로 조사결과, 실제 확인된 개별 수입금액(매출)이 시술단가표상의 금액과 대부분 일치하고 극히 일부만 다른 경우에는 그 다른 부분을 매출에서 제외하는 방법으로 전체 수입금액을 산정하는 것이 가능할 것이나, 만일 상당 부분이 서로 일치하지 않는 경우에는 이미 과세 근거자료로서 시술단가표의 신빙성은 상실된 것이므로 이를 과세근거로 삼아서는 아니된다. 청구법인은 재조사 과정에서 당초 줄기세포시술 및 미용시술 수입금액 누락액으로 조사된 OOO억원 중 무료시술 및 할인시술 금액이 포함되어 있다는 점을 입증할 수 있는 사실확인서, 이메일, 녹취서 등 증빙자료 일체를 제출하였다. 이에 따라 조사청은 무료시술 및 할인시술 사실을 인정하는 고객(환자) 본인의 신분증이 첨부된 사실확인서가 제출된 경우에는 청구법인이 당초 실제 수입금액으로 신고한 내용을 모두 사실로 인정하여 이를 매출누락에서 제외하였고, 이렇게 하여 매출누락에서 제외된 금액은 OOO억원(약 35%)에 육박한다. 그렇다면, 청구법인이 수입금액 산정의 기초로 삼은 원시장부의 신빙성이 입증된 것이므로 시술단가표가 아니라 위 원시장부에 따라 과세가 이루어져야 한다. 그럼에도 불구하고 처분청은 OOO억원만을 매출누락에서 제외하였을 뿐, 나머지 OOO억원에 관하여는 어떠한 조사도 하지 않은 채, 신빙성이 부인된 ‘시술단가표’를 근거로 당초 과세처분을 유지하였으므로 이는 명백히 심판결정의 기속력에 반한다.
(2) 세무조사 절차의 위법성 조사청은 국세기본법 제81조의7 에 반하여 조사중지 신청을 청구법인에게 요청하고 조사중지 기간에도 조사를 계속함으로써 편법적으로 조사기간을 연장하는 등 세무조사 과정에서 절차적 위법을 저질렀다. 따라서 이 건 처분은 이와 같은 중대한 절차적 위법을 토대로 이루어진 것이므로 위법하다.
(3) 근거과세원칙의 위반 (가) 당초 신고의 정당성 조사청이 재조사 과정에서 수입금액 누락액의 감액 여부를 결정하기 위해 세운 기준(사실확인서 중 고객 본인의 신분증이 첨부된 것에 한하여 진실한 것으로 인정)은 고객과 사실확인서 제출인의 관계, 고객이 이미 사망하거나 지병 등으로 인하여 직접 사실확인서를 작성하여 제출하기 어려운 사정 등을 전혀 고려하지 않은 것으로서 그 자체로 위법하다. 더구나 조사청이 매출누락금액에서 제외하지 않은 거래내역을 보면 고객 본인의 신분증이 첨부된 경우도 포함되어 있다. 비록 청구법인이 수입금액 누락 여부가 문제된 ‘모든’ 거래내역에 대하여 사실확인서, 이메일, 녹취록 등 증빙자료를 제출하지는 못했지만, 고객이 사망하거나 해외에 거주하여 연락이 닿지 않는 경우 등 부득이한 경우를 제외하고는 대부분 증빙자료를 제출하였고, 그 내용이 청구법인이 주장하는 개별 거래내역별 시술금액과 일치하는 점에 비추어 볼 때, 전체적으로 청구법인의 당초 신고내용이 진실하다는 점은 입증되었다고 보아야 마땅하다. 또한, 청구법인이 제출한 증빙자료 중 고객(환자) 본인의 신분증이 첨부되지 않았다고 하더라도 부모의 신분증이 제출되었거나 고객이 외국인인 경우, 이메일을 통해 주장의 진실성이 확인되는 경우에는 수입금액 누락액이 조정되었어야 마땅하다. 결국, 처분청이 청구법인이 제출한 증빙자료에도 불구하고 특별한 기준 없이 그 중 일부만을 매출누락액에서 제외한 것은 명백히 근거과세의 원칙에 반한다. (나) 과세 근거자료의 부존재 조사청은 당초 조사는 물론 재조사 당시까지도 매출누락이 있었다는 점에 관하여 ‘시술단가표’ 이외에 아무런 과세근거를 밝히고 있지 않았다. 그러나 조사청이 근거로 들고 있는 ‘시술단가표’상의 기준금액은 줄기세포시술 및 미용시술 업계에 진출하고자 하는 청구법인의 입장에서 산정한 ‘판매희망금액’일 뿐, 실제로 청구법인이 그 단가표대로 고객으로부터 대금을 받았음을 의미하는 것이 아니다. 더욱이 이 건에서는 무료시술이나 현금할인 등으로 인하여 청구법인이 소지하고 있던 시술단가표상의 금액과 실제로 고객들에게서 수취한 대가 사이에 차이가 있을 수 있다는 점을 입증할 수 있는 다양한 증빙이 존재하고, 실제로 조사청 스스로도 시술단가표의 내용과 다르게 매출신고된 거래 중 일부를 매출누락에서 제외하였으므로 ‘시술단가표’는 적법한 과세근거가 될 수 없음이 분명하다.
