처분청이 청구인들에게 한 ‘상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지’는 상증법에 의거 상속세 연대납세의무가 있음을 통지한 것에 불과할 뿐, 이 건 양도세 및 증여세 부과처분에 대한 연대납세의무를 통지한 것으로 보기 어려워 부과징수 절차상 중대한 하자에 해당함
처분청이 청구인들에게 한 ‘상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지’는 상증법에 의거 상속세 연대납세의무가 있음을 통지한 것에 불과할 뿐, 이 건 양도세 및 증여세 부과처분에 대한 연대납세의무를 통지한 것으로 보기 어려워 부과징수 절차상 중대한 하자에 해당함
OOO장이 2017.12.6. 망(亡) 조관실의 상속인인 청구인들에게 한 <별지> 기재의 2007년 귀속 양도소득세 OOO원 및 2007.12.15. 증여분 증여세(4건) 합계 OOO원(이의신청결과 OOO원이 감액됨)의 부과처분은 이를 취소한다.
(1) 이 건 부과처분은 납세고지 절차 및 내용의 중요한 부분이 위법하므로 무효이다. (가) 처분청은 상속개시일 현재 상속재산이 없어 청구인들에게 승계할 조세채무가 존재하지 아니함에도 청구인들에게 이 건 부과처분을 하였다. (나) 상속인들에게 과세시 공동상속인들의 성명은 물론 공동상속인 별로 상속분에 따라 안분하여 계산한 세액으로 부과세액을 특정함과 아울러 반드시 산출근거를 기재하여야 함에도 이를 생략한 채 피상속인의 세액 전체를 청구인들에게 각각 연대납세의무로 납세고지하여 상속인들이 각자 납부할 수 없도록 하였고, 별도의 연대납세의무 통지도 없었으며, 피상속인의 상속인들 7명 중 청구인들을 제외한 나머지 2명OOO에 대하여는 납세고지 자체도 없었으므로 이 건 납세고지서는 적법한 절차 및 내용을 위반한 통지로서 무효이다. (다) 설령, 청구인들이 상속인으로서 피상속인의 납세의무를 승계한다고 하더라도 상속인들(청구인들 포함 7명)은 상속받은 상속분에 따라 나눈 금액을 상속으로 받은 재산의 한도 내에서 연대하여 납세의무가 있는데, 처분청은 피상속인의 전체 세액을 청구인들에게만 통보하여 청구인들이 부담할 세액 계산에 잘못이 있으므로 이 건 부과처분은 무효에 해당한다.
(2) 당초 부과처분을 정당한 사유 없이 위법하게 부과철회하였으므로 이후 행해진 이 건 부과처분도 무효이다. 처분청은 피상속인에게 당초 부과처분을 하였다가 압류할 재산이 없고 고지서 송달이 불가능하다는 이유로 이 건 부과철회를 하였으나, 이는 국세징수법제16조의 부과철회 사유에 해당하지 아니하여 무효이므로 이후 청구인들에게 한 이 건 부과처분도 무효이다. 당초 부과처분 후 상속재산이 없으면 동 부과처분을 그대로 유지하면서 피상속인의 처분재산에 대하여 사해행위취소 소송 등을 통하여 조세채권을 확보하였어야 함에도 처분청은 아무런 조치도 취하지 않다가 유류분반환청구소송 결과 청구인들이 되찾은 이 건 토지를 근거로 이 건 부과처분을 한 것은 위법하다.
(3) 국세부과의 제척기간이 만료된 후 행해진 양도소득세 부과처분은 무효이다. (가) 피상속인의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당한다 하더라도 피상속인의 부정한 행위로 일반적인 부과제척기간을 초과한 징벌적인 기간까지 상속인들에게 승계된다고 볼 수 없기 때문에 상속으로 인한 납세의무승계를 적용받는 상속인들에게 일반적인 부과제척기간을 적용하여야 하는바, 쟁점①․②주식에 대한 2007년 귀속 양도소득세의 부과제척기간은 2008.6.1.부터 진행하여 2013.5.31. 끝났다. (나) 또한, 쟁점①․②주식의 양도와 관련하여 사기 기타 부정한 행위가 없었으므로 양도소득세의 부과제척기간을 10년으로 보고 부당무신고가산세를 적용한 처분은 잘못이다.
