쟁점식품이 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등에 해당되는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2007.9.4. 설립되어 OOO에서 설탕 및 기타 감미료 제조·판매업 등을 영위하고 있는 법인으로, 김치 등 식료품(이하 “쟁점식품”이라 한다)을 자체 공장에서 생산 하여 용량별로 개별 포장판매한 후, 부가가치세 과세대상으로 하여 2012년 제1기 부가가치세 과세기간부터 2016년 제2기 부가가치세 과세기간까지의 부가가치세를 신고·납부하였다.
• 나. 이후 청구법인은 쟁점식품이 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정된 것) 제26조, 같은 법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정된 것) 제34조 제2항 등에 따른 미가공식료품으로서 부가가치세 면제대상에 해당하고, 부가가치세법 시행규칙(2013.6.28. 기획재정부령 제355호로 전부개정된 것) 제24조 제1항 별표1(이하 “쟁점시행규칙”이라 한다)에서 제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입·병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것을 부가가치세 면제대상에서 제외하는 것은 위임입법의 한계를 벗어나 위법하므로, 쟁점식품이 부가가치세 면제대상에 해당한다는 이유로,

(1) 2017.7.25. 처분청에 다음 <표>와 같이 2012년 제1기 부가가치세 과세기간에 쟁점 식품을 공급하고 신고·납부한 부가가치세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2017.9.21. 이를 거부하였고,

(2) 2018.1.8. 처분청에 같은 <표>와 같이 2012년 제2기 부가가치세 과세기간부터 2016년 제2기 부가가치세 과세기간까지 쟁점식품을 공급하고 신고·납부한 부가가치세 합계 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2018.3.6. 이를 거부하였다. <표> 과세기간별 경정청구 세액

• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2018.5.24. 심판청구를 제기(2012년 제1기 부가가치세의 경정청구 거부처분에 대하여는 2017.12.20. 이의신청을 거쳐 심판청구를 제기)하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 부가가치세법제26조 및 같은 법 시행령 제34조 제1항은 “성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것”을 미가공식료품으로 보아 부가가치세 면제대상으로 규정하고 있고, 김치 등 단순 가공식료품의 경우 원래는 부가가치세법 제26조 제1항 제1호 소정의 미가공식료품에 포함되지 않는 것이지만 같은 법 시행령 제34조 제2항에서 포함한다고 규정함으로써 부가가치세 면제대상에 포함되었으며, 같은 조항에서 부가가치세 면제대상에 포장여부와 관련한 제한을 두고 있지 않음에도, 하위 법률인 부가가치세법 시행규칙제24조 제1항 별표1에서 단순가공식료품의 면세대상 범위를 “제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입·병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것은 제외”하도록 축소·규정하고 있는바, 이는 상위 법률에 없는 사항을 하위 법률에서 납세자에게 불리하게 규정한 것이고, 부가 가치세 역진성 완화를 위한 입법 취지에도 명백히 반할 뿐 아니라, 1인 단독 세대 증가로 인한 소포장 판매가 현저히 증가되고 있는 현재의 소비패턴 등에 비추어 보아도 맞지 않는 것으로서, 위임입법의 한계를 벗어나 위법하므로 쟁점식품을 부가가치세 면제대상에 포함하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 쟁점식품을 판매목적으로 제조 및 독립된 거래단위로 포장한 후 소비자에게 그대로 판매하고 있으므로 부가가치세법제26조, 같은 법 시행령 제34조, 같은 법 시행 규칙 별표1에 따른 부가가치세 과세대상에 해당한다. 부가가치세법 제26조 는 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 범위 및 위임의 대상을 구체적으로 규정하고 있어 대통령령으로 규정될 내용을 객관적으로 예측할 수 있고, 같은 법 시행령 제34조에서 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등의 범위를 구체적으로 규정하면서 범위와 관련하여 필요한 사항을 기획재정부령으로 위임하고 있으며, 부가가치세법 시행규칙에서는 이에 따라 별표1에서 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등을 열거하면서 “제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래 단위로 관입·병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것은 제외하되 단순하게 운반편의를 위하여 일시적으로 관입·병입 등의 포장을 하는 경우를 포함한다”고 구체적으로 명시하고 있는바, 위와 같이 부가가치세법 시행규칙에서 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등을 규정하는 것은 부가가치세법령에서 면세대상 품목 및 범위를 규정하면서 나머지 세부적, 전문적, 기술적 사항을 기획재정부령에 위임한 데 따른 것으로서, 위임의 구체성·명확성 및 예측가능성에 기반을 둔 규정이므로 위임입법의 한계를 벗어나지 아니한다.

