ㅇㅇㅇ은 형 ㅁㅁㅁ과 함께 청구법인의 최대주주에 해당하고, xxxx.x.xx부터 대표이사에 취임 후 퇴임까지 계속 이사로 등기되어 있어 청구법인을 실질적으로 경영할 수 있는 지위에 있었다고 보이며, 청구법인의 자금유출 사유가 다양하고 기간도 장기간이어서 청구법인의 묵인 없이 피용자가 횡령할 수 있는 정도가 아니므로 주장을 받아들이기 어렵다
ㅇㅇㅇ은 형 ㅁㅁㅁ과 함께 청구법인의 최대주주에 해당하고, xxxx.x.xx부터 대표이사에 취임 후 퇴임까지 계속 이사로 등기되어 있어 청구법인을 실질적으로 경영할 수 있는 지위에 있었다고 보이며, 청구법인의 자금유출 사유가 다양하고 기간도 장기간이어서 청구법인의 묵인 없이 피용자가 횡령할 수 있는 정도가 아니므로 주장을 받아들이기 어렵다
심판청구를 기각한다..
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 소득금액변동통지일부터 90일이 지났더라도 원천징수분 근로소득세 납세고지일부터 90일 이내에 심판청구를 한 경우 적법한 심판청구에 해당(조심 2011서1003, 2011.11.18. 조세심판관합동회의)한다.
(2) OOO은 청구법인의 실질적인 대표자가 아니라 단순한 피용자에 불과하고, 청구법인은 횡령금에 대한 손해배상채권을 보유하는바, 상여처분금액 중 횡령금인 OOO원(가지급금 인정이자를 제외한 것으로, 이하 “쟁점금액”이라 한다)은 상여가 아닌 유보로 타당하므로 청구법인에게 그에 대한 원천징수의무가 없다. (가) 청구법인은 OOO의 횡령사실을 알지 못하다가 이 건 세무조사를 통해 알게 되었고, 이 건은 OOO이 청구법인의 의사에 반하여 임의로 가공세금계산서를 수취하는 등의 방법으로 자금을 유출한 개인적인 횡령사건이다. 일반적으로 법인 대표자의 횡령은 애당초 회수를 전제로 하는 것이 아니어서 사외유출에 해당하지만 피용자의 지위에 있는 자가 법인의 업무와 무관하게 개인적 이익을 위해 법인 자금을 횡령하는 등 불법행위를 함에 따라 그로 인한 손해배상채권을 취득하는 경우 그 자금이 곧바로 사외유출된 것으로 볼 수 없다. (나) 청구법인의 주주는 10여명으로, 그 중 OOO(OOO의 형제)이 OOO%의 지분을 보유한 최대주주이고, OOO은 청구법인의 지분 OOO%만을 보유하여 소수지분권자이며, 횡령 당시의 직위도 대표자가 아닌 전무이사로서 청구법인의 피용자에 불과한 상태였던바, OOO의 지배력 및 지위 등에 비추어 청구법인과 OOO의 의사를 동일시하거나 이해관계가 일치하는 것으로 볼 수 없다. (다) OOO이 세무조사 당시 자신이 청구법인의 실대표자라고 확인서를 작성하였으나, 이는 중요 업무를 총괄한다는 정의의 뜻이지 청구법인과 의사를 동일시할 정도의 지배주주인 사주를 뜻하는 것은 아니다. (라) 청구법인은 세무조사가 끝난 직후 OOO이 보유한 청구법인의 주식 매각대금 중 총 OOO원을 2017.4.10. 및 2017.4.20. 2회에 걸쳐 회수하였고, OOO의 횡령에 가담한 OOO 이사로부터 매월 OOO원, 총 OOO원을 회수 중에 있다. 청구법인의 요구에 따라 OOO은 2017.6.30. 퇴사하였고, 퇴사 후에 청구법인은 2017.9.13. 및 2017.9.29. 손해배상청구를 위해 내용증명을 발송하였고, 2018.2.12. 과거 OOO에게 2014년에 선지급된 퇴직금 OOO원을 회수하였으며, 채권회수를 위해 계속하여 OOO의 재산현황을 파악하고 있다. (마) 청구법인이 OOO을 형사고발하지 않은 것은 고발기한이 충분히 남아 있고, 형사처벌시 채권회수가 더욱 어렵게 될 수 있기 때문이었다. (바) 처분청은 OOO을 실질적인 대표자라고만 할 뿐, 그에 대한 구체적인 근거를 제시하지 못하고 있다. OOO은 청구법인의 지분 OOO%만을 보유하였고, 그의 형인 OOO은 청구법인의 최대주주이므로 OOO이 아닌 OOO이 청구법인의 지배주주로서 실질적인 경영자라고 봄이 타당하다.
