사외유출된 금액의 귀속자에게 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액의 일부를 법인에 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액 전액을 사외유출된 것으로 보아 상여로 소득처분 함이 타당
사외유출된 금액의 귀속자에게 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액의 일부를 법인에 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액 전액을 사외유출된 것으로 보아 상여로 소득처분 함이 타당
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 가지급금 인출, 반환 및 OOO의 형사처벌의 경위 등 구체적인 사실관계를 살펴보면 가지급금의 인출을 사외유출로 볼 수 없다. (가) OOO은 2012년 초부터 가맹점주들의 매출누락에 따른 탈세를 방지하기 위하여 POS 시스템을 도입하고자 하였고, 이를 계기로 OOO과 공동투자자인 OOO 등 사이에 갈등이 발생하였다. 이후 OOO의 권유를 받은 OOO은 2013년 8월 OOO 등 가족들과 함께 OOO로 출국하였고, 본인이 행사하던 청구법인에 대한 경영권 일체를 OOO 등에게 위임하였다. OOO 등은 2013.1.7.부터 2014.12.26.까지 청구법인 자금 OOO원을 횡령하였고, 이러한 사실이 OOO에게 알려지는 것을 막기 위해 자신들 이외의 직원은 OOO과 연락을 주고받지 못하게 하였다. 2013년말 경 OOO 등은 OOO에게 OOO를 법인화하기 위한 전 단계로 “OOO 가맹점들의 타인 지분을 OOO, OOO, OOO 명 의로 인수하는 것이 좋겠다”는 권유를 하여 OOO이 이를 승낙하였고 이후 OOO 등은 2014.1.29.부터 2015.1.14.까지 OOO에게 알리지 않고 총 OOO에 걸쳐 OOO원의 청구법인 자금을 OOO 등에 의해 관리되던 OOO, OOO, OOO 명의의 예금계좌로 송금하였다. 청구법인은 위 OOO원을 단기대여금으로 회계처리하였고, 위 자금의 대부분은 계열사 지원, 지분인수 대금으로 사용되었다. (나) OOO은 2014년 12월 OOO에서 귀국한 직후 이사회 결의 등 적법한 절차를 거치지 않고 회사 자금이 인출된 사실을 알게 되어 청구법인을 채권자로 OOO, OOO, OOO을 각 채무자로 한 금전소비대차계약서를 작성하였고, 금융감독원 전자공시시스템(DART)에 공시된 청구법인의 2014년 사업연도 감사보고서에도 반영하였다. OOO, OOO, OOO은 2015년 1월부터 위 대여금 채무의 원금상환을 시작하여 2015년 10월 각 채무액 전액을 청구법인에 변제하였다. (다) OOO은 2014년 12월 OOO에서 귀국한 직후 OOO 등이 청구법인의 자금을 사적으로 유용하였다는 사실을 인지하고, OOO에 기업진단 및 정밀회계감사 용역을 발주하여 회계실사를 진행하였고, 그 결과를 바탕으로 OOO은 OOO 등을 업무상횡령 혐의로 검찰에 고소하였다. 그 고소로 OOO 등에 대한 수사가 개시되었지만 한편, 수사 과정에서 상법상 적법한 절차를 거치지 않고 회사자금을 인출한 행위가 문제되어 OOO도 함께 업무상횡령 혐의로 입건되었고 2015.5.22. OOO이 업무상횡령 등 혐의로 구속기소되었으며, 그 후인 2015.12.10. 처분청은 OOO, OOO 및 청구법인에 대한 세무조사를 개시하였다. (라) 위와 같이 청구법인이 ① 쟁점금액을 단기대여금으로 회계처리하였고, ② 그 사실을 전자공시시스템을 통하여 공시하였으며, ③ 쟁점금액에 대하여 지속적․반복적인 회수 절차를 진행하여 그 전액을 변제받았고, ④ OOO 스스로 형사고발을 하여 청구법인에서 인출된 자금을 회수하려 하였으며, 그 과정에서 적법한 이사회절차를 거치지 않았다는 이유로 형사처벌을 받은 점 등을 종합하면 쟁점금액이 애당초 회수를 전제로 하지 않고 인출된 것이라 할 수 없다. (2) 형법상 ‘업무상 횡령죄의 성립 여부’와 법인세법상 ‘사외유출 인정 여부’는 별개의 문제로 각각 독립적으로 판단되어야 한다. (가) OOO이 쟁점금액에 대한 업무상 횡령죄의 유죄 판결을 선고받았다는 이유만으로 쟁점금액을 법인세법상 사외유출로 취급하여서는 아니된다. 형사법적으로 임직원에 대한 횡령죄가 인정된다 하더라도, 만약 회사가 그 임직원에 대한 채권을 적법․유효하게 보유 하고 그 채권의 회수가 불가능한 것이 아니라면 사외유출을 구성하지 않는다. 즉, 형사법상 횡령죄의 성립요건과 세법상 가지급금에 대한 상여처분을 위한 과세요건은 서로 다르다는 것이다. (나) 예컨대 ① 회사의 대표이사 등에게 회사 자금을 대여함에 있 어서 상법제393조 제1항, 제398조 제1호에서 정한 이사회의 절차를 거치지 아니하는 등 조직법상 하자가 있는 경우(대법원 2006.4.27. 선고 2003도135 판결), ② 수탁자가 위탁자로부터 받은 용도특정 금원을 그 제한된 용도 이외의 목적으로 사용한 경우(대법원 2012.5.24. 선고 2012도535 판결)에 그 대표이사 또는 위탁자에게 형사법상 업무상횡령죄는 성립할 수 있으나 해당 금액을 세법상 사외유출로 볼 수는 없다. (다) 이 건에서 쟁점금액에 대하여 OOO에게 업무상횡령죄의 유죄 판결이 선고 ․확정된 것도 OOO이 자금 대여에 필요한 이사회 절차 등 조직법상 절차를 거치지 아니하였기 때문이다. 법원은 OOO에게 쟁점금액에 대한 반환 의사가 없었다거나, 청구법인의 해당 자금의 회수 가능성이 없었다고 판단한 적이 없다. 실제로 쟁점금액과 관련하여 수시로 가지급과 반제가 빈번히 이루어졌고, OOO은 청구법인에게 본인이 빌린 쟁점금액 전액을 변제하였다.