(1) 재조사 과정에서 어떠한 절차상 위법도 없었다. 재조사 당시, 청구법인은 회사 사정 등을 이유로 대리인을 선임하지 않은 채 OOO이사 단독으로 대응하다가 이후 소명 및 대응이 원활하지 않자 OOO대표가 추가로 소명을 하였다. 대리인도 없는 상황에서 여러 업무를 동시에 하고 있는 OOO이사 혼자 조사에 대응하는 것이 거의 불가능한 상황에서 OOO이사 본인이 대표 OOO재판에 대한 대응이 더 시급함을 이유로 조사청의 소명요청에 어려움을 호소하였고 자료제출 기한을 연장해 줄 수 있는 방법에 대해 문의해 온 바 국세기본법제81조의7에 따른 절차를 안내해주었다. 자료제출 기한을 연장해 줄 수 있는지를 묻는 질문에 대한 답으로 신청양식을 보내 준 메일을 조사청에서 중지를 강요한 메일로 왜곡하는 것은 다른 의도가 있는 것으로 밖에 보이지 않는다. 청구법인의 심판청구서에서도 조사청에 제출한 증빙 외에 시간적 여유가 생김에 따라 추가로 확보한 자료를 제출한다고 직접 밝히고 있듯이 조사 중지에 따른 실익은 청구법인에게 있는 것이지 조사청에는 어떠한 실익도 없음에도 조사 중지를 강요했다고 주장하는 것은 상식에 부합하지 않는 것으로 보인다. 자료제출과 관련하여 조사청은 조사 중지기간에 그 어떠한 요구를 한 적이 없다. 다만, 조사 중지 전에 보낸 자료제출 요구에 대해 조사중지 기간에 청구법인이 소명한 자료를 수취했을 뿐이다. 관련법령은 조사중지 기간에 납세자가 소명하는 자료를 수취해서는 안 된다고 규정하고 있지 않으며 오히려 조사 중지 기간이라도 납세자가 소명하는 자료를 수취하는 것이 납세자의 권익 보장에 더 적합하다고 보는 것이 합리적이다.
