청구법인은 제3거래처에 비해 특수관계자인에 대한 쟁점매출채권을 지연회수한 것으로 나타나고, 지연회수에 정당한 사유가 없어 보이는 점, 청구법인은 합리적인 근거 없이 정기예금이자율이 아닌 당좌대출이자율을 적용하여 임대료를 산출하여 임대료를 과다하게 지급한 것으로 보아 청구주장을 받아들이기 어려움
청구법인은 제3거래처에 비해 특수관계자인에 대한 쟁점매출채권을 지연회수한 것으로 나타나고, 지연회수에 정당한 사유가 없어 보이는 점, 청구법인은 합리적인 근거 없이 정기예금이자율이 아닌 당좌대출이자율을 적용하여 임대료를 산출하여 임대료를 과다하게 지급한 것으로 보아 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구법인이 2013사업연도부터 2015사업연도까지 청구법인과 특수관계에 있는 OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다)로부터 매출채권(이하 “쟁점매출채권”이라 한다)을 정당한 사유 없이 지연회수한 것으로 보아 그 지연회수된 매출채권 상당액을 업무와 관련없는 가지급금으로 하여 인정이자 OOO원을 익금산입 및 관련 지급이자 OOO원을 손금불산입하고,
(2) 청구법인이 OOO으로부터 OOO를 임차하면서 ‘공시지가에 당좌대출이자율을 곱하여 산정한 금액’을 임차료로 OOO에 지급하였는데, 법인세법 시행령 제89조 제4항 제1호 (이하 “관련법령”이라 한다)에는 공시지가의 50%를 곱하여 산정한 금액에 당좌대출이자율이 아닌 정기예금이자율을 곱하여 산정하도록 되어 있으므로 이에 따라 계산한 금액과 지급한 임차료의 차액을 손금불산입하여 법인세를 부과하도록 처분청에게 통보하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 제품을 매출하는 경우 통상 90일 내지 100일 만기의 어음을 받고 있으나, 거래처 등이 자금사정 등을 이유로 보다 장기의 만기를 요청하는 경우 내부 승인과정을 거쳐 그 보다 장기의 만기를 허용하고 있다. OOO은 단일회사로는 최대 거래처(2013년 전체 받을어음 수취액의 15.9%, 2014년 전체 받을어음 수취액의 13.6%)이고, 쟁점매출채권의 회수기일은 다음과 같다. OOO (2)매출채권의 지연회수와 관련하여 유권해석(서이 46012-2367, 20 01.12.16.)은 매출채권의 회수가 지연되는 경우로서 실질적인 소비대차로 전환한 때에는 업무무관 가지급금으로 보는 것이나, 거래 상대방의 자금사정 등으로 불가피하게 그 회수가 지연되는데 정당한 사유가 있는 경우에는 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 보지 않도록 하고 있는바, 청구법인이 쟁점매출채권을 지연회수한 것으로 볼 수 없다.
(3) 법인세법상 부당행위계산 부인규정이 적용되기 위해서는, ① 특수관계가 있어야하고, ② 비교대상이 되는 거래가 ‘유사한 상황’이라고 할 수 있어야 하며, ③ 그러한 비교대상이 되는 거래가격을 ‘시가’로 볼 수 있어야 하고, ④ 비교대상과 특수관계인에 대한 거래가 ‘차이’가 있어야 하며, ⑤ 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여, 그러한 차이가 건정한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것으로 볼 수 있어야 한다.
(4) 즉, 부당행위계산 부인의 판단시 경제적 합리성은 유사한 상황을 기준으로 판단하여야 하는바, OOO에 대한 매출채권과 제3자에 대한 매출채권의 평균회수기간은 그 거래규모에 있어 상당한 차이가 있으므로 유사한 상황에 있다고 볼 수 없고, 그렇다면 제3자에 대한 평균 매출채권 회수기일을 비교가능한 정상적인 회수기일로 단정할 수 없음으로 부당하다.
(5) 설사, 일부 제3자 거래처보다 OOO에 대한 매출채권의 회수기간이 장기라고 하더라도(OOO과 유사한 회수기일을 가지거나 더 장기의 거래처 역시 존재함) OOO은 청구법인의 최대 거래처이므로 OOO과의 거래조건은 다른 일반 거래처와의 사이에서 형성된 거래조건과는 달리 형성될 수 있으며, 이러한 거래처 규모의 차이에 따른 차등 취급은 상관행상 얼마든지 허용될 수 있는 것이다.
