[요지] 쟁점건물은 주택으로 사용하는 층수가 4개 층인 것으로 확인되는 점에서 건축법 시행령 별표 1 제1호 다목 다가구 주택 요건을 충족하지 아니하여 소득세법 시행령 제155조 제15항 단서에 따라 1세대 1주택 특례가 적용되는 다가구주택으로 보기는 어려운 점 등에 비추어쟁점건물 중 청구인이 거주하였던 2층만 1세대 1주택으로 비과세하고 나머지 층에 대하여는 비과세를 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 쟁점건물은 주택으로 사용하는 층수가 4개 층인 것으로 확인되는 점에서 건축법 시행령 별표 1 제1호 다목 다가구 주택 요건을 충족하지 아니하여 소득세법 시행령 제155조 제15항 단서에 따라 1세대 1주택 특례가 적용되는 다가구주택으로 보기는 어려운 점 등에 비추어쟁점건물 중 청구인이 거주하였던 2층만 1세대 1주택으로 비과세하고 나머지 층에 대하여는 비과세를 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점건물은건축법상 주용도를 근린생활시설 및 다가구주택으로 건축허가를 받아 신축되었고, 그 용도로 사용승인이 이루어졌다. 청구인은 쟁점건물 2층을 주택으로 개조하여 거주하였으나, 이는건축법상 적법한 변경허가에 따른 것이 아니고 위 부분 개조만으로는 공동주택의 허가요건을 갖춘다고 볼 수도 없으므로 쟁점건물은 여전히건축법상 다가구주택으로 보아야 한다. 건축법위반에 따른 시정명령이나 이행강제금 부과사실이 쟁점건물이주택법상 다가구주택인 것 자체를 부인하는 것은 아니며 쟁점건물의 근린생활시설 일부가 실제 주택으로 사용되고 있다고 하더라도 쟁점건물을 곧바로주택법상 공동주택으로 보아야 할 것도 아니다. (2)건축법에서는 다가구주택을 단독주택으로 분류하고 있는바, 세법에서 이를 공동주택으로 보는 경우는 납세자에게 세법을 유리하게 적용할 때이다. 부가가치세법상 과세대상인 국민주택 규모 초과 여부 판단시 내지지방세법상 중과세대상인 고급주택 판단시 등 다가구주택을 단독주택으로 봄으로써 납세자에게 불리하게 될 때에는 세제상 혜택을 지원하기 위해 다가구주택을 공동주택으로 보아 호별로 면적을 산정하도록 하고 있다. 그런데소득세법상 1세대 1주택 비과세 규정 적용시 다가구주택을 공동주택으로 볼 경우 납세자에게 불리하게 되는 문제점이 발생하게 되어 같은 법 시행령 제155조 제15항에서 특례규정을 신설하여 1996.1.1. 양도분 이후부터는 다가구주택을 가구별로 분양하지 아니하고 해당 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 1인에게 양도하거나 취득하는 경우 이를 단독주택으로 보았고, 다시 2007.2.28. 양도분부터는 하나의 매매단위로 하여 양도하거나 취득하는 경우 당사자가 1인인지 여부에 관계없이 이를 단독주택으로 간주하여 비과세 여부를 판정하도록 개정하였다.
(3) 위와 같이 세법은 일관되게 다가구주택의 범위에 대하여 납세자에게 유리하게 적용되도록 개정되어 왔고,소득세법 시행령제155조 제15항은 1세대 1주택 비과세 규정 적용대상을 “건축법 시행령별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택”이라 규정하고 있다. 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537판결). 이 건에서 쟁점건물 2층이 실제 주택으로 사용되어 쟁점건물이 건축법 시행령별표 1 규모를 초과한다는 실질과세원칙은 세법의 형식적인 적용이 경제적 실질과 달리 불공정한 과세가 이루어지는 것을 방지하기 위한 것이기는 하지만, 이는 조세법률주의의 범위 내에서 제한적으로 적용되어야 한다. 따라서소득세법 시행령제155조 제15항에는 실질에 따라건축법 시행령별표 1 규모를 판단한다는 내용이 없으므로 건축물대장상 다가구주택으로 기재공시된 쟁점건물은주택법상 다가구주택으로 보아야 한다. 또한 쟁점건물은 하나의 매매단위로 양도되었으므로소득세법 시행령제155조 제15항 단서에 따라 쟁점건물은 하나의 주택으로 보아야 한다.
(4) 청구인은 1주택을 취득하고 2년 이상을 보유하다가 양도하면 1세대 1주택 비과세 규정을 적용할 수 있다는 규정을 신뢰하여 1주택을 취득한 후에 양도하였다. 쟁점건물 중 다가구주택은 건축물대장상 단독주택인 다가구주택으로 계속하여 등재되어 있었고, 개별주택가격도 단독주택으로 매년 고시되었다. 새로운 주택을 취득한 것도 아니고 쟁점건물 중 근린생활시설 일부를 일시적으로 주택으로 사용하였을 뿐이고 이에 대하여 근린생활시설로 산정된 재산세 등을 납부하여 왔다. 위와 같이 청구인은 쟁점건물 중 다가구주택 부분을 단독주택으로 보고 보유기간만 충족하면 1세대 1주택 비과세가 된다고 알고 취득하였음에도 처분청에서 청구인의 신고를 부인하고 비과세를 배제한 것은 신의성실의 원칙에 위반되는 점에서 부당하다.