(3) 임직원의 횡령 금원에 대하여 구체적 사정을 고려하지 아니하고 무조건 사외유출로 보는 것은 가지급금에 관한 세법상 법리 및 과세실무 관행에도 전혀 부합하지 않는 것이다. (가) 법인세법및 같은 법 시행령은 “법인이 특수관계인에게 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액”의 지급이자를 손금불산입하도록 정하고 있다(법인세법제28조 제1항 제4호 나목, 같은 법 시행령 제53조 제1항 본문). 아울러, 이러한 경우에는 금전을 무상으로 대부 또는 제공한 경우에 해당하여 부당행위계산부인에 따라 인정이자가 익금산입된다(법인세법제52조 제1항, 같은 법 시행령 제88조 제1항 제6호 본문). (나) 어떠한 금원에 대하여 회사의 대표자 또는 이사에게 업무상 횡령죄가 성립한다 하더라도, 그 금원이 사외유출된 것인지를 판단하기 위해서는 해당 금원이 반환을 전제로 한 것으로서 사내에 유보된 것인지 여부를 먼저 살펴보아야 한다. 만약 그러한 검토 없이 횡령된 금원을 무조건 사외유출된 것으로 보는 것은, 위에서 살펴본 바와 같이 업무무관 가지급금에 대하여 사내유보를 전제로 하여 ‘지급이자 손금불산입’ 및 ‘인정이자 익금산입’을 하도록 한 우리 세법 체계에 정면으로 반하는 해석이다. 만약 절차적 하자를 문제삼아 가지급금 인출 당시에 일률적으로 사외유출된 것으로 본다면, 5년의 부과제척기간이 도과한 금액은 전혀 과세할 수 없게 되어 인정이자 과세와 비교할 때 조세행정의 합리성을 저해하게 된다. (다) 기존의 심판례, 심사례 및 예규도 이와 같은 청구법인의 주장을 뒷받침한다. ① 대표이사가 대주주의 지위를 이용하여 회사 금원을 횡령하였으나 대표이사의 가지급금으로 보아 인정이자 상당액을 상여처분하고 소득금액변동통지를 한 사례(조심 2013서4842, 2015.6.4.), ② 회사의 실질적인 사주가 유용한 금액을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자를 손금부인하고 인정이자 상당액을 익금산입하고 대표자 상여로 소득처분한 사례(조심 2008서46, 2008.9.19.), ③ 횡령 금원이 회사에 반환되었으므로 사외유출 되었다고 보기 어려운바 쟁점금원을 유용한 기간 동안 인정이자 상당액을 익금산입하고 동 상당액을 청구인에게 상여처분하는 것이 타당하다고 본 사례(심사소득 2009-162, 2010.3.3.), ④ 대주주 및 임원들이 회사 자금을 유용하여 횡령으로 처벌받았으나 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자 상당액을 익금산입하고 각 귀속자의 소득으로 상여처분한 사례(심사법인 1999-351, 2000.1.7.) 등이 있다.
(4) 청구법인이 쟁점금액을 대여한 것은 애초부터 회수를 전제로 한 것이므로 사외유출로 볼 수 없다. (가) OOO이 매월 가지급금 발생과 동시에 일부를 상환하였음에도 불구하고 회수를 전제로 한 대여금이 아니라고 보는 것은 부당하다. 쟁점금액은 1회에 대여된 것이 아니라 약 1년 동안 OOO에 걸쳐 분할하여 가지급금으로 처리된 것이다. OOO은 가지급금이 발생한 월에 일부를 상환하였고, 최종적으로 대여금 전액을 OOO에 걸쳐 모두 변제하였다. (나) 청구법인은 청구법인에 대한 수사나 세무조사가 시작되기 이전에 쟁점금액을 ‘단기대여금’으로 회계처리를 하였고, 그러한 사실을 2014사업연도(제9기) 감사보고서 및 2015사업연도(제10기) 감사보고서의 형태로 금융감독원 전자공시시스템(DART)을 통하여 공시까지 하였다. 즉, 쟁점금액은 가지급금으로서 청구법인의 채권으로 사내유보되어 있는 금액으로, 청구법인은 지속적․반복적으로 쟁점금액에 대한 회수를 진행하여 2015년 10월 전액을 변제받았다. (다) 처분청이 근거로 제시하고 있는 대법원 판례들(대법원 2012.5.9. 선고 2009두2887 판결, 대법원 2013.2.28. 선고 2012두23822 판결)은 모두 애초부터 회수의 의사 없이 자금의 횡령이 이루어진 사례 들로서 이 건에 적용될 수 없다.
