이중으로 계약서를 작성하는 방법으로 청구인이 적극적으로 조세회피 행위한 것에서 비롯된 것이어서 당초부터 청구인이 납세의무를 지킬 의도가 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 납부불성실가산세를 부과하지 않을 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들기는 어려움
이중으로 계약서를 작성하는 방법으로 청구인이 적극적으로 조세회피 행위한 것에서 비롯된 것이어서 당초부터 청구인이 납세의무를 지킬 의도가 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 납부불성실가산세를 부과하지 않을 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들기는 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) (주위적 청구) 청구인은 일회성으로 쟁점사업장 영업권을 양도하면서 받은 쟁점권리금에 대하여 종합소득세를 신고 누락한 사실은 인정하나, 쟁점권리금 및 월세 OOO원이 기재된 계약서 이외 쟁점권리금이 없고 월세 OOO원이 기재된 계약서는 임차인 OOO 등이 임의로 작성한 것이고, 쟁점권리금은 쟁점사업장 임대계약과 무관한 것으로서 청구인은 이와 관련하여 어떠한 사기 기타 부정한 행위를 한 사실이 없으므로 쟁점부과처분은 5년의 국세부과의 제척기간이 경과된 이후 처분한 것이므로 취소되어야 한다. (가) 청구인은 사촌관계인 OOO 등에게 쟁점사업장 영업을 양도하면서 2006.12.13. 보증금 없이 월임대료 OOO원으로 하여 임대차차약서(이하 “실계약서”라 한다)를 작성하였는데, 임대차계약 내용과는 별도로 제9조에 “을(OOO 등)은 임대건물에 설치된 시설물, 인테리어, 집기 등에 대한 사용료로 OOO원을 갑(청구인)에게 지급하되 OOO원은 계약 당일에, OOO원은 2007.3.30.에, OOO원은 2007.10.30.에 각 분할하여 지급하며……”라고 쟁점권리금의 양도에 관한 합의사항을 포함하였다. (나) 그 후 쟁점사업장을 인수한 OOO 등은 신규로 사업자등록을 신청할 때 임대차계약서가 필요하다며 친척관계인 청구인에게 도장을 달라고 하여 자기들이 직접 실계약서와는 형식이나 내용이 전혀 다른 사업자등록용 임대차계약서OOO를 작성하였는데, 사업자등록용 임대계약서를 작성하면서 향후 자신들이 쟁점사업장을 운영하면서 신고할 부가가치세 매출 규모를 감안하여 월임대료를 OOO원에서 OOO원으로 낮추어 작성하였고, 쟁점권리금에 관한 조항은 쟁점사업장 임대차계약과는 무관하였기 때문에 기재하지 아니하였다고 하였다. (다) 청구인은 쟁점사업장의 임대소득과 관련하여 실계약서 외에 사실과 다른 내용의 거짓 임대차계약서가 작성된 사실은 인정하나, 이는 OOO 등이 사업자등록을 위하여 임의로 작성한 계약서일 뿐 청구인이 조세포탈할 목적으로 직접 작성한 것이 아니다.
1. 실계약서와 사업자등록시 제출한 거짓 임대차계약서를 보면, 그 양식과 날인 등이 전혀 다르며, 만약 쟁점권리금을 이면계약할 것이었으면 통상적으로 구두 약정만으로도 그 효과를 달성할 수 있었음에도 서면(실계약서)을 작성할 이유가 없었으며, 세무조사시 거짓 임대차계약서만 제시하고 실계약서는 폐기하였을 것이나 그렇게 하지 않은 사실만 보아도 청구인이 거짓 임대차계약서 작성과는 무관하고 그 내용도 전혀 인지하지 못한 사실과 쟁점권리금과 관련하여 사기 기타 부정한 행위로 조세를 포탈한 사실이 없었음을 알 수 있다.
2. 쟁점사업장 사업을 인수받아 운영한 OOO는 그 사업이 부진하여 청구인이 고의로 부실 사업장을 떠넘긴 것으로 오해하여 현재까지 사이가 악화되어 있는 상태임에도 2017년 6월경 거짓 임대차계약서는 본인(OOO)이 청구인 모르게 혼자서 작성하였다는 내용의 확인서를 작성해주어 이 건 심판청구시 증빙으로 제출하였다. 위와 같이 쟁점사업장 영업권을 양도하면서 받은 쟁점권리금을 단순히 신고누락하였음에도 청구인이 이와 관련하여 적극적으로 사기 기타 부정한 행위를 하면서 조세를 포탈하였다고 보아 10년의 국세부과의 제척기간을 적용하여 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 위법하다.