1. 피상속인은 2007.8.23. 쟁점①주식을 양도하고 증권거래세 및 양도소득세 기한후 신고를 하였다가 2008.4.10. 주당 OOO원에 거래한 것으로 증권거래세 수정신고를 하였고, 이후 2009.10.22. 이 건 부과처분이 이루어졌을 뿐만 아니라, 동 주식의 양도대금도 전액 피상속인의 예금계좌로 입금되었으며, 관련 계약서를 파기하거나 은닉하지 아니하여 조세의 부과를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 행위가 전혀 없었다. 피상속인으로부터 쟁점①주식을 양수한 OOO도 그 중 OOO를 2007.9.30. OOO 외 2명에게 양도하고 2008.6.2. OOO장에게 그 취득가액을 주당 OOO원으로 한 양도소득세 수정신고를 하였다. 따라서 처분청은 증권거래세 신고내역, 양수인의 양도소득세 수정신고 내역, 금융증빙 및 관련 계약서 등에 의하여 쟁점①주식의 실지거래가액을 확인할 수 있었는바, 양도소득세 부과처분시 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 것은 부당하다.
2. 쟁점②주식의 경우 피상속인은 2007.12.27. OOO에게 주당 OOO원에 매도하기로 하는 양도계약서를 작성하고 관련 양도소득세를 단순 무신고하였으나, 관련 증권거래세는 2008.3.6. 주당 OOO원의 거래가액으로 신고된바, 단순 양도소득세 무신고에 대하여 10년의 부과제척기간 및 부당무신고가산세를 적용하는 것은 부당하다.
(1) 유류분으로 반환된 재산은 상속재산으로 보아야 하고, 납세의무를 승계한 청구인들에게 통지된 납세고지서는 적법하다. (가) 청구인들은 상속개시일 현재 피상속인의 상속재산이 없으므로 상속인들에게 승계할 조세채무가 존재하지 아니한다고 주장하나, 유류분으로 반환된 재산은 피상속인의 재산으로 돌아가 상속개시일의 상속재산으로 보아야 하므로 청구주장을 수긍하기 어렵다. (나) 이 건 부과처분시 납세고지서에 세액 산출근거가 되는 과세표준과 세액, 산출세액과 가산세 및 공제세액과 고지세액 등 세액 산출근거가 기재되어 있고, 연대납세에 대한 설명이 기재되어 있어 국세징수법제9조 제1항에 따른 산출근거는 위와 같은 정도로 충분하고 같은 법 시행규칙 별지 제10호의 납세고지서 서식에 의하여 고지한 이 건 부과처분에 잘못이 있다고 할 수는 없다. 또한, 국세기본법제24조 제3항은 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 민법제1009조에 따른 상속분에 따라 나누어 계산하도록 하고 있고 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는바, 청구인들이 신고한 상속재산가액과 처분청이 결정한 상속재산가액은 OOO원으로 동일하고 청구인들 각자의 연대납세의무 한도액은 OOO원이며, 상속으로 인한 납세의무승계에 따라 청구인들이 납부할 세액은 연대납부의무 한도액 범위 내에 있으므로 연대납세의무가 있는 청구인들에게 OOO지분으로 연대납세의무를 통지한 것은 적법하다.
(2) 이 건 부과철회는 적법하게 이루어졌다. 처분청은 국세징수법제16조 제2항 및 같은 법 기본통칙 16-0…2에 의거 국세의 징수를 확보할 수 없다고 판단되어 부과철회한 것이고, 한편 청구인들이 2011.7.1 의정부지방법원에 제기한 소송은 유류분으로 반환받을 상속재산가액 및 친양자 인정 여부를 다투는 것이었는데, 2016.7.29. 대법원 판결에 따라 유류분으로 반환받은 이 건 토지의 소유권이 청구인들에게 이전됨에 따라 상속재산 및 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무가 승계되는 상속인이 확인되었기에 국세징수법제16조 제3항에 의거 국세부과의 제척기간 이내인 2017.12.6. 및 2017.12.8. 청구인들에게 한 이 건 부과처분은 정당하다. 또한, 청구인들은 피상속인의 처분재산에 대하여 사해행위소송을 통해 조세채권을 확보했어야 한다고 주장하지만, 납세의무가 성립(2007년 주식 양도분)되기 전인 1984년에 이루어진 피상속인의 증여행위는 사해행위취소소송의 대상이 아니다.