(2) 당초 조사에서 산정된 현금수입누락액 전부가 잘못되었다는 주장 자체가 조세심판원의 결정에 반하는 것이다. 2015년 당초 조사와 관련한 과세처분에 대해 청구법인이 심판을 청구를 제기한 사안에서 조사청은 다음과 같은 요지로 청구법인의 주장이 부당함을 주장하였다. 첫째, 퇴직자들의 진술에 따르면 청구법인이 줄기세포시술 자료를 적극 은닉하였고, 2013년도 이후에는 사주 OOO가 내부보고 자료를 전산으로 작성하지 말고 서면 작성하여 보고하도록 하였고, 해외 환자가 요구한 입금확인증 등 입금관련 증빙은 전자메일 등으로 송부한 후 즉시 원본자료를 파기하도록 지시하였다. 또한, 청구법인은 줄기세포치료 진료 및 시술대금을 철저히 현금으로 수취하였고 시술대금으로 수취한 현금을 사주의 차량 트렁크로 운반하여 자택에 보관하고 있다고 진술하였다. 둘째, 조사청은 조사착수일(2015.2.12.)에 14시간의 대치 끝에 건물 4층 회장실OOO의 금고에서 원화 OOO과 위안화 OOO위안(한화 OOO상당)이 보관된 것을 발견하였다. 중국 고객들이 많은 회사 특성상 위안화 수입이 많고 위안화로 지급할 건은 없는 점 및 퇴사자들의 진술 등을 고려할 때 사주 OOO가 가져가지 않고 보관하고 있는 돈으로 보인다. 셋째, 청구법인은 의료법제22조에 따라 반드시 작성 보관하였어야 할 챠트 등 관련 자료를 조직적으로 파기하고 은폐하는 상황에서 조사청이 확보한 일일내원현황, 프로그레스 노트, 시술목록, 줄기세포 처리내역서, STC 시술/수술 환자현황 등을 근거로 누락수입금액을 합리적으로 산정하였다. 조세심판원은 이러한 조사청의 의견을 받아들여 “청구법인이 무료시술이라 주장하는 시술내역에 대하여 유료시술로 보아 매출누락액을 산정한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다”고 결정한 바 있다. 따라서 청구법인이 심판청구서의 청구취지와 같이 이 건 시술과 관련한 일체의 매출누락이 없음을 주장하면서 조사청이 무료시술로 인정한 부분 외에 나머지 부분 모두에 대해서도 모두 무료시술이라 주장하는 것은 조세심판원 결정의 기속력에 반할 뿐만 아니라 당초 조세심판원 결정 자체를 거부하는 처사라 판단된다.
(3) 재조사는 조세심판원 결정취지에 따라 정당하게 이루어졌다. 당초 조사 당시 청구법인이 진료 챠트 등의 자료를 조직적으로 은폐하고 수입금액과 관련된 자료를 파기하는 상황에서 조사청이 확보한 시술 명단 자료에는 환자의 주민등록번호 또는 여권번호 등 인적사항 및 연락처가 없었다. 조사청은 청구법인이 당초 조사에서 충분히 소명하지 못한 점을 감안하여 청구법인의 요청에 따라 수입금액 누락액을 산정한 시술명단 자료를 제시하였으며 그에 기초해 청구법인은 녹취록, 확인서 등을 제출하였으나 본인임을 확인할 수 있는 최소한의 증빙인 신분증을 첨부하지 않은 시술자가 상당수 있었다. 조사청은 청구법인이 자료를 은닉하고 폐기하는 등으로 인해 조사 당시 확보한 자료에 표시된 부분에 한해서만 수입금액 누락분을 산정하였다. 따라서 환자의 주민등록번호 등 인적사항이 기재되지 않은 시술명단에 대한 청구법인의 소명을 신뢰하기 위해서는 최소한 시술자 본인임을 입증하는 것이 선행되어야 하는 것으로 보인다. 시술자 본인이 녹취록, 확인서를 작성하면서 신분증을 첨부해주지 않는다는 것은 향후 사실과 다른 확인사실을 조사청에 제출함으로써 생길 수 있는 불이익을 고려했기 때문이라는 것은 충분히 합리적인 의심이라고 하겠다. 조사청은 청구법인이 소명한 자가 시술자 본인임을 확정할 수 없는 상황이지만, 최소한의 신분증(부모의 신분증 제출분 포함) 복사본이 첨부된 시술자, 검찰진술조서 등에서 본인임이 확인되는 자, 외국인의 경우 특수성을 감안해 이메일을 통해 진실성이 인정되는 자에 대해서는 직접 확인을 거쳐 무료시술 및 시술단가보다 낮은 가격으로 시술받았다는 소명을 인정하였다. 결과적으로 청구법인의 자료폐기 행태, 여러 퇴직자들의 현금수입 누락 관련 진술 등에도 불구하고 당초 산정한 OOO억원의 수입금액 누락액의 35%에 해당하는 OOO억원 상당을 무료시술 및 할인금액으로 인정하였다. 이는 당초 조사에서 자료은닉 및 폐기 등을 일삼은 청구법인의 행태 등을 고려할 때 결코 적은 금액이 아니라고 하겠다.