(2) (예비적 청구) 이 건은 처분청이 2010.9.1. 쟁점권리금을 시설비품 임대에 따른 사용료(사업소득)로 잘못 과세(소득의 구분 및 귀속시기 적용의 잘못)한 후 기나긴 행정소송 거쳐 7년이 지나서 다시 부과처분한 것임에도 법정납부기한(2007.5.31.) 다음날부터 이 건 납세고지일(2017.4.7.)까지 미납부일수를 계산하여 납부불성실가산세를 부과하는 것은 청구인에게 해태 책임을 물을 수 없는 기간(당초 부과처분일 2010.9.1. 다음날부터 이건 부과처분 고지일 2017.4.7.까지의 기간)이 포함된 것이므로 당초 부과처분일(2010.9.1.) 이후 미납일수에 대한 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하고 법정납부기한(2007.5.31) 다음날부터 이 건 당초부과처분일(2010.9.1.)까지 기간에 대한 납부불성실가산세만 부과하는 것이 타당하다.
1. 처분청도 쟁점권리금에 대하여 당초 소득의 종류 및 귀속을 잘못 판단하여 과세할 정도로 어려운 것을 청구인에게는 제대로 된 납부의무를 이행하리라 기대하고 요구하는 것은 너무 가혹한 처사로 대법원도 “법인세법상 과세신고가산세는 과세의 적정을 기하기 위하여 납세의무자인 법인으로 하여금 성실한 과세표준의 신고의무를 지우고 이를 확보하기 위하여 그 의무이행을 해태하였을 때 가해지는 일종의 행정벌의 성질을 가진 제재라고 할 것이고, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있는 정당한 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다고 판시(1992.10.23. 판결 92누2936 판결)하고 있는바, 처분청의 잘못된 최초 부과처분일(2010.9.1.) 이후에는 청구인이 제대로 된 납부의무를 이행할 수 없는 ‘정당한 사유’가 있는 상태이므로 2010.9.1. 이후에는 납부불성실가산세를 적용할 수 없다.
2. 더욱이 청구인은 잘못 과세한 당초부과처분된 종합소득세를 납부기한 내에 납부한 후 불복절차를 진행하였고, 그 결과 처분청으로부터 잘못된 부과처분으로 당초 납부한 세액을 환급받았는바, 이와 같이 청구인이 성실히 납부이행한 경우까지 납세자에게 납부불이행의 책임을 묻는 것은 부당하다.
(1) (주위적 청구) 청구인은 쟁점권리금을 신고누락한 데 대하여 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 과세하는 것은 부당하다고 주장하나, 청구인이 실계약서 이외의 거짓 임대차계약서를 이중으로 작성하고 거짓 임대차계약서에 따라 월세 OOO원은 청구인의 OOO계좌로 수령하고 나머지 OOO원은 현금으로 지급받는 방법으로 부가가치세 및 종합소득세를 신고누락한 점, 고액의 쟁점권리금 OOO원을 전부 현금 또는 수표로 받아 신고누락한 한 것은 쟁점권리금을 받은 사실을 적극적으로 은폐한 것인바, 이러한 행위는 사기나 기타 부정한 방법으로 과세관청의 신고누락 사실 포착을 불가능하게 한 행위로서 정당한 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위에 해당하므로 10년의 부과제척기간을 적용하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 적법하다. 대법원도 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가격을 은닉하기 위하여 거래가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계약서를 작성하는 행위 등 적극적인 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것이라 판시(대법원 2007.8.23. 선고 2006도5041 판결)하였다.
(2) (예비적 청구) 청구인은 쟁점권리금에 대한 종합소득세를 납부하지 않은데 따른 납부불성실가산세를 부과함에 있어 미납일수를 법정납부기한(2007.5.31.) 다음날부터 이 건 고지일(2017.4.7.)까지 계산하는 것이 부당하다고 주장하나, 쟁점부과처분을 한 사유가 청구인이 쟁점권리금을 받았음에도 이중으로 계약서를 작성하는 등의 방법으로 적극적인 조세회피 행위를 통하여 제세를 신고누락한데서 비롯된 점, 납부불성실가산세가 법정납부기한과 실제납부일 사이 기간에 대한 이자의 성격도 있고, 처분청이 당초과세처분이 잘못된 것으로 밝혀진 후 청구인이 납부한 세액에 환급가산금을 가산하여 2014.5.23. 환급한 사실이 있는 점, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정한 신고ㆍ납부의무 등을 위반하는 경우 당해 세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재로 납세자의 고의 또는 과실은 고려되지 아니하는 것으로 정상적으로 납부기한에 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있는 점, 청구인이 진정으로 납부불성실가산세 부담이 우려되었다면 처분청이 결정취소한 이후 이 건 고지전까지 자진하여 쟁점권리금에 대하여 종합소득세를 수정신고하고 미납부한 세액을 납부할 수 있었으나 쟁점부과처분시까지 그렇게 하지 않은 점 등을 감안하면 이 건 납부불성실가산세 금액이 과다하다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다.