(3) 피상속인이 쟁점①․②주식을 양도하면서 사기 기타 부정한 행위를 하였으므로 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 처분은 정당하다. (가) 피상속인은 쟁점①주식을 OOO에게 주당 OOO원에 양도하였음에도 주당 OOO원에 매도하는 주식양도계약서에 작성하여 양도소득세를 기한후신고를 한 사실, OOO 또한 주당 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고하였다가 주당 OOO원으로 수정신고한 사실 등을 보면, 피상속인이 OOO와 통정하여 이중계약서를 작성한 후 양도소득세 과소신고한 것인바, 이는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다. (나) 피상속인은 2007.12.15. 및 2007.12.27. OOO 등으로부터 취득한 쟁점②주식 총 OOO를 2007.12.20.～2007.12.27. 기간 중 OOO에게 양도하였으나, 2008.2.27.자로 거짓계약서를 작성하여 이를 토대로 양도소득세를 고의로 무신고하였다. 또한, 양수자가 OOO로 동일함에도 전체 주식수로 표기된 주식양도계약서(2008.2.27.자) 및 특수관계인인 자녀 등으로부터 취득한 주식수에 맞추어 작성된 계약서(2007.12.20.자, 2007.12.24.자, 2007.12.27.자)가 존재[예, OOO → 피상속인 취득․양도OOO → OOO 취득OOO]하여, 이는 이미 사전약정에 의하여 양수자가 결정된 상황에서 명의신탁 내지 가족들 간에 분산되어 있던 주식을 피상속인 명의로 이전하기 위하여 형식상 작성된 것으로 판단된다.
① 납세고지서에 납세의무를 승계한 상속인별 납부할 세액을 특정하지 않고 연대납세의무자 명단통지를 누락하는 등 납세고지 절차를 위반하였으므로 이 건 부과처분이 무효라는 청구주장의 당부
② 피상속인에게 한 당초 부과처분을 무재산 및 고지서 반송 등을 이유로 부과철회한 것이 부적법하다는 청구주장의 당부
③ 피상속인의 주식 양도 행위를 사기 기타 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간 및 부당무신고가산세를 적용하여 양도소득세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
③ 제1항의 경우에 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인 에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 민법 제1009조ㆍ제1010조ㆍ제1012조 및 제1013조에 따른 상속분 또는 대통령령으로 정하는 비율(상속인 중에 수유자 또는 민법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람이 있거나 상속으로 받은 재산에 보험금이 포함되어 있는 경우로 한정한다)에 따라 나누어 계산한 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다. 이 경우 각 상속인은 그들 중에서 피상속인의 국세ㆍ가산금 및 체납처분비를 납부할 대표자를 정하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
⑥ 피상속인에게 한 처분 또는 절차는 제1항에 따라 상속으로 인한 납세의무를 승계하는 상속인이나 상속재산관리인에 대해서도 효력이 있다. (2) 국세기본법 시행령 제11조(상속재산의 가액) ① 법 제24조 제1항에 따른 상속으로 받은 재산은 다음 계산식에 따른 가액(價額)으로 한다. 상속받은 자산총액 - (상속받은 부채총액 + 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세)
② 제1항에 따른 자산총액과 부채총액의 가액은 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한다.
④ 법 제24조 제3항 전단에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 각각의 상속인(법 제24조 제1항에 따른 수유자와 같은 조 제2항에 따른 상속포기자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)이 제1항에 따라 계산한 상속으로 받은 재산의 가액을 각각의 상속인이 상속으로 받은 재산 가액의 합계액으로 나누어 계산한 비율을 말한다. (3) 국세징수법 제9조(납세의 고지) ①세무서장 또는 시장·군수가 국세를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 그 국세의 과세연도·세목·세액 및 그 산출근거·납부기한과 납부장소를 명시한 고지서를 발부하여야 한다.