(5) 청구인은 양도일 현재 쟁점건물만을 소유하고 있는 1세대 1주택자로서 새로이 다른 주택을 취득한 바 없고, 건축물대장 용도가 한의원으로 임대가 불가능하고 공실로 방치하는 것은 비경제적인 점 등을 고려하여 쟁점건물 소유자였던 청구인이 양도시까지 일시적으로 주택으로 사용한 것에 불과하다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다. 1.·2. (생 략)
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
(2) 소득세법 시행령 제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다.(단서 생략)
② (생 략)
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제155조【1세대 1주택의 특례】⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령 별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.
(3) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
2. "단독주택"이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.
3. "공동주택"이란 건축물의 벽·복도·계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.
(4) 주택법 시행령 제2조【단독주택의 종류와 범위】주택법(이하 "법"이라 한다) 제2조 제2호에 따른 단독주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령 별표 1 제1호 가목에 따른 단독주택
2. 건축법 시행령 별표 1 제1호 나목에 따른 다중주택
3. 건축법 시행령 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택 제3조【공동주택의 종류와 범위】① 법 제2조 제3호에 따른 공동주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령 별표 1 제2호 가목에 따른 아파트(이하 "아파트"라 한다)
2. 건축법 시행령 별표 1 제2호 나목에 따른 연립주택(이하 "연립주택"이라 한다)
3. 건축법 시행령 별표 1 제2호 다목에 따른 다세대주택(이하 "다세대주택"이라 한다)
(5) 건축법 시행령 제3조의5【용도별 건축물의 종류】법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. [별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
1. 단독주택【단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다】 가.·나. (생 략)
1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것.(단서 생략)
2. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
3. 19세대 이하가 거주할 수 있을 것
2. 공동주택【공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령 제3조 제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다】. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 바닥면적 2분의 1 이상을 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.
(1) 이 건 심판청구서, 처분청 답변서 및 쟁점건물 건축물대장 등 심리자료를 종합하면, 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인은 쟁점건물 2층을 공부상 한의원임에도 주택으로 개조하여 사용하였으므로 실질과세의 원칙에 따라 주택의 면적이 주택 이외 면적보다 크다는 이유로 쟁점건물 전체를 1세대 1주택 고가주택으로 비과세 적용하여 신고하였다. (나) 처분청 조사종결 보고서에 의하면 쟁점건물의 실제 사용내역 확인을 위해 현장확인한 결과, 1세대 1주택 비과세 규정이 적용되는 다가구주택의 요건에 대해건축법 시행령별표1 제1호 다목에서 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 3개 층 이하일 것으로 규정하고 있으나, 청구인은 쟁점건물 취득일부터 양도일까지 2층 201호에서 본인이 거주한 사실이 주민등록표상 확인이 되고 같은 기간 사업이력이 없어 계속하여 주택으로 사용한 것으로 확인하였으며, 이에 따라 쟁점건물은 주택으로 쓰이는 층수가 4개 층(2～5층)인 점에서 1세대 1주택 비과세 규정의 적용대상인 다가구주택의 요건을 충족하지 못하므로 청구인이 거주한 2층만 1세대 1주택으로 비과세하고 나머지 층에 대하여 비과세를 배제하여 이 건 양도소득세를 부과한 것으로 기재되어 있다. (다) 쟁점건물 건축물대장의 주요내용은 다음 <표1>과 같다. OOO (라) 국세청 대내포털시스템에 의하면 쟁점건물 2층은 공부상 한의원으로 등재되어 있음에도 사업이력이 나타나지 아니한다. (마) 청구인의 주민등록초본에 의하면 쟁점건물의 취득일(2008.7.3.) 및 양도일(2017.2.24.)을 전후한 청구인의 거주현황은 다음 <표2>와 같다. <표2> 청구인의 주민등록상 변동내역 OOO (바) 청구인은 청구주장에 대한 증빙으로 쟁점건물 등기사항전부증명서 및 개별주택가격 고시내역(2005년～2017년)을 제시하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물을 공동주택으로 보아 1세대 1주택 비과세를 배제한 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점건물은 주택으로 사용하는 층수가 4개 층인 것으로 확인되는 점에서건축법 시행령별표 1 제1호 다목 다가구주택 요건을 충족하지 아니하여소득세법 시행령제155조 제15항 단서에 따라 1세대 1주택 특례가 적용되는 다가구주택으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점건물 중 청구인이 거주하였던 2층만 1세대 1주택으로 비과세하고 나머지 층에 대하여는 비과세를 배제하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.