금융증빙 없이 법인장부상 피상속인으로부터 받을 미수이자가 가지급금채무 원본에 가산되어 있다는 사실만으로는 피상속인이 이자를 실제 부담하였다고 보기 어렵고, 피상속인 및 특수관계자들이 지분 대부분을 소유하고 있는 가족회사인 점을 고려하면 피상속인과 회사간의 금전대여약정서 등은 피상속인의 채무부담 사실을 확인할 수 있는 객관적인 증빙으로 보기 어려움
금융증빙 없이 법인장부상 피상속인으로부터 받을 미수이자가 가지급금채무 원본에 가산되어 있다는 사실만으로는 피상속인이 이자를 실제 부담하였다고 보기 어렵고, 피상속인 및 특수관계자들이 지분 대부분을 소유하고 있는 가족회사인 점을 고려하면 피상속인과 회사간의 금전대여약정서 등은 피상속인의 채무부담 사실을 확인할 수 있는 객관적인 증빙으로 보기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 처분청이 가지급금채무 OOO원(쟁점채무)을 피상속인의 변제의무가 없는 채무로 보아 상속채무에서 부인한 처분은 부당하다. (가) OOO은 피상속인 및 형제들이 지분 대부분을 소유하고 있는 가족회사로 피상속인의 상속재산 중 약 OOO%가 OOO의 발행주식이었기 때문에 피상속인은 불가피하게 OOO으로부터 자금을 대여받았다.
1. OOO은 1969.10.9. 개업한 시계 제조업체로 건축용 파이프 제조업 등을 영위하다가 1990년부터는 제조공장을 타업체에 임대하여 부동산임대업으로 업종 전환하는 등 사업부진으로 어려움을 겪다가 2013년부터 공장 부속용지를 분할하여 매각하였다.
2. 피상속인과 그의 형제 2명(OOO, OOO)은 부친(OOO)의 사망으로 인해 발생한 상속세 약 OOO원을 납부하기 위해 과거 OOO의 공장용지를 담보로 제공하고 금융기관으로부터 자금을 차입하였는데, OOO이 2013년에 공장용지를 매각함에 따라 피상속인은 해당 부동산을 담보로 차입한 금액을 상환하기 위한 자금을 OOO으로부터 빌릴 수밖에 없었고, 이 과정에서 발생한 차입금의 상환을 위해 피상속인은 OOO으로부터 2013사업연도에 대한 결산시 OOO원을 배당받았으나 그에 따른 종합소득세 납부 자금을 다시 OOO으로부터 빌리다보니 피상속인이 부담할 가지급금채무가 급격하게 증가하였다.
3. 또한, 피상속인은 선천적 간질환 치료 및 배우자(2014.10.5. 사망)의 심장병 투병으로 인해 경제적 손실이 컸고, OOO으로부터 개인적으로 자금을 대여받아 병원비 등으로 사용하였다. (나) 피상속인이 OOO으로부터 가지급금채무 OOO원을 차용했다는 사실은 청구인이 상속세 신고시 제출한 금전대여약정서, 부채증명원에 나타나며, OOO이 매년 법인세신고시 제출한 가지급금 등의 인정이자조정명세서에서도 OOO이 피상속인에게 대여한 가지급금채무 금액을 확인할 수 있다.
1. 상속세 및 증여세법제14조는 금융기관 외의 채무도 자금대여 사실이 확인되면 상속재산가액에서 차감하도록 하고 있고, 같은 법 시행령 10조에서 채무부담 사실확인을 위해 채무부담 계약서, 채권자 확인서, 이자지급에 관한 증빙 등의 서류를 제출하도록 하고 있는바 청구인은 상속세 신고시 금전대여약정서, 부채증명원을 제출하여 피상속인이 상속개시일 현재 OOO에 대한 가지급금채무 OOO원을 부담하고 있다는 사실을 입증하였다.
2. OOO은 2008년부터 법인세 신고시 가지급금채무에 대한 가지급금인정이자를 계상하여 익금에 산입하고 있고, 피상속인은 가지급금채무 원금뿐만 아니라 관련 이자도 꾸준히 변제하였으며, 청구인도 가지급금채무를 피상속인으로부터 승계하여 2017년 중에도 OOO원을 상환하였다. (다) 처분청은 상속세 조사시 금융조회를 통해 가지급금채무의 자금흐름을 직접 확인하여야 함에도 법적 근거없이 청구인에게 가지급금채무의 사용처를 소명하라고 요청하였고, 가지급금채무 중 OOO원에 대한 차입금의 사용 용도를 확인할 수가 없으므로 피상속인이 부담할 의무가 없다고 보았다. 1) 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 제2호 는 피상속인이 상속개시일로부터 1년 이내 2억 이상, 2년 이내 5억 이상 차입한 채무에 대하여 해당 채무의 사용처를 소명하도록 규정하고 있는데도 불구하고, 처분청은 발생한 지 2년 이상 경과한 가지급금채무의 사용처를 소명하도록 청구인에게 요청한 후 가지급금채무 중 OOO원에 대해 사용처를 확인할 수 없다는 이유로 채무로 인정하지 아니한 것은 위법하다.