(6) 청구법인의 경우 계면활성제 사업과 관련하여 OOO에 대한 매출의존도가 절대적이며, 사실상 대손위험이 없다는 점을 고려할 때, 청구법인이 일부 제3자 거래처보다 다소 장기의 기간을 허용하였다 하더라도 이는 대량 거래시 거래처에 부여할 수 있는 통상적인 거래조건의 범주에 속하는 것으로 봄이 합리적이다. 또한 OOO은 모든 거래처에 대하여 유사한 어음결제기간을 유지하고 있으므로 청구법인의 입장에서는 정당한 사유가 있다고 봄이 타당하다. <쟁점2>
(1) 청구법인은 OOO으로부터 OOO의 부지를 임차하여 사용하였는데, 임대차계약 체결시 주변의 임차료 가액을 조사하였으나 비교대상을 찾을 수 없어 OOO과 협의를 거쳐 특수관계법인 간 자금대여의 기준이 되는 법인세법상 당좌대출이자율을 적용하여 공시지가에 당좌대출이자율을 곱한 금액으로 쟁점임차료 가액을 결정하였다. 즉, 주변의 시세를 알 수 없는 상황에서 경제적 합리성 등을 고려하여 산정한 가액이므로, 단순히 법인세법상 소정의 산식과 차이가 있다고 하여 부당행위로 단정할 수 없다.
(2) 또한 OOO은 청구법인의 계면활성제 사업부문의 최대 거래처에 해당하는바, 공장부지가 OOO의 공장 바로 옆에 위치함으로 인한 운송비 및 재고보관비용의 절감(OOO의 공정과 파이프라인이 연결되어 파이프라인을 통하여 직접 공급)을 고려할 때, 쟁점임차료가 법인세법상 소정의 산식에 따른 임차료보다 다소 높다 하더라도 이를 ‘경제적 합리성’이 없다고 볼 수 없다.
(3) 처분청이 사용한 관련법령의 유·무형자산 임대시 시가의 산정방법은 원칙적으로 ‘자산의 시가’에 50%를 곱한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산정하도록 되어 있고, 토지의 공시지가는 실제 거래가액보다 낮게 결정되는 것이 일반적인바, 실제 임차료의 시가는 처분청이 선정한 가액보다 높을 것이므로 처분청이 산정한 가액을 시가로 볼 수 없다. (4) 법인세법 시행령은 부당행위계산 부인규정을 적용하는 경우 부동산 임차료의 시가는 i) 유사한 상황에서의 ‘임대사례가액’으로 하되, ii) 그러한 임대사례가액이 없으면 ‘감정가액’, iii) 감정가액이 없으면 ‘토지 시가의 50%에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액’으로 하도록 정하고 있다(법인세법 시행령 제89조 제1항, 제2항 제1호, 제4항 제1호).
(5) 어떠한 사례가액이 객관적으로 보아 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있고, 거래 당시와 위 사례가액의 거래일 사이에 가격의 변동이 없다면, 그 사례가액을 거래 당시의 시가로 볼 수 있으며(대법원 2000.2.11. 선고 99두2505 판결, 같은 뜻임), 이와 같은 법리는 감정가액에 대하여도 그대로 적용될 수 있다. 즉, 감정가액이 존재하고, 거래 당시와 감정평가일 사이에 특별히 가격이 변동할 만한 사정이 없다면 그 감정가액은 거래 당시의 시가가 될 수 있다(OOO지방법원 2017.6.28. 선고 2015구합104007 판결).
(6) 2014.2.6.처분청은 2010.1.1.부터 2010.12.31.까지의 이사건부지의 임차료를 감정한 것이 “이 사건 부지의 현황이 그 이전이나 이후 변동되었음을 인정할 자료가 없다”는 이유를 들어 이사건부지의 2008년, 2009년, 2011년, 2012년 임차료의 시가로 받아들인바 있다. 따라서 본 건 공장부지의 현황이 그 이전이나 이후 변동되었음을 인정할 자료가 없으므로, 2013년 및 2014년 1월부터 3월까지의 임차료의 시가로 2010.1.1부터 2010.12.31.까지의 감정가액이 그대로 인정되어야 한다. 다만, OOO공장 부지의 2014년 4월부터 6월까지의 임차료의 시가는 2014.4월 기준으로 작성된 감정평가 금액(OOO원/년 1))이 있으므로 그 금액이 시가로 인정되어야 한다.
