소득세법 제94조 제1항 제3호 가목은 양도소득의 범위에 대하여 규정하면서 “주권상장법인의 주식등으로서 소유주식의 비율?시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주가 양도하는 것”이라고 규정하고 있으므로 동 규정의 “대주주”는 상장법인 뿐만 아니라 비상장법인의 대주주를 포함하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못 없음
소득세법 제94조 제1항 제3호 가목은 양도소득의 범위에 대하여 규정하면서 “주권상장법인의 주식등으로서 소유주식의 비율?시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주가 양도하는 것”이라고 규정하고 있으므로 동 규정의 “대주주”는 상장법인 뿐만 아니라 비상장법인의 대주주를 포함하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못 없음
심판청구를 기각한다.
(2) 2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목은 아래와 같이 “대주주”를 정의하면서 “제3장 거주자의 양도소득에 대한 납세의무”에서 사용하고 있는 “대주주”는 모두 이 규정에서 “대주주”와 동일한 의미로 사용하는 것으로 규정하고 있다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
(3) 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. 다만, 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다.
(4) 쟁점규정은 대주주를 규정하면서 “자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 주권상장법인의 주식등으로서”라는 제한적 문구를 두고 있으므로, 그 법문대로 대주주에는 비상장법인의 주주는 포함되지 않는다고 해석하는 것이 타당하다. 아울러, 헌법재판소는 쟁점 조항이 위헌인지에 대하여 판단하면서 그 조항의 의의, 입법취지, 입법연혁 등을 아래와 같이 자세하게 정리하였는데, 그 내용을 보더라도 쟁점규정의 “대주주”는 “주권상장법인의 대주주”로 제한하여 해석하여야 함이 명백하므로 처분청이 이 건 양도소득세 경정청구를 거부한 처분은 부당하다. <표3> 헌재2013헌바460, 2015.7.30.
(1) 의의 및 입법취지 (중략) 한편 같은 법 제94조는 양도소득의 구체적 내용에 관하여 규정하면서 부동산이나 부동산에 관한 권리 등의 양도로 발생하는 소득에 대하여는 따로 그 구체적 과세대상을 대통령령에 위임함이 없이 바로 과세대상으로 삼을 수 있도록 규정한 반면, ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 주식양도소득에 대하여는 대주주의 양도소득 등으로 과세대상을 제한하되 그 구체적 범위를 대통령령에서 정하도록 위임하였으며, 대통령령인 구 소득세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항은 변칙적인 증여행위 및 조세부담의 우회적 회피 방지의 목적과 우리나라 주식시장 규모 등을 감안하여 그 주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식합계액의 3% 이상을 소유하거나 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원 이상을 소유한 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를 ‘대주주’로 정하였다. 이 사건 법률조항의 입법취지는 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세의 형평을 도모하려는 데 있다(헌재 2015.2.26. 2012헌바355 참조).
(2) 입법연혁 (중략) 이후 상장주식의 양도에 대한 과세의 필요성이 계속 주장되던 가운데 1998.12.28. 법률 제5580호로 소득세법을 개정하면서 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한 목적으로 상장주식의 양도차익을 양도소득세 과세대상으로 포섭하였는데, 다만 모든 상장주식 등의 양도차익에 대하여 과세하는 것은 기업의 다양한 자금조달을 어렵게 하고 투자자의 다양한 자금운용기회를 상실하게 함으로써 증권시장의 육성에 부정적인 결과를 초래할 우려가 있다는 정책적인 고려에 따라 구체적인 과세대상에 관하여는 시행령에 위임하였고, 시행령은 대주주의 대량거래만을 과세대상으로 규정하였다. 위와 같이 상장주식 양도차익에 대한 과세제도를 도입한 이후에도 과세대상이 지나치게 제한됨으로써 과세의 실효성이 떨어지는 문제점이 대두되었고, 이를 보완하고자 1999.12.31. 대통령령 제16682호로 개정된 소득세법 시행령은 ‘주권상장법인의 주식을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자가 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 합계액의 3% 또는 시가총액 100억 원 이상을 소유한 경우’로 과세대상의 범위를 확대하였다. 그 후 2000.12.29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법은 과세대상을 ‘증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인의 주식으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 양도하는 것’이라고 규정함으로써 상장주식 양도차익 과세대상이 ‘대주주’임을 법률에 명문화하였다. 이후 2009.2.4.부터 ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’이 시행되면서 증권거래법이 폐지되었는데, 2008.12.26. 법률 제9270호로 개정된 소득세법은 이를 반영하는 내용으로 개정되었으며, 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된 소득세법에서도 일부 표현이 수정되었을 뿐, 중요한 내용상의 변경은 없었다.