① (주위적 청구) 국세부과제척기간 10년을 적용하여 과세한 처분의 당부
② (예비적 청구) 납세자가 의무를 불이행한 것에 대한 정당한 사유가 있으므로 이 건 납부불성실가산세액이 과다하다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제26조의2[국세부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간
2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 제48조[가산세의 감면 등 ] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 제52조[국세환급가산금] 세무서장은 국세환급금을 제51조의 규정에 의하여 충당 또는 지급하는 때에는 다음 각호에 게기하는 날의 다음 날부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융기관의 예금이자율 등을 참작하여 대통령령이 정하는 이율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다. 이 경우 제1호의 규정을 적용함에 있어서 세법에 의한 중간예납액 또는 원천징수에 의한 납부액은 당해 세목의 법정신고기한 종료일에 납부한 것으로 본다.
1. 착오납부·이중납부 또는 납부후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소함으로 인한 국세환급금에 있어서는 그 납부일. 다만, 그 국세환급금이 2회이상 분할납부된 것인 때에는 그 최후의 납부일로 하되, 국세환급금이 최후에 납부된 금액을 초과하는 경우에는 그 금액에 달할 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세환급금의 각 납부일로 한다.
(2) 소득세법 제80조[결정과 경정] ② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의한 과세표준확정신고를 한 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해연도의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 때 제81조[가산세] ④ 거주자가 제65조 제6항 및 제76조의 규정에 따른 소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달한 때 또는 환급받은 세액이 환급받아야 할 세액을 초과한 때에는 다음 각 호의 금액의 합계액을 결정세액에 가산한다.(단서 생략)
1. 납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 그 미달한 세액) × 납부기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 이자율
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2002.5.1.부터 현재까지 OOO 소유자로, 국세청 대내포털시스템에 의하면 2005.7.13.부터 2006.12.26.까지 같은 건물 3∼6층에서 쟁점사업장을 운영한 것으로 나타난다. (나) 청구인은 2006.12.13. OOO 등에게 다음과 같이 쟁점권리금 OOO원과 월 OOO원의 임대료를 받는 조건으로 쟁점사업장을 임대하고 임대차계약서(실계약서)를 작성하였고, 쟁점권리금은 제9조에 따라 OOO원을 현금 또는 수표로 지급받았다. (다) OOO 등은 쟁점사업장을 사업장 소재지로 하여 처분청에 사업자등록을 신청하면서 임대차계약서(거짓 임대차계약서, 작성일자 2016.12.21.)를 제출하였고, 그 주요내용은 다음과 같다. (라) 조사청은 2010.7.1.～2010.7.20. 기간 동안 청구인에 대한 개인사업자 통합조사를 하면서 확인한 실계약서와 임차인 OOO 등이 사업자등록을 신청하면서 제출한 거짓 임대차계약서의 내용을 정리하면 다음 <표1>과 같으며, 처분청은 쟁점권리금이 시설 및 집기 등의 10년간의 사용료이므로 매년 OOO원의 임대료수입이 발생하였으나 이를 신고누락한 것으로 보았고, 월임대료가 실제 OOO원이나 OOO원을 신고누락한 것에 대하여 부가가치세 및 종합소득세를 각 경정․고지하였는바, 쟁점권리금에 관한 당초 부과처분한 종합소득세는 다음 <표2>와 같다. (마) 처분청은 쟁점권리금에 대한 쟁점부과처분을 함에 있어 본세에 부당과소신고가산세 OOO원과 법정납부기한(2007.5.31.) 다음날부터 쟁점부과처분 고지일(2017.4.7.)까지를 미납부한 기간으로 하여 납부불성실가산세 OOO원을 가산하여 이 건 종합세득세를 부과한 것으로 나타난다.