(4) 조사청은 재조사 과정에서 객관적인 기준에 따라 무료시술 및 현금할인액을 매출누락액에서 제외하였다. 이러한 논의 이전에 청구법인은 청구취지로 처분청이 2015.6.10. 부과처분한 OOO억원 전체에 대한 취소를 구하고 있다. 줄기세포 시술 등과 관련하여 현금수입을 누락했다는 사실은 퇴직자들의 진술 및 조사당시 확보한 자료 등을 통해 확인된 바 있으며 이 점에 대해서는 조세심판원 결정문(“청구법인이 무료시술이라 주장하는 시술내역에 대하여 유료시술로 보아 매출누락액을 산정한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.”)에서도 명시적으로 인정하고 있다. 그럼에도 불구하고 청구법인은 심판청구서에 이러한 내용에 대한 언급은 의도적으로 배제하고 일부 무료시술, 현금할인 부분에 대해 인정해 줄 필요가 있다는 문구만을 강조하여 당초 현금수입누락액 OOO억원 전체에 대한 취소를 구하는 것은 당초 조세심판원 결정 자체를 수용하지 않겠다는 의도로 이해된다.
① 재결의 기속력 위반 여부
② 세무조사 절차의 위반 여부
③ 근거과세원칙의 위반 여부
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
(1) 조사청은 당초 세무조사시, 청구법인의 전체 사업장에서 확보한 과세자료를 근거로 아래와 같이 줄기세포시술 및 미용시술 신고누락 수입금액을 OOO(= 줄기세포시술 OOO+ 미용시술 OOO)으로 산정하였다. (가) 줄기세포시술 신고누락 수입금액
1. 줄기세포시술 횟수는 〈표2〉와 같이 일일내원현황, 프로그레스 노트, 시술목록, STC 시술/수술 환자현황, 시술목록 등을 근거로 중복되는 건을 제외하여 〈표3〉과 같이 총 1,461건으로 산정하였고, 〈표2〉줄기세포시술 횟수(1) (단위: 건) 〈표3〉줄기세포시술 횟수(2) (단위: 건)
2. 그 중 시술가액이 확인되는 시술 건은 그 금액을 수입금액으로, 시술가액이 확인되지 않는 시술 건은 청구법인의 시술가격표를 적용한 금액을 수입금액으로 하여, 전체 줄기세포시술 수입금액을 〈표4〉와 같이 OOO(공급대가)으로 산정하였으며, 〈표4〉줄기세포시술 수입금액 (단위: 원)
3. 줄기세포시술 총 수입금액에서 청구법인(계열사 포함)이 신고한 수입금액을 차감하여, 〈표5〉와 같이 순 신고누락 수입금액을 OOO으로 산정하였다. 〈표5〉줄기세포시술 신고누락 수입금액 (단위: 원) (나) 미용시술 신고누락 수입금액
1. 미용시술 횟수는 일일내원현황과 스킨케어 차트 및 위장의원의 신고내용을 근거로 중복횟수를 제외하여 〈표6〉과 같이 총 4,816건으로 산정하고, 〈표6〉미용시술 횟수 (단위: 건)
2. 그 중 시술가액이 확인되는 시술 건은 그 금액을 수입금액으로, 시술가액이 확인되지 않는 시술 건은 시술가격표를 적용한 금액을 수입금액으로 하여, 전체 미용시술 수입금액을 〈표7〉과 같이 OOO(공급대가)으로 산정하였으며, 〈표7〉미용 시술 수입금액 (단위: 원)
3. 미용시술 총 수입금액에서 청구법인(명의위장의원 포함)이 신고한 수입금액을 차감하여, 〈표8〉과 같이 순 신고누락 수입금액을 OOO으로 산정하였다. 〈표8〉미용시술 신고누락 수입금액 (단위: 원)
(2) 조사청은 우리 원의 재조사 결정(조심 2015전4852, 2017.9.29.)에 따라 줄기세포시술 및 미용시술 신고누락 수입금액 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하고, 당초 적출한 신고누락 수입금액 OOO중 OOO을 과세대상에서 제외하여 법인세 등 OOO을 감액경정하였는바, 그 내용은 다음과 같다. (가) 우리 원의 재조사 결정(조심 2015전4852) 중 판단부분 (나) 조사청의 재조사 과정 및 결과
1. 조사청은 2017.11.2. 청구법인에 대한 법인세 등 부분조사를 개시하고, 2017.11.13. 청구법인에게 줄기세포시술 및 미용시술 수입금액 누락액 중 무료시술 내역과 관련한 증빙자료 일체 및 시술대가를 현금으로 결제함에 따라 할인하여 준 금액 관련 증빙자료 일체를 2017.11.17.까지 제출하여 줄 것을 서면으로 요청하였으며(2017.11.3. 및 2017.11.14. 구두 요청), 청구법인은 2017.11.21. 및 2018.1.16. 2회에 걸쳐 관련자료를 준비하는데 상당한 시간이 소요된다는 등의 이유로 2017.11.22.부터 2018.7.22.까지 세무조사 중지를 신청하였다.