(5) 실제로 청구법인이 OOO으로부터 대여금을 전액 회수한 점에 비추어 보더라도 쟁점금액이 사외유출된 것으로 볼 수는 없다. (가) OOO은 수사 착수 또는 세무조사 개시 전인 2014년 1월부터 쟁점금액의 원금 상환을 시작하여 2015년 10월 전액을 변제하였다. OOO이 원금뿐만 아니라 이자까지 포함한 금액을 모두 반환한 이상 OOO에게 귀속된 소득이 없으므로, OOO에게 쟁점금액이 사외유출된 것으로 볼 수 있는 아무런 근거가 없다. 위 청구법인의 주장은 아래와 같이 법령, 기본통칙, 심판례 및 판례에 의하여 뒷받침된다. (나) 예컨대, ① 법인세법 시행령은 사외유출된 금액을 회수한 경우에는 사내유보로 하도록 정하고 있다(법인세법 시행령제106조 제4항). ② 또한, 법인세법 시행령 및 법인세법 기본통칙은 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자 및 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수되지 아니한 미수이자만을 사외유출된 것으로 보아 소득처분하도록 정하고 있다(법인세법 시행령제11조 제9호의2, 법인세법 기본통칙4-0-6). 쟁점금액은 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년 이내에 실제 회수되었으므로 사외유출에 해당하지 않는다. (다) 또한, ① 위법소득에 대하여 몰수나 추징과 같은 후발적 사유가 발생하여 소득이 실현되지 않는 것으로 확정되는 경우에는 기존에 성립하였던 납세의무는 그 전제를 상실하므로 납세자는 후발적 경정청구를 청구할 수 있다는 판례(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 전원합의체 판결), ② 과세당시에 이미 반환되어 실지 귀속되는 소득이 없음에도 이에 대하여 과세하는 것은 부당하다고 본 심판례(조심 2012부1730, 2012.6.27.), ③ 청구인이 배임수재행위로 얻은 위법소득인 쟁점금원을 반환하였다면 청구인에게 실지 귀속되는 소득이 없으므로 기타소득으로 과세할 소득 자체가 없다고 판단한 심판례(조심 2011서2662, 2011.11.4. 합동회의) 역시 청구법인의 주장을 뒷받침한다.
(6) 최소한 쟁점금액 중 ① OOO이 2014년 가지급금 발생과 동시에 상환한 OOO원, ② 계열사 지원에 사용된 OOO원은 OOO에 대한 상여처분에서 제외되어야 한다. (가) 먼저, 최소한 OOO이 2014년 중 가지급금 발생과 동시에 상환한 OOO원은 사외유출된 것으로 보아서는 아니된다. 설령 OOO이 2014년에 청구법인에게 상환한 위 약 OOO원을 변제한 것으로 보지 않는다 하더라도 이는 청구법인이 OOO에게 받은 가수금을 구성한다. OOO과 청구법인 간에 동일한 사업연도에 가수금과 가지급금이 함께 존재한다면 가수금으로 가지급금을 상계할 수 있다. 통상 인정이자 계산시에도 가지급금과 가수금은 당연히 상계된다. 법인세법 시행규칙에서도 “해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유 하고 있는 경우”에는 가지급금의 익금산입을 배제하도록 규정하고 있다 (법인세법 시행규칙제6조의2 제3호). (나) 다음으로, 쟁점금액 중 계열사 지원에 사용된 OOO원 역시 OOO에 대한 상여처분 대상에서 제외되어야 한다. 위 약 OOO원은 청구법인의 안정적인 사업 영위를 위하여 청구법인이 다른 계열사들에게 직접 대여한 금원임에도 불구하고, 당시 재무담당 직원들의 실수로 OOO의 계좌를 거쳐 계열사에 입금된 것이었다. 즉 OOO원의 궁극적인 귀속자는 OOO이 아니라 청구법인의 각 계열사들이다. 당시 OOO의 계좌는 청구법인의 재무팀 직원들의 관리 하에 있었고, 회사의 개별 재무정보는 OOO 등의 배신행위로 인하여 OOO으로의 보고가 차단된 상태였다. 즉, 쟁점금액 중 계열사 지원에 사용된 OOO원은 OOO이 사용․수익․처분할 수 없는 금액이었으므로, 이를 OOO에 대한 상여처분의 대상으로 할 수는 없다.
(1) 청구법인 발행주식의 80%는 OOO이, 나머지 20%는 배우자인 OOO이 보유하고 있어 OOO 일가가 청구법인을 실질적으로 지배하고 있고, 법원에서도 OOO이 OOO로 출국한 후 OOO이 OOO의 지시나 관여 또는 묵인 없이 자신들과 직접적인 이해관계가 없는 이 부분 횡령 범행을 저질렀다고 보기는 어렵다고 판단하였으며, 2014년 7월경까지 지출결의서에 직접 결재를 하였고, 해외 체류 중에도 OOO과 수시로 연락을 하였던 점에 비추어 개인사업자 지분 인수 현황 및 청구법인의 자금운영에 대하여 지속적으로 보고를 받았던 것으로 보이므로, 횡령범행에 공동가공의 의사로 본질적 기여를 통한 기능적 행위지배가 있었다고 인정하기에 충분하다고 판시하고 있는바, OOO이 청구법인을 지배하며 사업자 지분 인수, 세금 납부 등 개인적 사용 및 이익을 위하여 청구법인의 자금을 사외로 유출한 사실이 드러난다 할 것이다. 즉 청구법인의 실질적인 경영자이자 지배할 수 있는 자인 OOO이 청구법인의 자금을 사적으로 유용한 행위는 애당초 회수를 전제로 이루어진 것이라 할 수 없고, 특별한 사정이 있다고도 볼 수도 없으므로 이 건 상여처분은 정당하다.