• 가. 쟁 점 쟁점식품이 부가가치세가 면제되는 미가공식료품 등에 해당되는지 여부
• 나. 관련 법령 <별지 기재>
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 쟁점식품을 자체 공장에서 판매 목적으로 생산한 후, 김치는 3.5㎏ 단위 낱개로 포장하고, 고추장 및 된장은 대용량 14㎏ 캔 또는 플라스틱 용기에 포장하여 OOO 등에서 소비자에게 그 포장 상태대로 배송, 판매하고 있고, 그 포장용기를 별도로 회수하고 있지 않다.

(2) 청구법인은 2012년 제1기 부가가치세 과세기간부터 2016년 제2기 부가가치세 과세기간까지 쟁점식품을 위와 같이 포장·판매한 후, 부가가치세 과세대상으로 하여 부가가치세를 신고·납부하였다.

(3) 청구법인은 부가가치세법 시행규칙제24조 제1항 별표1에서 제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입·병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것을 부가가치세 면제대상 미가공식료품 등의 범위에서 제외하는 것은 위임입법의 한계를 벗어난 위법·무효인 규정이라고 주장하며 기신고·납부한 2012년 제1기부터 2016년 제2기까지의 부가가치세 합계 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 이를 거부하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 부가가치세법 시행규칙 별표1에서 판매목적으로 독립된 거래단위로 포장하여 공급하는 김치 등을 면세대상에서 제외한 것은 상위법령의 위임입법의 한계를 벗어나 위법·무효이므로 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 부가가치세법 제26조 제1항 제1호 는 가공되지 아니한 식료품(식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다) 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것을 면세대상으로 규정하고, 이에 따라 같은 법 시행령 제34조는 제1항에서 법 제26조 제1항 제1호에 따른 가공되지 아니한 식료품(미가공식료품)은 곡물 등 열거된 것으로서 가공되지 아니하거나 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것으로 규정하면서 그 범위에 관하여 필요한 사항을 기획재정부령으로 정하도록 하는 한편, 제2항에서 김치, 두부 등 기획재정부령이 정하는 단순 가공식료품(제1호) 등을 미가공식료품에 포함한다고 규정하였으며, 그 위임을 받은 같은 법 시행규칙 제24조 제1항은 영 제34조 제1항 및 제2항에 따른 미가공식료품의 범위를 별표1의 분류표에 따른다고 규정하고 별표1에 데친 채소류·김치 등을 열거하면서 판매목적으로 독립된 거래단위로 포장하여 공급하는 것을 제외한다고 규정하고 있으므로 부가가치세법 시행규칙 별표1은 같은 법 시행령 제34조 제1항 및 제2항의 위임을 받아 면세하는 미가공식료품의 범위를 구체적으로 명확하게 규정한 것으로 보인다(조심 2018서568, 2018.4.9. 같은 뜻임). 따라서, 처분청에서 쟁점식품이 부가가치세 면제대상이 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.), 청구법인은 해외판권사와 ‘ OOO’의 국내 독점 판권을 12년 간 부여 받기로 하는 계약을 체결하고 이에 대한 대가로 쟁점판권료 를 지급하였으나, 위법인세법 시행령의 규정에 따라 이를 상품(재고자산)으로 하여 2015사업연도에 손금으로 계상 하여 적정한 세무처리를 한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점판권료 지급에 대한 손익귀속시기를 계약기간(12년)으로 균등 안분하여 과세한 이 건 과세처분은 잘못이 있다고 판단된다. <별지> 관련 법령 등 (1) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제12조(면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

1. 가공되지 아니한 식료품{식용(食用)으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다} 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정된 것) 제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

1. 가공되지 아니한 식료품[식용(食用)으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다] 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것 (3) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제28조(미가공식료품 등의 범위) ① 법 제12조 제1항 제1호에 규정하는 가공되지 아니한 식료품(이하 이 조에서 "미가공식료품"이라 한다)은 다음 각 호에 규정하는 것으로서 가공되지 아니하거나 탈곡·정미·정맥·제분·정육·건조·냉동·염장·포장 기타 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용에 공하는 것으로 한다. (각 호 생략.)

