임대기간에 직전 피상속인의 임대기간만 포함하여야 하는지, 아니면 직전전 피상속인의 임대기간도 포함하여야 하는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인의 부 OOO은 1996.12.24. OOO에 다가구주택 17호(이하 “이 건 임대주택”이라 한다)를 신축하고 1997.12.6.부터 주택임대사업을 영위하다가 2012.4.29. 사망하였다.
• 나. 청구인은 청구인의 모 OOO와 함께 이 건 임대주택의 지분 OOO을 각 상속받고 공동으로 주택임대사업을 영위하였으며, 모 OOO는 2015.11.26. 사망하였다.
• 다. 청구인은 모 OOO의 지분을 상속받고 단독으로 주택임대사업을 영위하였으며, 2016.11.23. 이 건 임대주택을 양도하고 2017.1.4. 감면세액을 OOO원으로 하여 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다가, 2017.10.18. 이 건 임대주택은 조세특례제한법 제97조 의 양도소득세 감면대상 장기임대주택에 해당한다고 보고 기납부한 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 내용의 경정청구를 하였다.
• 라. 처분청은 임대주택기간 계산시 피상속인의 임대기간만 합산하는 것이므로 부 OOO으로부터 상속받은 지분OOO은 임대기간이 10년 이상이므로 감면대상에 해당하나 모 OOO로부터 상속받은 지분OOO은 임대기간이 5년 미만이므로 감면대상에 해당하지 아니한다고 보고 2017.12.21. 청구인에게 양도소득세 OOO원을 감액경정하는 내용의 결과통지를 하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2018.3.13. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 처분청은 조세특례제한법 시행령 제97조 제5항 제3호 의 규정을 근거로 모 OOO로부터 상속받은 지분은 청구인의 임대기간과 합해도 5년 미만이므로 감면대상에 해당하지 않는다는 의견이나, 동 규정은 임대기간을 계산함에 있어서 피상속인의 임대기간을 상속인의 임대기간에 합산한다고 규정하고 있을 뿐, 피상속인을 직전 피상속인으로 한정하고 있지 않고, 피상속인의 임대기간을 합산하도록 한 취지는 주택의 장기임대를 장려하기 위한 것이다.

(2) 따라서 동 규정 중 피상속인의 임대기간 합산은 양도인(상속인)과 직전 피상속인 사이에만 적용되는 것이 아니라 직전 피상속인과 직전전 피상속인 사이에도 적용되어야 하고, 그렇게 하는 것이 민법상 포괄승계의 법리에도 부합한다.

(3) 이 건의 경우 직전전 피상속인의 임대기간은 약 14년 5개월이고, 직전 피상속인의 임대기간은 약 3년 6개월이며, 상속인(청구인)의 임대기간은 약 1년이므로 모두 합하면 총 임대기간은 약 18년 11개월이다. 따라서 처분청이 재차 상속분OOO에 대하여 감면을 거부한 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 납세의무자의 법적 안정성과 예측 가능성을 위하여 조세법규의 내용은 일의적이고 명확하게 규정되어야 하고, 같은 취지에서 조세법규의 해석도 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 한다.

(2) 민법상 피상속인은 상속인에 대응하는 개념으로서 직적 상속인을 의미하므로 특별한 사정이 없는 한 조세특례제한법 시행령 제97조 제5항 제3호 중 피상속인은 법문대로 직적 피상속인으로 한정하여 해석하여야 한다.

(3) 청구인이 모 OOO로부터 상속받은 지분에 대한 임대기간 계산시 부 OOO의 임대기간이 포함되지 아니하므로 감면대상에 해당하지 않는다.

• 가. 쟁 점 장기임대주택에 대한 양도소득세 감면에 관하여 규정한 조세특례제한법 제97조 를 적용함에 있어, 임대주택(지분)을 재차 상속받아 임대한 경우 양도자(상속인)의 임대기간에 직전 피상속인의 임대기간만 포함하여야 하는지, 아니면 직전전 피상속인의 임대기간도 포함하여야 하는지 여부
• 나. 관련 법령 (1) 조세특례제한법 제97조 【장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면】① 대통령령으로 정하는 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 국민주택(이에 딸린 해당 건물 연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다)을 2000년 12월 31일 이전에 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 주택(이하 "임대주택"이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면한다. 다만,민간임대주택에 관한 특별법또는공공주택 특별법에 따른 건설임대주택 중 5년 이상 임대한 임대주택과 같은 법에 따른 매입임대주택 중 1995년 1월 1일 이후 취득 및 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 임대주택(취득 당시 입주된 사실이 없는 주택만 해당한다) 및 10년 이상 임대한 임대주택의 경우에는 양도소득세를 면제한다.

1. 1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택 (2) 조세특례제한법 시행령 제97조 【장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면】① 법 제97조 제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 거주자"란 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자를 말한다.

⑤ 법 제97조 제4항의 규정에 의한 임대주택에 대한 임대기간(이하 이 조에서 "주택임대기간"이라 한다)의 계산은 다음 각 호에 의한다.

1. 주택임대기간의 기산일은 주택의 임대를 개시한 날로 할 것

3. 상속인이 상속으로 인하여 피상속인의 임대주택을 취득하여 임대하는 경우에는 피상속인의 주택임대기간을 상속인의 주택임대기간에 합산할 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 일반건축물대장, 등기사항전부증명서, 사업자등록증, 주민등록 전출입자 명부 등에 의하면, 청구인의 부 OOO은 1996.12.24. 이 건 임대주택을 신축하고 1997.12.6.부터 2012.4.29.까지 약 14년 5개월간 주택임대사업을 영위하였고, 청구인과 모 OOO는 OOO으로부터 동 주택의 지분OOO을 각 상속받고 2015.11.26.까지 약 3년 7개월간 공동으로 주택임대사업을 영위하였으며, 청구인은 OOO로부터 동 주택의 지분OOO을 재차 상속받고 2016.11.23.까지 약 1년간 단독으로 주택사업을 영위한 것으로 나타난다. (2) 조세특례제한법 제97조 제1항 및 같은 법 시행령 제97조 제5항 제3호에 의하면, 거주자가 1986.1.1.부터 2000.12.31.까지의 기간 중 신축된 국민주택 규모의 임대주택 5호 이상을 2000.12.31. 이전에 임대를 개시하여 5년 또는 10년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 당해 주택에 대한 양도소득세를 감면OOO 또는 면제하되, 양도인이 피상속인의 임대주택을 상속받아 임대한 경우에는 피상속인의 임대기간을 합산한다고 규정되어 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 직전전 피상속인의 임대기간도 합산해야 한다고 주장하나, 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석해야 하는 점, 조세특례제한법 시행령 제97조 제5항 제3호 는 상속인이 상속으로 인하여 피상속인의 임대주택을 취득하여 임대하는 경우에는 피상속인의 주택임대기간을 상속인의 주택임대기간에 합산한다고 규정하고 있는바, 여기서 피상속인은 상속인에 대응하는 개념이고 상속인은 양도인을 의미하는 점 등을 감안할 때, 장기임대주택의 임대기간을 계산함에 있어 2회 이상 상속이 이루어진 경우에는 양도자의 직전 피상속인이 취득하여 임대한 기간만 양도자의 임대기간에 통산하여 계산함이 타당하므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.