(2) 법원에서 밝힌 횡령금의 구체적 사용처는 ① 청구법인 계좌에서 OOO의 계좌를 거쳐 계열사로 이전 약 OOO원, ② 청구법인 계좌에서 OOO의 계좌를 거쳐 종합소득세 등 개인 세금으로 납부된 약 OOO원, ③ 청구법인 계좌에서 OOO, OOO, OOO의 계좌를 거쳐 OOO 가맹점 지분투자자 및 청구법인 직원 등에게 이전된 나머지 약 OOO원 등으로, 쟁점금액은 OOO의 개인적인 목적을 위한 사적 용도로 사용되었다. (가) 법원에서는 계열사 이전 금액 OOO원에 대하여, 청구법인이 OOO의 계좌를 거쳐 계열사에 자금을 대여하였다면 청구법인의 OOO에 대한 ‘가지급금’ 또는 ‘단기대여금’ 회계처리와 계열사의 OOO에 대한 ‘차입금’ 또는 ‘가수금’ 회계처리가 일치하여야 함에도 불일치하였으며, OOO 계좌를 통한 계열사에 대한 대여금은 OOO의 채권이 되고 OOO이 변제 받아 개인적인 용도로 사용할 수 있게 되는 점 등에 비추어 보면 회사의 이익을 위해서가 아니라 자신 또는 계열사의 이익을 위하여 자기 소유의 자금인 것처럼 처분할 의사로 부외자금을 조성하였다고 봄이 상당하다고 판시하였다. (나) 쟁점금액 중 OOO원은 OOO 본인의 종합소득세 납부 및 부동산 취득 자금에 사용되었다. (다) 쟁점금액 중 나머지는 OOO 가맹점 지분인수 및 OOO 직원으로의 이전 등에 사용되었는데, OOO 가맹점은 익명조합 형태의 사업자로 영업자인 OOO과 익명조합원으로 구성된 개인사업자이며, 영업자와 익명조합원 간의 배당금 분배 등의 문제로 인해 OOO은 익명조합원의 지분을 인수하기로 하여, 약 OOO원 상당액을 가맹점 지분 인수를 위하여 사용하였다. 이렇게 지분을 인수한 OOO 가맹점 중 일부 매장을 2015.9.2.경에 OOO이 청구법인에 다시 OOO원에 양도하게 되는데, 이는 OOO에 대한 수사가 시작된 후 대여금으로 계상된 횡령금액의 상환이 필요하기 때문인 것으로 보인다. 이렇듯 청구법인이 OOO으로부터 법인 가맹점을 다시 인수하게 되었으므로, 처음부터 OOO이 법인의 자금을 횡령하여 인출할 필요 없이 청구법인이 직접 가맹점들을 인수하여 법인의 이익을 극대화 할 수 있었음에도 그리하지 않았고, 청구법인의 자금을 인출하여 OOO 명의로 가맹점의 지분을 인수한 것은 OOO이 청구법인의 실질적인 경영자이며 지배를 할 수 있기에 가능한 것으로, 이러한 일련의 횡령 및 상환행위는 OOO 개인의 필요에 의하여 발생한 것이다.
(3) OOO이 청구법인의 자금을 2014.
1. 29.부터 2015.
1. 14.까지 총 OOO에 걸쳐 횡령하였으나, 처음부터 이사회 회의록이나 금전소비대차 계약서를 작성하지 않았고, OOO이 OOO에서 귀국한 이후인 2014년 말에 2014.