(3) 과세요건 이 사건 법률조항에 따르면, ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 ‘대주주’가 당해 법인의 주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하고, 여기서 ‘대주주’의 범위에 관하여는 대통령령이 정하도록 위임하고 있다. 구 소득세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항에 따르면, ‘대주주’라 함은 그 주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식합계액의 3% 이상을 소유하고 있거나, 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원 이상을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를 말한다.
(1) 청구인들은 아래 <표4>와 같이 2016.7.26. 쟁점주식을 OOO에 양도하고 2016.11.30. 쟁점주식 양도에 대한 양도소득세 예정신고를 하면서 20%의 세율을 적용하여 신고하였다. <표4> 쟁점주식 등 양도계약 내용
(2) 청구인들은 쟁점주식에 대한 양도소득세율이 10% 적용대상임에도 20%로 잘못 적용하였음을 이유로 2017.12.5. 과다신고․납부한 양도소득세의 환급을 구하는 2016년 귀속 양도소득세 경정청구를 하였고, 처분청은 비상장주식의 경우에도 대주주가 양도하는 중소기업 주식은 20%의 양도소득세율 적용대상으로 보아 2017.12.28. 및 2018.1.15. 경정청구 거부통지를 하였다.
(3) 처분청의 답변서 등에 의하면 청구인들은 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재 쟁점법인의 주식을 5.47% 및 43.25%를 각 보유하고 있었던 것으로 나타나고, 쟁점주식이 중소기업 비상장법인의 주식에 해당한다는 점에 대하여는 청구인들과 처분청 간 이견이 없는 것으로 나타난다.
(4) 청구인들은 2015.12.15. 개정된 소득세법 제104조 제1항 제11호 의 대주주의 범위는 그 문리해석 상 같은 법 제94조 제1항 제3호 가목에서 정하고 있고, 동 조문에 따르면 “제94조 제1항 제3호 가목에서 규정하고 있는 대주주”는 주권상장법인의 대주주만을 의미한다고 주장하고 있는 반면, 처분청은 동 조문에서 양도소득의 범위에 대하여 “주권상장법인의 주식등으로서 소유주식의 비율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 “대주주”라 한다)가 양도하는 것”으로 규정하면서 대주주의 요건을 같은 법 시행령 제157조 제4항에 위임하고 있으므로 이때 대주주는 상장법인 및 비상장법인의 대주주를 모두 포함하는 것으로 봄이 타당하다는 의견이다.
(5) 2015.12.15. 법률 제13558호로 일부개정되기 전 소득세법 제104조 제1항 제11호 나목은 모든 중소기업 주식의 양도소득에 대하여 10%의 양도소득세 세율이 적용되는 것으로 규정하였다가 2015.12.15. 개정되면서 중소기업 주식 중 “대주주가 아닌 자가 양도하는 경우”에만 10%의 양도소득세 세율이 적용되는 것으로 규정하였고, 이와 관련하여 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목은 양도소득의 범위에 대하여 규정하면서 2015.12.15. 개정 전‧후 모두 “주권상장법인의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주가 양도하는 것”이라고 하여 “대주주”에 대하여 규정하면서 “제3장 거주자의 양도소득에 대한 납세의무”에서 사용하고 있는 “대주주”는 모두 위 제94조 제1항 제3호 가목의 “대주주”와 동일한 의미로 사용하는 것으로 규정하고 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 2015.12.15. 개정된 소득세법 제104조 제1항 제11호 나목의 “대주주”는 “주권상장법인 중 중소기업의 대주주”를 의미하는 것으로 보아야 할 것이므로 비상장법인으로서 중소기업의 주식인 쟁점주식에 대하여는 10%의 양도소득세 세율이 적용되어야 한다고 주장하나, 2015.12.15. 개정된 소득세법 제104조 제1항 제11호 나목의 “대주주”는 같은 법 제94조 제1항 제3호 가목에서 그 범위를 대통령령에 위임하고 있는 “대주주”와 동일한 것으로 보아야 할 것이고, 위 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목은 양도소득의 범위에 대하여 규정하면서 “주권상장법인의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주가 양도하는 것”이라고 규정하고 있으므로 동 규정의 “대주주”는 상장법인 뿐만 아니라 비상장법인의 대주주를 포함하는 것으로 보이는 점(조심 2017서3402, 2017.10.24., 같은 뜻임), 청구인들은 쟁점주식 양도일 현재 쟁점법인 주식 합계액의 100분의 1 이상을 각 보유하고 있었던 바, 소득세법 시행령 제157조 제4항 제1호 에서 규정한 대주주의 요건(지분율 1% 이상)을 충족한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점주식을 20% 양도소득세 세율의 적용 대상이라고 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련법령
(1) 소득세법(2015.12.15. 법률 제13558호로 일부개정되기 전의 것) 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득 산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상에 해당할 때에는 해당 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 것을 그 세액으로 하고, 제12호에 따른 세율은 자본시장 육성 등을 위하여 필요한 경우 그 세율의 100분의 50의 범위에서 대통령령으로 인하할 수 있다.