(4) 소득세법 제83조(과세표준과 세액의 통지) 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제80조에 따라 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 경우에는 그 내용을 해당 거주자 또는 상속인에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 서면으로 통지하여야 한다. 다만, 제42조에 따라 과세표준과 세액의 결정 또는 경정을 한 경우에는 지체 없이 통지하여야 한다. (5) 소득세법 시행령 제149조(과세표준과 세액의 통지) ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장이 법 제83조의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 통지하고자 하는 때에는 과세표준과 세율ㆍ세액 기타 필요한 사항을 서면으로 통지하여야 한다. 이 경우 납부할 세액이 없는 때에도 또한 같다.
② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장이 피상속인의 소득금액에 대한 소득세를 2인 이상의 상속인에게 과세하는 경우에는 과세표준과 세액을 그 지분에 따라 배분하여 상속인별로 각각 통지하여야 한다. (6) 소득세법 시행규칙 제100조(일반서식) 일반서식은 다음 각 호의 어느 하나에 의한다. 18의3. 영 제149조에 따른 과세표준과 세액의 통지는 별지 제19호의9서식에 따른다. 18의4. 영 제149조 제2항에 따른 상속인별 과세표준과 세액의 통지는 별지 제19호의10서식에 따른다.
(1) 쟁점① 납세고지서에 납세의무를 승계한 상속인별 납부할 세액을 특정하지 않고 연대납세의무자 명단통지를 누락하는 등 납세고지 절차를 위반하였으므로 이 건 부과처분이 무효라는 청구주장의 당부에 대하여 본다. (가) 이 건 부과처분과 관련하여 처분청은 2017.12.6. 및 2017.12.8. 청구인들 각자에게 납세고지서(양도소득세 1매 및 증여세 1매)를 통지하였는데, 그 ‘과세표준’, ‘납기내 고지세액’, ‘세액 및 과세표준 산출근거’ 등에는 피상속인에게 부과될 총 과세표준 및 세액 등이 기재되어 있고, ‘고지에 대한 안내말씀’에 “귀하는 연대납세의무자 5인 중 1인입니다. 전체 연대납세의무자 중 한분만 납부하시면 됩니다”라고 표기되어 있는 반면, 청구인들 별로 상속분에 따라 안분하여 계산한 과세표준 및 세액 등은 달리 기재되어 있지 아니하다. (나) 처분청은 피상속인의 양자녀 7명 중 유류분반환청구소송에 따라 이 건 토지를 취득한 청구인들에게 연대납세의무자 통지를 하였으므로 이 건 부과처분과 관련하여 청구인들 각자가 부담할 세액을 알 수 있었다고 하면서, 조사청이 피상속인에 대한 상속세 조사를 종결한 후 청구인들에게 통지한 ‘상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지’(상속세 및 증여세 사무처리규정 별지 제10호 서식, 아래 <표> 참조)를 심리자료로 제출하였다. <표> 상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지 (다) 국세기본법제24조 제1항은 상속이 개시된 때에는 그 상속인 또는 상속재산관리인은 상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 등을 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무가 있는 것으로 규정하고 있고, 제2항에서 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인 에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 등을 민법제1009조ㆍ제1010조ㆍ제1012조 및 제1013조에 따른 상속분 또는 대통령령으로 정하는 비율(상속인 중에 수유자 또는 민법제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람이 있거나 상속으로 받은 재산에 보험금이 포함되어 있는 경우로 한정한다)에 따라 나누어 계산한 국세 등을 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는바, 위 규정에 