12. 31.자로 OOO 외 2인에 대한 금전소비대차계약을 통해 대여금 약정 계약을 체결한 점으로 보아 청구법인이 1년의 기간 동안 어떠한 조치도 취하지 아니한 것임을 알 수 있다. OOO은 사후적으로 이사회 회의록, 금전소비대차계약을 체결하여 대여금으로 계상하였고 동 금액이 모두 상환되었던바 회수를 전제로 하지 아니한 사외유출이라 할 수 없다고 주장하나, 이러한 사후적 조치는 OOO의 고발이나 수사의 징후로 인한 OOO의 자발적 조치로 이루어진 것일 뿐 청구법인은 어떠한 조치를 취할 수 있는 지위에 있지 아니하였다. 실제로 2015년 4월경에 청구법인에 대한 압수 수색이 이루어졌으므로 이러한 사후적 조치는 OOO이 고소․고발에 대비하여 한 것이지 횡령금액에 대한 회수를 위한 조치라 할 수 없다. 또한, 과세사실판단 자문결과, ‘쟁점금액을 유용하는 과정에서 청구법인의 임직원들이 조직적으로 적극 가담하였고, 횡령이 이루어진 이후에도 납세자를 형사고발하거나 횡령 등의 불법행위로 인한 손해배상청구소송을 제기한 적이 없는 점, 쟁점금액의 회수는 형법상 횡령죄나 법인세법상 상여처분 등을 모면하거나 유리한 정상을 인정받기 위한 의도에서 행한 것으로 보이는 점 등을 종합하여 볼 때 납세자의 횡령행위는 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니므로 쟁점금액은 사외유출된 것으로 보는 것이 타당하다’고 하여 처분청의 의견이 채택된 바 있다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
④ 내국법인이 국세기본법제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우
5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우 (3) 법인세법 시행규칙 제6조의2 【가지급금의 익금산입 배제 사유】영 제11조 제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 “채권․채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 채권․채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우
2. 특수관계인이 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계인의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우
3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다. (가) 청구법인은 2006.9.7. 식품 도소매 및 프랜차이즈 사업 등을 목적으로 설립된 법인으로, 다음 ＜표1＞과 같이 OOO이 80%, OOO의 배우자인 OOO이 20%의 지분을 보유하고 있다. (나) OOO은 쟁점금액을 본인의 OOO 가맹점 지분 인수비용, 개인 채무변제 및 계열사 지원 비용 등으로 임의 사용하였다 하여 횡령으로 기소되어, 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령) 등으로 징역 3년 6월을 선고받아 대법원OOO에서 형이 확정되었고, 처분청은 법원 판결에 따라 쟁점금액이 사외유출된 것으로 보아 청구법인에게 이 건 소득금액변동통지를 하였다. (다) 법원 판결문에 의하여 확인되는 주요 사실관계는 다음과 같다.
1. 1심 법원 판결문OOO의 주요 내용은 다음과 같다.
① 피고인 OOO 피고인 OOO은 자신의 잘못을 반성하고 있다. 청구법인은 사실상 피고인 1인 회사로 보이고, 피고인이 횡령 범행의 방법을 적극적으로 지시한 것으로 보이지는 않는다. 피고인은 횡령 범행 관련 피해를 전부 회복시켰다.
② 피고인 OOO 피고인들은 이 사건 각 범행을 주도적으로 모의하고, 실행하였다. 피고인들은 자신을 믿고 회사 경영을 맡긴 피고인 OOO의 신뢰를 현저히 배신하였다. 그럼에도 불구하고 피고인들은 자신들의 잘못이 발각되자, 자신들이 주도적으로 벌인 범행을 가지고 자신을 신뢰한 피고인 OOO에게 협상을 통하여 거액의 돈을 갈취하려고 모의까지 하였다.
2. 2심 법원 판결문OOO의 주요 내용은 다음과 같다.
① 횡령의 불성립 주장에 대하여 회사의 대표이사가 회사를 위한 지출 이외의 용도로 거액의 회사 자금을 가지급금 등의 명목으로 인출, 사용하면서 이자나 변제기를 약정하지 아니하고 이사회 결의 등 적법한 절차도 거치지 아니하는 것은 통상 용인될 수 있는 범위를 벗어나 대표이사의 지위를 이용하여 회사 자금을 사적인 용도로 임의로 대여, 처분하는 것과 다름없어 횡령죄를 구성한다(대법원 2006.4.27. 선고 2003도135 판결, 2010.5.27. 선고 2010도3399 판결 등 참조). 설령 횡령의 범행을 한 자가 재물의 소유자에 대하여 별도의 가수금 채권을 가지고 있었다 하더라도 각 금원의 인출 당시 자신의 가수금 채권과 상계 정산하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그러한 사정만으로는 이미 성립한 횡령죄에 영향을 미칠 수 없으며(대법원 1995.3.14. 선고 95도59 판결, 2014.3.13. 선고 2011도7566 판결 등 참조), 횡령한 재물을 사후에 반환하거나 변상, 보전하는 의사가 있었다 하더라도 불법영득의 의사를 인정함에 지장이 없다(대법원 2010.5.27. 선고 2010도3399 판결, 2014.12.24. 선고 2014도11263 판결 등 참조). 원심이 정당하게 채택하여 조사한 증거에 의하면, 2014.1.29.부터 2015.1.24.까지 이자나 변제기를 약정하지 아니하고 청구법인의 이사회 결의 등 적법한 절차도 거치지 않은 채 별지1 범죄일람표 기재와 같이 OOO에 걸쳐 합계 OOO원이 피고인 OOO의 OOO 가맹점 지분인수 비용, 개인 세금납부, 계열사 지원비용 등으로 사용된 사실을 인정할 수 있는바, 앞서 본 법리에 비추어 보면 청구법인이 사실상 피고인 OOO의 1인 회사이고 위 인출당시 피고인 OOO이 청구법인에 대한 가수금 채권을 가지고 있었으며, 사후에 모두 변제하였다는 등의 사정이 있다고 하더라도 그러한 사정만으로는 횡령죄의 죄책을 면할 수 없다. 다만, 횡령죄에서 불법영득의사는 타인의 재물을 보관하는 자가 위탁 취지에 반하여 권한 없이 스스로 소유권자의 처분행위를 하려는 의사를 의미하므로, 보관자가 자기 또는 제3자의 이익을 위한 것이 아니라 소유자의 이익을 위하여 이를 처분한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 위와 같은 불법영득의사를 인정할 수 없다. 따라서 회사의 대표이사가 가지급금 등으로 인출된 돈에 대하여 불법영득의사의 존재를 인정하기 어려운 사유를 들어 돈의 행방이나 사용처에 대한 설명을 하고 있고 이에 부합하는 자료도 있다면 달리 특별한 사정이 인정되지 아니하는 한 함부로 불법영득의사로 횡령하였다고 인정할 수는 없다(대법원 2009.2.26. 선고 2007도4784 판결, 2011.5.26. 선고 2011도1904 판결 등 참조). 피고인 OOO은 이 사건에서 불법영득의사를 부인하고 있으므로, 피고인 OOO에게 불법영득의 의사로 횡령하였음을 인정하기 어려운 특별한 사정이 있는지 여부에 관하여는 아래에서 별도로 살펴본다.