2. 청구법인은 재조사 과정 중 총 1,422건의 소명자료를 제출하였으며, 조사청은 그 중 신분증 등에 의하여 신원이 확인되는 시술자를 상대로 소명내용의 진위 여부를 확인한 다음, <표9>와 같이 총 371건을 무료시술 및 현금할인 대상으로 확정하여 해당 금액을 과세대상에서 제외하였다. <표9〉청구법인 소명분과 조사청 경정분 (단위: 건) 구분 합계 줄기세포시술 미용시술 전체 6,277 1,461 4,816 당초 적출분 5,666 926 4,740 청구법인 소명분 1,422 505 917 재조사 경정분 371 256 115
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 우리 원의 재조사 결정에 따른 이 건 감액경정은 심판결정의 기속력, 세무조사 절차 및 근거과세원칙에 반하므로 나머지 미경정분도 모두 취소되어야 한다고 주장하나, (가) 먼저, 기속력은 처분청이 재결의 취지에 따라야 하는 효력으로서, 재조사 결정이 후속처분의 내용까지 구속하는 것은 아니나 처분청이 추가적인 조사나 노력을 전혀 하지 않은 채 당초 처분을 그대로 유지하였다면 그 후속처분은 기속력에 반한다고 할 것인바, 과세관청은 우리 원의 재조사 결정 내용에 따라 당초 적출한 매출누락금액 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하고 그 결과에 따라 당초 처분의 일부를 감액경정하였으므로 동 처분이 기속력에 저촉된다고 볼 수는 없다고 하겠다. (나) 다음으로, 세무조사 중지제도는 과세관청이 납세자가 세무조사에 응하기 어려운 사정이 있는 경우까지 세무조사를 강행할 경우 납세자에게 불리하고 결과적으로 세무조사권의 오․남용을 초래할 수 있음을 감안한 것인바, 이 건의 경우 세무조사가 중지되지 아니하였다면 청구법인으로서는 소명자료를 전혀 제출할 수 없는 상황이었고, 사정이 그와 같다면 결국 당초 처분이 그대로 유지되었을 것이므로 청구주장과 같이 의사에 반하여 세무조사 절차가 중지되었다고 보기는 어렵다고 하겠다. (다) 마지막으로, 근거과세원칙은 과세관청의 자의를 배제하고 객관적인 증거에 바탕을 둔 실액과세를 담보하기 위한 것인바, 우리 원의 재조사 결정은 시술단가표를 근거로 한 과세처분 자체를 배척한 것이 아니라 그 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하여 경정하라는 것이므로 청구법인으로서는 그 범위 내에서 재결에 따른 후속처분이 근거과세원칙에 반하는지 여부를 다투어야 할 것인데, 당초 처분자체의 취소를 구하고 있으므로 이는 재결의 취지에 반한다고 하겠다. 따라서, 처분청이 우리 원의 재조사 결정에 따라 당초 시술단가표를 근거로 산정한 매출누락금액 중 무료시술 및 할인금액을 재조사하여 그 일부를 감액경정한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.