11. 제94조 제1항 제3호에 따른 자산
(2) 소득세법(2015.12.15. 법률 제13558호로 일부개정된 것) 제94조【양도소득의 범위】
① (개정전과 동일)
3. (개정전과 동일)
11. 제94조 제1항 제3호에 따른 자산
(3) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 일부개정된 것) 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식등의 양도로 발생하는 소득
1. 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주권상장법인의 대주주가 양도하는 주식등
2. 1)에 따른 대주주에 해당하지 아니하는 자가 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장(이하 “증권시장”이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 주식등
11. 제94조 제1항 제3호에 따른 자산
1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권과 제1항에 따른 증권예탁증권을 포함하며, 이하 이 장에서 “주식등”이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 “주주 1인”이라 한다) 및 그와 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항 및 같은 조 제3항제1호에 따른 특수관계인(이하 이 장에서 “기타주주”라 한다)이 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식등의 합계액의 100분의 2[코스닥시장상장법인[대통령령 제24697호 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 일부개정령 부칙 제8조에 따른 코스닥시장(이하 “코스닥시장”이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인을 말한다] 또는 코넥스시장상장법인[ 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제11조 제2항 에 따른 코넥스시장(이하 “코넥스시장”이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인을 말한다]의 주식등과 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제178조 제1항 에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 4. 이하 이 조에서 같다]이상을 소유한 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 2에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 2 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액이 50억원[코스닥시장상장법인의 주식등과 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제178조 제1항 에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 40억원으로 하고, 코넥스시장상장법인의 주식등의 경우에는 10억원으로 한다] 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주 제167조의8【중소기업의 범위】법 제104조 제1항 제11호 가목에서 “대통령령으로 정하는 중소기업”이란 주식등의 양도일 현재 중소기업기본법 제2조 에 따른 중소기업에 해당하는 기업을 말한다. (5) 소득세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 일부개정된 것) 제157조【증권예탁증권 및 대주주의 범위】④ 법 제94조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 대주주”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)를 말한다.
1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권과 제1항에 따른 증권예탁증권을 포함하며, 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재 그와 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)이 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 소유한 주식등의 합계액이 해당 법인의 주식등의 합계액에서 차지하는 비율(이하 이장에서 "소유주식의 비율"이라 한다)이 100분의 1 이상인 경우 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 1에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 1 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액이 25억원 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주 제167조의8【중소기업의 범위】법 제104조 제1항 제11호 가목에서 “대통령령으로 정하는 중소기업”이란 주식등의 양도일 현재 중소기업기본법 제2조 에 따른 중소기업에 해당하는 기업을 말한다. (6) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 일부개정된 것) 제157조【주권상장법인 대주주의 범위】④ 법 제94조 제1항 제3호 가목 1)에서 “대통령령으로 정하는 주권상장법인의 대주주”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 조 및 제167조의8에서 "주권상장법인대주주"라 한다)를 말한다.
1. 주식등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재 그와 다음 각 목의 구분에 따른 자(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)가 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 소유한 주식등의 합계액이 해당 법인의 주식등의 합계액에서 차지하는 비율(이하 이 조 및 제167조의8에서 "소유주식의 비율"이라 한다)이 100분의 1 이상인 경우 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 1에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 1 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
1. 직계존비속 2) 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항 제3호 또는 제4호에 해당하는 자 3) 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제1호 에 해당하는 자
2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액(이하 이 조 및 제167조의8에서 "시가총액"이라 한다)이 다음 각 목의 구분에 따른 금액 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주
2. 주권비상장법인의 주주로서 제157조 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하는 주주. 다만, 대주주 여부를 판단할 때 소유주식의 비율은 100분의 4 이상으로 하고, 시가총액은 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제178조 제1항 에 따라 거래되는 벤처기업육성에 관한 특별조치법 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등에 한정하여 40억원 이상으로 한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.