② 공모, 횡령의 고의 부존재 주장에 대하여 ㉮ 별지1. 범죄일람표 횡령금의 사용처
1. 청구법인 명의의 OOO 각 계좌 및 피고인 OOO과 그의 처인 OOO, 피고인 OOO 명의의 각 계좌의 거래내역에 의하면, 별지 I 범죄일람표 기재 횡령금 중 ① 약 OOO원은 청구법인의 계좌에서 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 계열사로 이전되었고, ② 약 OOO원은 청구법인의 계좌에서 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 종합소득세 등 개인 세금으로 납부되었으며, ③ 나머지 약 OOO원은 청구법인의 계좌에서 피고인 OOO과 그의 처인 OOO, 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 OOO 가맹점 지분투자자 및 피해자 회사의 직원 등에게 이전되었다.
2. ㉯ 판단 2인 이상이 공동으로 가공하여 범죄를 행하는 공동정범에 있어서 공모나 모의는 반드시 직접 또는 명시적으로 이루어질 필요는 없고 순차적, 암묵적으로 상통하여 이루어질 수도 있으나 어느 경우에도 범죄에 공동 가공하여 이를 공동으로 실현하려는 의사의 결합이 있어야 할 것이고, 피고인이 공모의 점과 함께 범의를 부인하는 경우에는 이러한 주관적 요소로 되는 사실은 사물의 성질상 범의와 상당한 관련성이 있는 간접사실 또는 정황사실을 증명하는 방법에 의하여 이를 입증할 수밖에 없으며, 이 때 무엇이 상당한 관련성이 있는 간접사실에 해당할 것인가는 정상적인 경험칙에 바탕을 두고 치밀한 관찰력이나 분석력에 의하여 사실의 연결상태를 합리적으로 판단하는 방법에 의하여야 한다(대법원 2006.2.23. 선고 2005도8645 판결 참조). 한편 형법 제30조 의 공동정범은 공동가공의 의사와 그 공동의사에 의한 기능적 행위지배를 통한 범죄실행이라는 주관적․객관적 요건을 충족함으로써 성립하므로, 공모자 중 구성요건행위를 직접 분담하여 실행하지 아니한 사람도 위 요건의 충족 여부에 따라 이른바 공모공동정범으로서의 죄책을 질 수도 있다. 그리고 구성요건행위를 직접 분담하여 실행하지 아니한 공모자가 공모공동정범으로 인정되기 위하여는 전체 범죄에 있어서 그가 차지하는 지위․역할이나 범죄경과에 대한 지배 내지 장악력 등을 종합하여 그가 단순히 공모자에 그치는 것이 아니라 범죄에 대한 본질적 기여를 통한 기능적 행위지배가 존재하는 것으로 인정되어야 한다(대법원 2010.7.15. 선고 2010도3544 판결 참조). 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 당심 및 원심이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 청구법인 및 그 계열사는 피고인 OOO이 사실상 지배하는 회사들이고 청구법인의 자금이 모두 피고인 OOO 개인을 위하여 사용된 점에 비추어, 피고인 OOO, 피고인 OOO의 지시나 관여 또는 묵인 없이 자신들과 직접적인 이해관계가 없는 이 부분 횡령범행을 저질렀다고 보기는 어려운 점, ② 피고인 OOO은 수사기관에서 가맹점 지분인수의 자금출처에 대해서는 구체 적인 보고를 받지 못하였다고 주장하면서도 “지분인수 문제에 대하여는 보고를 받았다. 2014.7.경까지는 지출결의서에 직접 결재를 하였다”고 진술한 바 있고, 원심 법정에서는 “OOO로 출국하면서 자금지출 및 자금집행에 관한 권한을 피고인 OOO에게 부여하였고, 피고인 OOO에게 피해자 회사의 경영을 맡겼다”고 진술하였으며, 해외에 체류하면서도 피고인 OOO과 수시로 연락한 점에 비추어 보면, 지분인수 현황 및 청구법인의 자금운영에 대하여 지속적으로 보고를 받았던 것으로 보이는 점, ③ 청구법인의 회계서류에 의하면, 피고인 OOO이 국내에 있을 때에도 청구법인이 피고인 OOO에게 수차례 가지급금을 지급한 바 있고, 피고인 OOO이 국내에 있던 시기인 2013.4.경부터 청구법인에서 회계금융 업무를 담당하였던 OOO는 당심 법정에서 청구법인의 자금이 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 계열사로 대여되는 자금운영방식과 관련하여 “제가 일을 배울 때부터 그렇게 해왔고, 회장님이 국내에 있을 때에도 그렇게 했을 것이다”라고 진술한 점에 비추어 보면, 별지1 범죄일람표 기재의 횡령범행 이전부터 피해자 회사의 자금이 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 계열사에 대한 지원 및 개인 세금 납부 등 다양한 용도로 사용되어 왔던 것으로 보이는 점, ④ 피고인 OOO이 2014.12.경 귀국하여 청구법인의 자금이 자신이 가맹점 지분인수 자금으로 사용되고 있음을 알게 된 이후에도 여전히 청구법인의 가지급금으로 OOO 가맹점 지분인수 작업이 일부 이루어졌고, 그와 관련된 이사회 의사록도 허위로 작성된 점, ⑤ 피고인 OOO은 당심 법정에서 “자신이 해외에 있을 때는 물론이고 국내에 있을 때에도 청구법인의 자금이 자신에게 가지급금 형태로 지급되는 사실을 몰랐다”고 진술하고 있으나, 1인 회사의 대표가 수년 동안 동일한 방식으로 운영되어 온 회사의 자금운영 형태를 전혀 몰랐다는 것은 경험칙상 납득하기 어려운 점 등을 종합하면, 비록 피고인 OOO이 별지1 범죄일람표 일부 횡령범행 당시 해외에 체류하고 있어 위 횡령범행을 직접 분담하여 실행하지 않았다고 하더라도 위 횡령범행에 공동가공의 의사로 본질적 기여를 통한 기능적 행위지배가 있었다고 인정하기에 충분하다. 이 부분에 대한 피고인 OOO의 항소이유 주장은 이유 없다.