2. 피상속인의 가지급금채무 중 상속개시일부터 1년 이내 발생한 채무는 OOO원, 2년 이내 발생한 채무는 OOO원이므로 상속세 및 증여세법제15조에 따른 소명대상 채무는 OOO원이고, 이에 대해서는 청구인이 사용처를 소명하였으며 처분청이 소명내용을 인정하여 상속채무에서 부인하지 않았다.
3. 처분청은 법적 근거 없이 청구인에게 피상속인의 가지급금채무 사용처를 소명하도록 요구하였으나, 청구인은 피상속인과 별도로 세대를 구성하고 있어 피상속인의 사망 이후에 피상속인이 생전에 사용한 가지급금채무의 사용처를 일일이 알 수가 없어 OOO 회계담당자의 비망기록을 토대로 일부 사용처를 제시하였다.
(2) 처분청은 OOO에서 청구인에게 가지급금채무를 대여한 자금의 원천이 불분명하다고 주장하나, 가지급금채무 대부분은 OOO이 앞서 언급한 공장용지의 매각자금을 피상속인을 비롯한 OOO의 출자임원들에게 일정한 원칙에 따라 분배하여 대여함에 따라 발생한 것이다. OOO은 OOO 소재 공장용지 7,909㎡를 분할하여 같은 동 201-18 소재 공장용지 4,960㎡에는 공장을 신축하여 OOO(유)에게 임대하였고, 2013년 8월에 같은 동 201-25 소재 1,488㎡를 OOO원에 매각하였으며, 2014년에 나머지 같은 동 201-25 소재 727㎡를 OOO원에, 2016년에 나머지 201-26 소재 733㎡를 OOO원에 매각하면서 발생한 매각자금을 OOO의 출자임원인 피상속인, OOO, OOO에게 지분비율에 따라 배분하고 해당 배분액을 가지급금채무로 계상하였다.
(1) 처분청은 피상속인의 채무부담 사실을 확인할 수 없어 쟁점채무를 상속재산가액에서 차감하는 상속채무로 인정하지 아니하였다. (가) 처분청은 피상속인에 대한 상속세 조사과정에서 피상속인의 수년간의 금융거래 내역을 조회하였으나 OOO이 피상속인에게 자금을 이체한 내역이 없어 피상속인이 OOO으로부터 실제 가지급금채무를 빌렸는지 여부를 확인하기 위해 청구인에게 피상속인의 쟁점채무 부담사실을 확인할 수 있는 자료의 제출을 요청한 것일 뿐이고, 청구주장처럼 실제 피상속인의 부담사실이 객관적으로 확인되는 채무(금융채무) 중 일부가 상속세 및 증여세법제15조에 따른 추정상속재산에 해당하는지를 확인하기 위한 것이 아니었다. (나) 판례에서도 상속재산의 가액에서 공제되는 부채총액은 납세의무승계자에게 유리한 공제의 대상이고, 부채 총액의 기초가 되는 사실관계가 대부분 납세의무승계자의 지배영역 안에 있는 것이므로 국세기본법 제24조 제1항 의 납부의무승계 한도금액 계산시 ‘상속으로 인하여 얻은 재산’을 계산함에 있어 공제되는 부채총액에 대한 입증책임은 납세의무승계인에게 있다고 판결하였다(서울행정법원 2009.10.15. 선고, 2009구단2514 판결). (다) 처분청은 OOO의 장부상 가지급금채무 발생금액이 1천만원 이상인 건에 대한 청구인의 소명내역을 근거로 쟁점채무를 상속채무로 인정하지 아니하였는데 소명내용을 보면, 2013.8.13. 발생한 가지급금채무 OOO원은 피상속인의 금융기관 차입금을 OOO이 대신 상환하고 단기대여금으로 계상하였다고 주장하나, 피상속인이 금융기관으로부터 자금을 차입한 내역이 확인되지 아니하고, 피상속인은 나머지 가지급금채무 2013.8.13. 발생분 OOO원을 OOO으로부터 대여받았다고 주장할 뿐 지급사실을 입증할 수 있는 서류를 제출하지 않았다.