의하면 2명 이상의 공동상속인의 경우에 각 공동상속인이 납세의무승계로 인하여 납세의무를 부담하는 범위는 ‘상속분에 따라 안분하여 계산한 국세 등’이라 할 것이고, 다만 각 공동상속인은 자신의 상속지분에 따른 금액을 고유의 납세의무로 승계하되, 상속으로 받은 재산을 한도로 공동상속인들 상호간에 다른 공동상속인에 대한 부과세액에 관하여도 연대납부의무를 부담한다 할 것이다. (라) 한편, 상속으로 인한 납세의무승계시 상속인들에 대한 납세의무 통지에 대하여 국세기본법 및 국세징수법에서는 별도로 규정하고 있지는 않으나, 소득세법제83조, 같은 법 시행령 제149조 제2항 및 같은 법 시행규칙 제100조 18호의4에서 종합소득세의 과세표준과 세액의 통지방법과 관련하여 피상속인의 소득금액에 대한 소득세를 2인 이상의 상속인에게 과세하는 경우에는 과세표준과 세액을 그 지분에 따라 배분하여 같은 법 시행규칙 별지 제19호의10의 서식(피상속인의 소득금액에 대한 상속인별 소득세 과세표준 및 세액통지서)으로 상속인 별로 각각 통지하도록 규정(상속세 및 증여세법에서는 납세의무승계에 따른 증여세 연대납세의무자에 대한 과세표준 및 세액 통지방법에 대하여 별도로 규정하고 있지 아니함)하고 있고, 국세징수사무처리규정(국세청훈령 제1971호, 2013.1.21. 개정) 제11조 제4호에서 상속으로 인한 납세의무 승계시 연대납의무자에 대하여 고지하는 경우 상속인 모두에게 각자의 명의로 ‘상속인별 납부세액 및 연대납세의무자 명단’을 덧붙여 각각 고지하는 것으로 규정하고 있다. (마) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국세기본법제24조에 의하면 상속으로 인하여 피상속인에게 부과될 세금이 별도의 지정절차 없이 상속인들에게 당연히 승계된다 하더라도, 각 공동상속인은 자신의 상속지분에 따른 금액을 고유의 납세의무로 승계하되, 상속으로 받은 재산을 한도로 공동상속인들 상호간에 다른 공동상속인에 대한 부과세액에 관하여도 연대납부의무를 부담하는 것인바, 상속으로 인한 납세의무승계에 따른 납세고지서 통지시 납세의무승계인인 공동상속인들의 성명은 물론 공동상속인 별로 상속분에 따라 안분하여 계산한 세액으로 부과세액을 특정하여 통지하여야 할 것이다. 이와 관련하여 국세기본법 및 국세징수법에서는 상속으로 인한 납세의무승계시 상속인들에 대한 납세의무 통지방법에 대하여 별도로 규정하고 있지 않으나, 과세관청 내부적으로 내국세의 징수사무 전반에 관하여 규정한 국세징수사무처리규정에서 납세의무승계시 공동상속인들에게 ‘상속인별 납부세액 및 연대납세의무자 명단’을 통지하도록 하고 있으며, 소득세법에서 피상속인의 소득금액에 대한 종합소득세를 공동상속인들에게 과세하는 경우에는 과세표준과 세액을 그 지분에 따라 배분하여 통지하도록 하고 있는바, 납세의무승계시 고지방법에 관한 기술적인 규정들인 동 규정들은 양도소득세 및 증여세 등의 경우에도 직접 적용되거나 준용된다고 할 수 있다. 그러나, 처분청이 청구인들에게 한 ‘상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 통지’는 상속세 및 증여세법에 근거하여 상속세 연대납세의무가 있음을 통지한 것에 불과하여, 이를 이 건 부과처분과 관련하여 상속인별 납부세액 및 연대납세의무자 명단통지가 이루어진 것으로 볼 수 없으며, 이 건 부과처분시 처분청이 피상속인의 납세의무를 승계한 상속인들에게 양도소득세 및 증여세를 특정하였다거나 연대납세의무자 명단을 통지한 사실은 달리 확인되지 않는다. 따라서 처분청은 상속으로 인한 납세의무의 승계 규정에 따라 이 건 부과처분 관련 납세고지서 통지를 함에 있어 납세의무승계인인 공동상속인들의 성명은 물론 공동상속인 별로 상속분에 따라 안분하여 계산한 세액으로 부과세액을 특정함과 아울러 반드시 그 산출근거 내지 계산명세를 기재하거나 첨부하였어야 함에도 그렇게 하지 아니하고 피상속인에게 부과될 양도소득세 및 증여세 총액을 청구인들에게 부과한바, 이는 부과징수 절차상 중대한 하자에 해당하므로 이 건 부과처분은 취소하는 것이 타당하다고 판단된다.
(2) 나머지 쟁점들은 쟁점①이 인용되어 별도로 심리할 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 이 건 부과처분 내역
결정 내용은 붙임과 같습니다.