③ 불법영득의사 부존재 주장에 대하여 업무상횡령죄에 있어서의 불법영득의 의사라 함은 타인의 재물을 보관하는 자가 자기 또는 제3자의 이익을 꾀할 목적으로 업무상의 임무에 위배하여 보관하는 타인의 재물을 자기의 소유인 경우와 같이 사실상 또는 법률상 처분하는 의사를 의미하고, 반드시 자기 스스로 영득하여야만 하는 것은 아닌바, 법인의 운영자 또는 관리자가 회사자금을 인출하여 부외자금을 조성한 뒤 자기 또는 제3자인 다른 계열사의 이익을 위하여 사용한 경우, 이는 회사의 자금을 자기의 소유 자금인 것처럼 처분할 의사로 부외자금을 조성한 것이므로 불법영득의사가 인정되고, 계열회사 전부가 피고인의 1인 회사라 하더라도 달리 볼 수 없다(대법원 2011.2.10. 선고 2010도12920 판결 참조). 위 법리에 비추어 이 사건에 대하여 보건대, ① 청구법인의 자금이 피고인 OOO의 계좌에 거쳐 그 계열사로 대여된 후 개인 세금 등으로 사용되거나, 계열사로 대여된 자금이 다시 계열사로 이전되거 나 재차 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 다시 다른 계열사로 이전되는 등 위와 같은 자금운영방식이 계열사에 대한 일반적인 자금지원이라고 보기에는 지극히 이례적인 점, ② 청구법인이 피고인 OOO의 계좌를 거쳐 계열사에 자금을 대여하였다면 청구법인의 피고인 OOO에 대한 가지급금 또는 단기대여금 회계처리와 계열사의 피고인 OOO에 대한 차입금 또는 가수금 회계처리가 일치하여야 함에도 불일치하는 점, ③ 피고인 OOO 계좌를 통한 계열사에 대한 대여금은 피 고인 OOO의 채권이 되고 피고인 OOO이 변제받아 개인적인 용도로 사용할 수 있게 되는 점 등에 비추어 보면, 피고인 OOO은 청구법인의 자금을 청구법인의 이익을 위해서가 아니라 자신 또는 계열사의 이익을 위하여 자기 소유의 자금인 것처럼 처분할 의사로 부외자금을 조성하였다고 봄이 상당하므로, 청구법인의 자금인출 당시 피고인 OOO의 불법영득의사가 실현된 것으로 볼 수 있고, 청구법인 및 그 계열사가 피고인 OOO 1인 회사라고 하더라도 달리 볼 수 없다. 따라서 이 부분에 관한 피고인 OOO의 주장도 받아들이지 아니한다. (라) 2014.2.13., 2014.2.14., 2014.2.21., 2014.2.26., 2014.2.27., 2014.2.28.에 작성된 청구법인의 각 이사회 의사록 및 각 대여금 약정서에 따르면, 동일자에 청구법인이 OOO에게 OOO원을 변제기일 없이 무이자로 대여하는 것으로 기재되어 있다. (마) OOO은 다음 ＜표2＞와 같이 2014년 중 총 320일을 국외 출국 중이었던 사실이 출입국사실증명에 의하여 확인된다. (바) 청구법인의 2014․2015년도 감사보고서 및 법인세 신고서(가지급등의 인정이자 조정명세서, 업무무관부동산등에 관련한 차입금이자조정명세서), 거래처 원장 등에 따르면, 청구법인은 쟁점금액을 특수관계자에 대한 단기대여금(가지급금)으로 계상한 후 그에 대한 이자수익OOO을 계상하였고, 2014.1.29.부터 2015.10.12.까지 쟁점금액 및 미수이자를 전액 회수한 것으로 나타나며, 그 내역은 다음 ＜표3＞과 같다. (사) 청구법인과 OOO, OOO 및 OOO은 2014.12.31. 대여금 잔액 OOO원에 대하여 다음과 같은 내용의 금전소비대차 계약을 체결하였다. (아) 청구법인이 청구주장과 관련하여 제출한 자료는 다음과 같다.