(2) 조세심판원도 법인장부에 피상속인에 대한 가지급금이 계상되어 있다는 점만으로는 피상속인이 그에 대응하는 채무를 부담한다는 사실이 증빙 등에 의하여 객관적으로 증명된다고 보기 어렵다고 판단(조심 2012서4244, 2013.9.24. 참조)한바, 이 건 역시 법인이 가지급금채무를 장부에 기재하고 가지급금 인정이자를 계상했다는 사실만으로는 처분청이 부인한 쟁점채무의 실제 존재사실이 입증되었다고 보기는 어렵다.
(1) 상속세 및 증여세법 제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 제15조(상속개시일전 처분재산 등의 상속추정 등) ① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
② 피상속인이 국가ㆍ지방자치단체 및 대통령령이 정하는 금융기관이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.
③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산종류별 구분은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조(채무의 입증방법 등) ① 법 제14조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것"이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체 및 금융회사 등에 대한 채무는 해당 기관에 대 한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 (4) 법인세법 시행령 제89조(시가의 범위 등) ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.
(1) OOO은 1969.1.9.에 설립된 법인으로 피상속인은 아래 <표2>와 같이 상속개시일 기준 OOO의 지분 OOO%를 보유하고 있다. <표2> OOO의 주주현황(2016.10.28. 현재)
(2) OOO의 법인장부상 쟁점채무 관련 2013사업연도부터 2016사업연도까지의 자금대여 및 회수내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 가지급금채무 변동내역
(3) 피상속인은 OOO의 법인 장부를 근거로 사망개시일(2016.10.28.) 현재 가지급금채무의 잔액을 OOO원으로 신고하여 처분청은 가지급금채무 관련 피상속인의 실제 부담여부를 확인하기 위해 청구인에게 소명을 요청하였으며, 청구인은 가지급금채무 발생금액이 OOO원 이상인 건에 대하여 아래 <표4>와 같이 소명하였다. <표4> 가지급금채무(OOO원 이상 대여) 관련 소명 및 부인내역 (가) 청구인은 <표4>의 1번 관련하여 OOO의 공장용지 매각자금의 일부는 해당 토지를 담보로 빌린 피상속인의 차입금 상환을 위해 사용하였는데, 실제 자금을 차입한 자는 피상속인 및 그의 형제들(2명)이므로 피상속인 몫의 차입금 상환자금OOO 및 현금대여금액OOO을 가지급금채무로 계상하였다고 소명하였다. (나) 청구인은 <표4>의 3, 4, 5번 관련하여 OOO의 부동산 매각자금의 일부를 출자임원인 피상속인의 형제들과 지분비율에 따라 배분한 후 피상속인 몫의 현금대여분을 가지급금채무로 계상하였다고 소명하였다. (다) 청구인은 <표4>의 6번 관련하여 피상속인의 개인사정으로 인해 OOO으로부터 현금으로 자금을 대여받았다고 소명하였다.
(4) 처분청은 2018.2.19.～2018.5.29. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하였고, 조사보고서의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 청구인이 신고한 상속재산가액을 검토한 결과 OOO원만큼 과다하게 평가된 사실을 확인하여 감액하였고, 청구인이 상속채무로 신고한 쟁점채무를 부인하고 청구인에게 2016.10.28.상속분 상속세 OOO원을 결정․고지하였다. (나) 처분청은 가지급금채무의 발생금액이 OOO원 이상인 건에 대한 청구인의 소명내역을 검토한 결과 쟁점채무는 실제 채무가 존재하는지 여부가 불확실하다고 보아 상속채무에서 부인하였는데, 부인근거는 다음과 같다.
1. OOO이 피상속인의 금융기관 대출금을 대신 상환한 금액을 가지급금채무로 기재하였다고 주장하나, 청구인이 해당 금융기관으로부터 자금을 차입한 내역은 확인되지 아니하므로 총 소명대상 금액 OOO원 중 OOO의 장부상 피상속인이 OOO에게 변제한 것으로 기재된 OOO원을 제외한 나머지 OOO원을 상속채무로 불인정하였다.