(1) 청구법인이 OOO과 제3의 업체에 제품을 판매하고 그 대가로 수령한 어음금액과 평균결제일은 <표1>과 같은데 이를 보면 OOO으로부터 매출채권을 지연회수한 것이 분명하다. OOO
(2) OOO의 2012년부터 2015년까지 아래 <표2>의 주요손익지표를 살펴보면 매출액과 영업이익이 지속적으로 증가하고 있고, <표3>의 당좌비율이나 유동비율 등 주요 재무제표 비율도 안정적인바, 자본잠식상태에 있다거나 대규모 당기순손실이 발생하는 등의 자금사정, 경영상의 위기가 확인되지 아니함에도 청구법인이 OOO에 대한 매출채권을 다른 거래처의 평균결제기일보다 20여 일간 지연 회수한 것에 대하여 정당한 사유가 없다. OOO OOO <쟁점2>
(1) 관련 법령에 따르면 시가가 불분명한 경우에는 해당 토지 공시지가의 50%에 해당하는 금액에 “정기예금이자율”을 곱하여 계산한 임차료를 시가로 보도록 하고 있는데, 청구법인은 OOO이 소유한 OOO를 임차하여 사용하면서 이에 대한 임차료를 공시지가에 “당좌대출이자율”인 9%를 적용하여 계산한 임차료를 지급하였는바, 이는 결국 청구법인이 특수관계법인에게 임차료를 과다하게 지급한 것이므로, 법인세법 제52조 에 따른 부당행위계산부인 규정을 적용하여 고지한 처분은 정당하다.
① 특수관계자인 OOO으로부터 매출채권을 정당한 사유 없이 지연회수한 것으로 볼 수 있는지 여부
② 특수관계자인 OOO에게 임차료를 과다지급한 것으로 볼 수 있는지 여부
(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 2013～2015사업연도에 OOO을 포함한 거래처에 제품을 매출한 대가로 받은 어음의 결제기간은 <표4>와 같다. OOO (나) 2012～2015사업연도 OOO 재무제표에 표시된 영업이익과 재무상태는 아래 <표5>, <표6>과 같이 나타난다. OOO (다) 처분청이 익금산입한 인정이자와 손금불산입한 지급이자는 다음 <표7>과 같이 나타난다. OOO (라) 청구법인은 OOO으로부터 쟁점매출채권을 지연회수하지 않았고, 설령 그렇게 보더라도 OOO이 최대거래처인 점을 감안할 때 회수지연에 경제적 합리성이 있다고 주장한다. (마) 살피건대, 법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 매매대금의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 것은 실질적으로 매매대금이 계약상의 의무이행기한 내에 전부 회수된 후 다시 가지급된 것과 같은 효과를 가져오는 것인바, OOO의 매출액과 영업이익이 지속적으로 증가하고 있고, 당좌비율이나 유동비율 등 주요 재무제표 비율도 안정적인바, 자본잠 식상태에 있다거나 대규모 당기순손실이 발생 하는 등의 자금사정, 경영상의 위기가 확인되지 아니함에도, 청구법인은 제3거래처에 비해 특수관계자인 OOO에 대한 쟁점매출채권을 지연회수한 것으로 나타나는 점, OOO이 최대거래처라는 사유만으로는 쟁점매출채권을 지연회수한 데에 정당한 사유가 없는 점(조심 2014전2612, 2015.6.2., 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 쟁점매출채권에 대하여 인정이자를 계산하여 익금에 산입하고 관련 지급이자를 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인은 OOO 소유의 공장부지 중 일부를 임차하여 공장용지로 사용하였는데 그 임차내용은 아래 <표8>과 같다. OOO (나) 처분청은 시가(임대료)가 불분명하다는 이유로 관련법령에 의하여 계산한 금액을 시가(해당토지의 공시지가 × 50% × 정기예금이자율)로 보아 그 초과액에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 아래 <표9>과 같이 손금불산입하였다. OOO (다) 청구법인은 2014.4.2.기준으로 작성된 OOO공장 임차료에 대한 감정평가서를 <표10>과 같이 제출하였다. OOO (라) (주위적 청구) 청구법인은 당사자 간 협상을 통해 임대료를 결정한 것이고, 임차부지가 최대 매출처 옆에 위치함으로써 운송비 절감 등의 효익을 얻은 것이므로 경제적 합리성이 없다고 할 수 없다고 주장하면서, (예비적 청구) 2014.4.2. 기준으로 작성된 OOO공장 임차료에 대한 감정가액이 2014.4.2.～2014.6.30. OOO공장 임차료의 시가로, 2010.1.1.～2010.12.31.까지의 이사건부지의 임차료를 감정한 가액이 이 사건 부지의 현황이 그 이전이나 이후 변동되었음을 인정할 자료가 없으므로 2013.1.1.～2014.4.1. 