② 미가공식료품에는 다음 각 호의 것을 포함한다.

1. 김치·두부 등 기획재정부령이 정하는 단순 가공식료품

2. 원생산물의 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도로 1차가공하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물

3. 미가공식료품을 단순히 혼합한 것

4. 쌀에 식품첨가물 등을 첨가 또는 코팅하거나 버섯균 등을 배양시킨 것으로서 기획재정부령이 정하는 것

③ 법 제12조 제1항 제1호에 규정하는 농산물·축산물·수산물 또는 임산물은 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

2. 원생산물의 본래의 성상이 변하지 아니하는 정도의 원시가공을 거친 것

3. 제2호의 규정에 의한 원시가공 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물

④ 제1항 각 호의 미가공식료품의 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. (4) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정된 것) 제34조(면세하는 미가공식료품 등의 범위) ① 법 제26조 제1항 제1호에 따른 가공되지 아니한 식료품(이하 이 조에서 "미가공식료품"이라 한다)은 다음 각 호의 것으로서 가공되지 아니하거나 탈곡ㆍ정미ㆍ정맥ㆍ제분ㆍ정육ㆍ건조ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것으로 한다. 이 경우 다음 각 호에 따른 미가공식료품의 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. (각 호 생략.)

② 미가공식료품에는 다음 각 호의 것을 포함한다.

1. 김치, 두부 등 기획재정부령으로 정하는 단순 가공식료품

2. 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도로 1차 가공을 하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물

3. 미가공식료품을 단순히 혼합한 것

4. 쌀에 식품첨가물 등을 첨가 또는 코팅하거나 버섯균 등을 배양한 것으로서 기획재정부령으로 정하는 것

③ 법 제26조 제1항 제1호에 따른 농산물, 축산물, 수산물과 임산물은 다음 각 호의 것으로 한다.

2. 원생산물 본래의 성상(性狀)이 변하지 아니하는 정도의 원시가공을 거친 것

3. 제2호에 따른 원시가공을 하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물 (5) 부가가치세법 시행규칙(2013.6.28. 기획재정부령 제355호로 전부개정되기 전의 것) 제10조(미가공식료품의 범위) ① 영 제28조 제1항 및 제2항(영 제40조 제1항 본문에서 준용하는 경우를 포함한다)에서 규정하는 미가공식료품의 범위는 별표1 미가공식료품분류표에 따른다. [별표 1] <개정 2012.2.28.> 미가공식료품분류표(제10조 제1항 관련) 구분 관세율표 번호 품명

12. 기타 식용에 공하는 농산물·축산물·수산물·임산물과 단순가공 식료품

⑤ 데친 채소류·김치·단무지·장아찌·젓갈류·게장·두부·메주·간장·된장·고추장(제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입·병입 기타 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것을 제외하되, 단순하게 운반편의를 위하여 일시적으로 관입·병입 등의 포장을 하는 경우를 포함한다) (6) 부가가치세법 시행규칙(2013.6.28. 기획재정부령 제355호로 전부개정된 것) 제24조(면세하는 미가공식료품의 범위) ① 영 제34조 제1항 및 제2항(영 제49조 제1항 본문에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 미가공식 료 품의 범위는 별표 1의 면세하는 미가공식료품 분류표에 따른다.

② 제1항에 따른 미가공식료품 분류표를 적용할 때에는 관세법 별표의 관세율표를 기준으로 한다. [별표 1] 미가공식료품분류표(제10조 제1항 관련) 구분 관세율표 번호 품명

12. 그 밖에 식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물 또는 임산물과 단순가공 식료품

⑤ 데친 채소류ㆍ김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ게장ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ된장ㆍ고추장(제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것은 제외하되, 단순하게 운반편의를 위하여 일시적으로 관입ㆍ병입 등의 포장을 하는 경우를 포함한다)