1. 청구법인은, OOO이 본인이 OOO에 머물던 기간 동안 OOO 등이 OOO에 걸쳐 약 OOO원의 회사자금을 횡령하고, 개인투자자들의 지분인수 작업도 청구법인의 자금을 OOO 외 2명에 대한 가지급금 형태로 인출하여 사용하는 등의 비리를 확인하고 공인회계사를 통한 외부감사를 실시한 후 OOO 등을 검찰에 고소하였으며, OOO 등은 자신들의 비리가 발각되자 오히려 OOO을 협박하여 OOO원을 요구하였고, 심지어 OOO을 납치하여 돈을 갈취하려고 모의한 사실이 있 다고 주장하며, 2015년 2월 OOO이 작성한 ‘합의된 절차에 의한 기업진단 및 정밀회계감사보고서’ 및 제1심 형사판결문을 제출하였다. 위 감사보고서에 따르면, ‘청구법인에 대한 기업진단 및 정밀회계감사를 통하여 OOO그룹의 사실상 경영책임자인 담당자 내지 이사들(이하 “경영책임자”라 한다)의 내부 부정 및 부조리 유형을 파악하고 경영책임자의 횡령 및 배임 추정금액을 확인하고 그 결과를 회사에 보고’하는 데에 작성목적이 있는 것으로 기재되어 있고, 회계실사를 통해 확인 또는 추정되는 경영책임자의 유용금액은 OOO원으로 OOO이 OOO에 체류 중이던 2013년, 2014년에 중점적으로 발생한 것이 확인되었다고 서술되어 있다.
2. 청구법인은 쟁점금액 중 계열사 지원에 사용된 OOO원은 OOO에 대한 상여처분 대상에서 제외하여야 한다고 주장하며 ‘각 계열사 이체 내역’을 제출하였다. 위 이체 내역에 따르면, 2014.2.4.부터 2014.12.15.까지 총 OOO에 걸쳐 OOO원이 OOO의 계좌에서 청구법인의 계열사인 OOO의 OOO의 각 계좌로 이체된 것으로 기재되어 있다. 또한 위 각 계열사 이체 내역별 사용처(식재료구입대금 지급, 이자 지급, 제세공과금 납부 등)도 정리되어 있다.
(2) 법인의 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당하고, 그 사외유출금 중 대표이사 등에게 귀속된 부분에 관하여 일단 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액을 법인에게 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 것이며, 법인의 대표이사 등이 그의 지위를 이용하여 법인의 수익을 사외로 유출시켜 자신에게 귀속시킨 금원 중 법인의 사업을 위하여 사용된 것임이 분명하지 아니한 금원은 특별한 사정이 없는 한 상여 내지 임시적 급여로서 근로소득에 해당하는 것(대법원 1999.12.24. 선고 98두7350 판결 등 다수 같은 뜻임)이나, 다만, 횡령 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정이 있는 경우에는 사외에 유출되지 않은 것으로 보는 것인바, 이에 해당하는지 여부는 횡령인의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 횡령인의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 횡령인과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등을 종합하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2013.2.28. 선고 2012두23822 판결, 같은 뜻임).
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점금액이 약 1년의 기간 동안 OOO에 걸쳐 인출되었고 최초 인출 시점부터 바로 회수가 진행되는 등 총 OOO에 걸쳐 쟁점금액과 이자가 모두 상환된 점, 쟁점금액의 상환이 OOO에 대한 형사법적 조사나 청구법인에 대한 세무조사 실시 이전부터 진행되었던바 고소․고발 및 세무조사에 대비하여 이러한 조치를 취한 것이라 하기 어려워 보이는 점, 쟁점금액 인출에 대하여 청구법인은 이를 단기대여금(가지급금)으로 계상하여 인정이자 계산 및 지급이자 손금불산입 등의 처리를 하여 왔던 점, 법원이 OOO에게 업무상 횡령죄를 선고함에 있어 OOO에게 쟁점금액에 대한 반환 의사가 없다거나 쟁점금액의 회수 가능성이 없다고 보아 업무상 횡령죄를 선고한 것은 아닌 점 등을 종합할 때 쟁점금액을 사외유출된 것으로 보아 OOO에게 상여로 소득처분한 이 건 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인의 최대주주이자 실질적 경영자인 OOO은 쟁점금액 인출 당시 청구법인을 사실상 지배하고 있었던바 횡령인인 OOO의 의사가 청구법인의 의사와 동일시되는 것으로 볼 수 있고, 이사회 결의도 없이 쟁점금액을 인출한 행위는 인출 시점에 이미 회수를 전제로 하지 아니한 것이라 할 수 있는 점, 쟁점금액을 인출하는 과정에서 청구법인의 임직원들이 조직적으로 적극 가담하였으며, 쟁점금액의 횡령이 이루어진 이후에도 횡령자를 형사고발하거나 횡령 등의 불법행위로 인한 손해배상청구소송을 제기한 적이 없는 점, 쟁점금액의 회수는 형법상 횡령죄나 법인세법상 상여처분 등을 모면하기 위한 의도에서 행한 것으로 볼 수 있는 점, 쟁점금액은 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당하고, 그 사외유출된 금액의 귀속자에게 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액의 일부를 법인에 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 점, 법원에서도 쟁점금액 전액을 OOO이 횡령한 것으로 본 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액 전액을 사외유출된 것으로 보아 OOO에게 상여로 소득처분한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.