임차료의 시가로 인정되어야 한다고 주장한다. (마) 살피건대, 법인이 부동산을 특수관계자에게 임대하고 받는 임대료가 적정한지의 여부를 판정함에 있어서, 당해 부동산의 인근에서 거래실례가 없는 경우(시가가 불분명한 경우)에는 법인세법 시행령 제89조 제4항 제1호 에 따라 계산한 금액을 시가로 하는 것인바, 청구법인은 합리적인 근거 없이 위 규정의 정기예금이자율(3.4%〜4.3%)이 아닌 당좌대출이자율(9%)을 적용하여 임대료를 산출함으로써 특수관계자인 OOO에게 임대료를 과다하게 지급한 것으로 보인다(조심 2014전2612, 2015.6.2. 같은 뜻임). 또한 토지는 시간의 경과에 따라 가격이 상승하는 것이 일반적인 현상이므로 토지 임차료에 대한 감정평가일로부터 2년이 경과한 2013.1.1～2014.4.1 시가와 동일하다고 보는 것은 무리가 있다할 것(국심 1999서2645, 2000.8.8. 같은 뜻임)이고 2014.4.2. 기준 감정가액은 계약일이 아닌 그 이후에 감정한 가액이므로 감정가액을 시가로 인정해 달라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제28조(지급이자의 손금불산입) ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 채권자가 불분명한 사채의 이자
2. 소득세법 제16조제1항제1호 ㆍ제2호ㆍ제5호 및 제8호에 따른 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익 중 그 지급받은 자가 불분명한 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 대통령령으로 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② 건설자금에 충당한 차입금의 이자에서 제1항제3호에 따른 이자를 뺀 금액으로서 대통령령으로 정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하지 아니할 수 있다.
⑤ 제1항 각 호에 따른 지급이자의 손금불산입에 관한 규정이 동시에 적용되는 경우에는 대통령령으로 정하는 순위에 따라 적용한다.
⑥ 제1항에 따른 차입금 및 지급이자의 범위와 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제52조(부당행위계산의 부인)① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법시행령 제53조(업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입) ① 법 제28조제1항제4호나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조제2항 각호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.
② 법 제28조제1항제4호 각 목 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다.
③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며, 제49조제1항의 자산은 취득가액(제72조의 규정에 의한 자산의 취득가액으로 하되, 같은 조 제4항제3호의 시가초과액을 포함한다)으로 한다.
④ 제2항의 규정에 의한 차입금에는 다음 각호의 금액을 제외한다.
1. 제61조제2항 각호의 규정에 의한 금융회사 등이 차입한 다음 각목의 금액
2. 내국법인이 한국은행총재가 정한 규정에 따라 기업구매자금대출에 의하여 차입한 금액 제55조(지급이자 손금불산입의 적용순위)지급이자의 손금불산입에 관하여 법 제28조제1항 각 호의 규정이 동시에 적용되는 경우의 지급이자 손금불산입은 다음 각호의 순서에 의한다.
1. 법 제28조제1항제1호의 규정에 의한 채권자가 불분명한 사채의 이자
2. 법 제28조제1항제2호의 규정에 의한 지급받은 자가 불분명한 채권·증권의 이자·할인액 또는 차익
4. 법 제28조제1항제3호의 규정에 의한 건설자금에 충당한 차입금의 이자
6. 제53조제2항의 규정에 의하여 계산한 지급이자 제88조(부당행위계산의 유형 등)① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다 (1호. ～ 6.호 생략)
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. ----------------------------------------------------------------- 2) 나라감정평가법인은 (99,337,000원/연), 대한감정평가법인은 (102,960,000원/연)으로 평가하였으며, (101,148,500원/연)은 이를 평균한 금액임. 1) 나라감정평가법인은 (99,337,000원/연), 대한감정평가법인은 (102,960,000원/연)으로 평가하였으며, (101,148,500원/연)은 이를 평균한 금액임.
결정내용은 붙임과 같습니다.