2. OOO은 공장용지의 매각자금을 출자임원인 피상속인 등에게 배분하였다고 주장하나 OOO의 이사회 결의서 등 자금집행 사실을 알 수 있는 서류를 제시하지 아니하였다.
3. 청구인은 피상속인이 개인적 사정으로 OOO으로부터 자금을 현금대여하였다고 주장할 뿐 대여금의 사용처 등 이를 입증할 수 있는 자료를 제시하지 못하였다. (다) 처분청은 상속채무로 인정하지 아니한 가지급금채무 OOO원과 관련된 미수이자 OOO원이 OOO의 장부상 쟁점채무에 포함되어 있으므로 해당 미수이자를 상속재산가액에서 공제할 상속채무에서 추가 부인하였다.
(5) 청구인은 이 건 심판청구시 다음과 같은 증빙을 제출하였다. (가) OOO(“갑”)이 피상속인(“을”)과 2012.1.2.에 작성한 금전대여약정서의 주요 내용은 다음과 같다. “갑”이 “을”에게 대여한 금전의 상환 및 이자계산에 관하여 아래와 같이 약정한다. 제1조(이자계산) “갑”은 “을”에게 대여한 자금의 이자계산을 매 회계연도 말일을 기준으로 하여 1년분을 정산하여 “을”에게 청구하며 “을”은 동 이자금액을 익 회계연도 중에 “갑”에게 지불하여야 한다. 제2조(이자율) “을”이 “갑”에게 지불할 이자계산에 적용할 이자율은 당좌차월이자율로 하되(이하 생략) 제3조(상환기간) “을”은 “갑”이 상환을 요구할 시에는 이의없이 상환하여야 한다. 제4조(적용범위 및 기한) “갑”이 “을”에게 대여한 모든 금전에 관하여 특별한 규정이 없는한 본 약정서를 적용하며, 본 약정은 새로운 약정을 하지 않는 한 계속하여 적용한다. (나) OOO(채권자)이 2017.4.12. 작성한 부채증명원에 가지급금채무의 잔액이 OOO원임을 증명한다고 기재되어 있다. (다) OOO은 2013～2016사업연도에 대한 법인세 신고시 출자임원인 피상속인, OOO, OOO에게 대여한 자금에 대해 법인세법 시행령제89조 제3항에 따른 인정이자를 계산하여 아래 <표5>와 같이 가지급금 등의 인정이자 조정명세서를 제출하였다. <표5> OOO의 가지급금 등의 인정이자 조정명세서 (라) 청구인은 OOO의 공장용지 매각자금의 일부를 당해 공장용지를 담보로 빌린 피상속인의 차입금 상환을 위해 사용하고 상환금액을 피상속인의 가지급금채무로 계상하였다고 주장하며, 그에 대한 증빙으로 아래 <표6>와 같이 OOO의 공장용지를 담보로 자금을 차입한 내역을 제출하였다. <표6> 공장용지를 담보로 차입한 내역
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 제14조 제4항 및 같은 법 시행령 제10조 제1항에서상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등 그 사실을 확인할 수 있는 서류에 의해 증명되는 금액을 상속재산가액에서 차감하도록 규정하고 있다. 이 건의 경우 청구인은 금전대여약정서, 부채증명원, OOO의 가지급금 인정이자 조정명세서 등을 근거로 쟁점채무를 상속재산가액에서 차감하여 달라고 주장하나, 처분청이 피상속인의 금융거래내역을 조사한 결과 쟁점채무가 피상속인에게 지급되었는지 여부가 확인되지 아니하였고, 피상속인의 쟁점채무 관련 이자지급 사실을 알 수 있는 금융증빙 없이 OOO의 법인장부상 각 사업연도 말에 피상속인으로부터 받을 미수이자가 가지급금채무 원본에 가산되어 있다는 사실만으로는 피상속인이 쟁점채무 관련 이자를 실제 부담하였다고 보기 어려운 점, OOO은 피상속인 및 그의 특수관계자들이 지분 대부분을 소유하고 있는 가족회사인 점을 고려하면 청구인이 제출한 피상속인과 OOO 간의 금전대여약정서, OOO의 부채증명원 등은 피상속인의 채무부담 사실을 확인할 수 있는 객관적인 증빙으로 보기 어려운 점, 처분청은 가지급금채무 OOO원은 청구인이 제출한 피상속인의 사용내역을 근거로 상속채무로 인정하여 주었으나, 쟁점채무는 피상속인의 사용처가 확인되지 않는 금액이 대다수인 점 등에 비추어 피상속인의 쟁점채무 부담사실이 상속세 및 증여세법제14조 제4항 및 같은 법 시행령 제10조 제1항에 따라 증명된다고 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 쟁점채무를 상속재산가액에서 공제하지 아니하고 과세한 처분청의 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.