(2) 청구인은 당초부과처분에 대하여 쟁점권리금은 사용료 소득이 아닌 영업권 양도에 따른 기타소득임을 주장하며, 진행한 행정소송결과와 처분청이 직권취소한 내용은 다음과 같다. (가) OOO은 2013.1.23. “이 사건 금원 OOO원(쟁점권리금)은 영업권 양도에 대한 대가로서 기타소득이 아니라 이를 시설물 등에 대한 사용료로서 사업소득에 해당한다고 잘못 판단하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다”고 판결OOO하였다. (나) 대전고등법원(항소심)도 2014.2.13. “이 사건 금원 OOO원은 시설물 및 영업권을 양도한 대가로 지급 받았으므로 이 사건 처분은 위법하다”고 판결OOO하였다. (다) 처분청은 항소심까지 패소하자, 2014.5.23. 당초부과처분 중 쟁점권리금에 대하여 과세한 세액을 직권으로 취소하였는바, 청구인이 납부한 당초부과처분액 중 직권으로 취소(감액)한 세액과 환급시 추가로 지급받은 환급가산금은 다음 <표3>과 같다. (라) 대법원은 2014.7.24. 쟁점권리금과 관련한 종합소득세 및 부가가치세가 처분청에 의하여 취소․소멸됨에 따라 심리대상 처분이 부존재하다 하여 각하 판결OOO하였다.
(3) 이후 처분청은 법원의 판결취지에 따라 쟁점권리금을 쟁점사업장 영업권을 양도하고 받은 기타소득으로 보고 2015.10.5. 청구인에게 2006년 제2기 부가가치세는 OOO원을 재경정하였고, 청구인은 2015.12.31. 부과제척기간 10년을 적용하는 것은 부당하다는 취지 등으로 이의신청을 거쳐 심판청구하였으나 OOO된 것으로 나타나며, 종합소득세는 쟁점권리금의 귀속시기를 2007년으로 하여 2017.1.5. 청구인에게 종합소득세 과세예고통지를 하였고, 청구인이 2017.2.3. 과세전적부심사를 청구하였음에도 처분청은 착오로 2007.2.8. 청구인에게 2007년 귀속 종합소득세 OOO원을 부과처분하였다가 귀속시기가 잘못되었다 하여 이를 다시 취소하고 2017.4.12. 귀속시기를 2006년으로 바로 잡아 이 건 종합소득세 OOO원을 부과처분한 것으로 나타난다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점권리금을 신고누락한 데 대하여 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 이 건 종합소득세를 부과처분하는 것은 부당하다고 주장하나, 청구인이 실계약서 이외의 거짓 임대차계약서를 이중으로 작성한 이중계약서는 수입금액을 누락하여 조세의 탈루를 발생시켜 그 자체로 사기나 기타 부정한 행위에 해당한다고 보이는 점, 더 나아가 거짓 임대차계약서에 따라 월세 OOO원은 청구인의 OOO계좌로 수령하고 나머지 OOO원은 현금으로 지급받는 방법으로 부가가치세 및 종합소득세를 신고누락한 점, 고액의 쟁점권리금 OOO원을 전부 현금 또는 수표로 받아 신고누락한 한 것은 쟁점권리금을 받은 사실을 적극적으로 은폐한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인의 이러한 일련의 행위는 사기나 기타 부정한 방법으로 과세관청의 신고누락 사실 포착을 불가능하게 한 행위로서 정당한 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위에 해당한다고 할 것이므로 처분청이 쟁점권리금을 신고누락한 데 대하여 10년의 부과제척기간을 적용하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 세법상 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정적 제재로서, 정당한 사유가 있는 때에는 이를 부과하지 않는다(국세기본법 제48조 제1항). 따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해가 대립하는 등으로 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것에 책임을 귀속시킬 수 없는 합리적인 이유가 있을 때 또는 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하기 어려운 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 비난할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다 하겠다(대법원 2017.7.11. 선고 2017두36885 판결 등 다수 같은 뜻임). (나) 청구인은 처분청이 쟁점권리금에 대한 종합소득세를 납부하지 않은 데 따른 납부불성실가산세를 부과함에 있어 미납부일수 계산을 법정납부기한(2007.5.31.) 다음날부터 쟁점부과처분 고지일(2017.4.7.)까지 계산하는 것이 부당하다고 주장하나, 각 세법에 처분청의 당초 부과처분에 오류가 있는 경우 국세부과제척기간 내 이를 바로 잡아 경정결정할 수 있도록 규정하고 있고 이 건 부과처분도 당초 잘못된 부과처분에 대하여 다시 경정결정하면서 소득세법 제81조 4항 에 따라 납부의무를 이행하지 않은 것에 대하여 경과일수와 비례하여 객관적으로 산출한 금액을 납부불성실가산세로 부과한 점, 납부불성실가산세는 미납기간 동안의 이익을 박탈한다는 목적과 함께 조세의 성실납부의무의 이행을 확보하고 그 불이행을 미연에 방지한다는 목적도 가지고 있다고 보이지만, 이 건 과세처분이 이중으로 계약서를 작성하는 방법으로 청구인이 적극적으로 조세회피 행위한 것에서 비롯된 것이어서 당초부터 청구인이 납세의무를 지킬 의도가 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 납부불성실가산세를 부과하지 않을 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.