(3) (2013․2014년 귀속분: 종소세 수정신고일이 지급시기보다 빠른 경우) OOO의 종합소득세 수정신고일(2017.4.28.)이 소득금액변동통지일(2017.5.8.)보다 빠른 2013․2014사업연도분 상여처분액은 소득세법 제155조 에 따라 청구법인에게 원천징수의무가 없으므로 해당 귀속분에 대한 근로소득세 및 가산세 부과처분은 부당하다. (가) 소득세법 제155조 에서 제127조 제1항 각 호의 소득으로서 발생 후 지급되지 아니함으로써 소득세가 원천징수되지 아니한 소득이 ① 종합소득에 합산되어 종합소득에 대한 소득세가 과세된 경우에 ② 그 소득을 지급할 때에는 소득세를 원천징수하지 아니한다고 규정하고 있다. 또한 소득세법 기본통칙 155-0…1은 ¨소득세가 과세된 경우¨에는 당해 소득이 있는 거주자가 당해 소득을 종합소득에 합산하여 법 제70조 또는 제74조의 규정에 의하여 종합소득과세표준확정신고(국세기본법 제45조 의 규정에 의한 과세표준수정신고 포함)를 한 경우를 포함한다고 규정하고 있다. 한편, 원천징수하는 소득세는 국세기본법 제21조 에 따라 소득금액을 지급하는 때 납세의무가 성립하고, 법인세법에 따른 인정상여 처분으로 인한 소득금액변동통지에 대한 원천징수 시기는 소득세법 제131조 에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정하는 경우 소득금액변동통지서를 받은 날, 법인세 과세표준을 신고하는 경우 신고일 또는 수정신고일로 지급시기를 의제하고 있다. (나) 이 건에서 OOO이 상여처분금액을 종합소득에 합산하여 소득세를 수정신고하였기 때문에 청구인이 그 소득을 지급(소득금액변동통지서를 수령하였을 때)할 때에는 소득세법 제155조 에 따라 원천징수를 하지 않는 것이 타당하므로 2013․2014년 귀속분에 대한 원천징수분 근로소득세에 대하여 청구법인에게 납세의무가 없다 할 것(국세청 유권해석 소득46011-3310, 1999.8.23., 같은 뜻임)인바, 그에 대한 부과처분은 부당하다. (다) 처분청은 관련 예규로 국세청 소득46011-788(2000.8.21.), 징세46101-1291(2000.8.30.)를 들고 있는데, 해당 예규는 근로소득자가 종합소득과세표준확정신고를 않고 있다가 신고기한 경과 후 인정상여 금액을 당초 근로소득과 합산하여 신고한 경우 그 신고는 적법한 종합소득과세표준확정신고에 해당하지 않는다고 하나, 2008.1.1. 개정된 국세기본법 제45조 (수정신고)는 근로소득만 있어 연말정산으로 과세가 종료되는 경우에도 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자로 보도록 규정하여 확정신고의 효력을 인정하게 되었으므로 처분청이 제시한 위 예규는 개정 전 법률에 근거한 것이므로 이 건의 처분논리에 부합하지 않는다.
(4) (2011․2012․2015년 귀속분: OOO에 대한 종합소득세 납세고지일이 이 건 납세고지일보다 빠른 경우) 이 건 납세고지일 이전인 2017년 6월에 원천납세의무자 관할 OOO장이 OOO에게 종합소득세를 고지하였으므로 소득세법 제85조 제3항 제2호 에 따라 청구법인에게 한 원천세 본세에 대한 부과처분은 위법하다. (가) 소득세법 제85조 제3항 제2호 에서 원천징수세액을 납부기한까지 납부하지 않은 경우 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과·징수하는 경우에는 원천징수의무자에게는 원천징수납부불성실 가산세액만 징수한다고 규정하고 있다. (나) 위 규정은 원천징수되지 아니한 소득에 대해 납세의무자에게 납세의무를 부여하면서 이중과세 문제를 방지하기 위해 원천징수의무자에게 가산세 외에는 부과할 수 없도록 규정한 조항이지 이와 달리 원천납세의무자로부터 징수가 되지 않아 원천납세의무자에게 확정된 납세의무를 취소(경정감)하고 원천징수의무자한테 가산세를 포함한 원천세액을 다시 부과하도록 규정한 것은 아니다. (다) 위 규정의 신설(1998.12.28.) 당시 개정세법은 원천징수대상소득을 소득자에게 직접 과세하는 경우를 원천징수배제대상에 포함시키고 원천징수의무자에게는 원천징수불이행가산세만 징수한다라고 그 취지를 밝히고 있다. 여기서 ‘배제’의 의미는 실제 원천징수를 하여야 하나 원천납세의무자에게 이를 과세한 이상 원천징수를 하지 아니한다는 의미로 처분청의 주장대로 실제 납부가 되어야만 징수를 하지 아니한다는 ‘소멸’의 의미하고는 세법상 큰 차이가 있다. 또한 배제된 원천징수납부의무가 원천납세의무자가 납부하지 않았다고 하여 다시 발생한다고 볼 명문의 규정도 없다. (라) 처분청은 위 규정의 문언 ‘부과·징수하는’ 경우를 같은 항 제1호와 오인하여 ‘부과·징수한’ 경우로 유추해석 하고 있으나, 기획재정부 예규(기획재정부 소득세제과-198 2018.3.20.)는 “원천징수의무자가 원천징수이행이 어렵다고 인정되어 원천징수의무자에게 국세기본법제47조의5 제1항에 따른 가산세액만 징수한 경우로서 그 원천징수대상소득을 납세의무자가 종합소득세 과세표준에 포함하여 신고하였으나 세액을 납부하지 아니한 경우 원천징수의무자에게 다시 원천세를 부과할 수 없음”이라고 해석하고 있다. 즉, 원천납세의무자가 종합소득세를 납부하지 아니한 경우에도 원천징수의무자에게 원천세를 부과할 수 없다고 해석하고 있으므로 이 건 납세고지 전에 소득자인 OOO이 종합소득세를 수정신고한 2011․2012․2015년 귀속분 소득에 대하여 OOO이 세액을 납부하지 아니하였다 하여 청구법인에게 원천세를 부과한 것은 부당하다.
(1) 소득금액변동통지 후에 원천징수세액을 자진납부하지 않음에 따라 하는 무납부고지는 징수처분에 불과하므로 소득금액변동통지일(2017.5.8.)부터 90일이 경과한 2018.6.28. 제기된 2012∼2014년 귀속 원천징수분 근로소득세 납세고지에 대한 심판청구는 불복청구 기간을 경과하여 제기된 것이어서 부적법한 청구에 해당한다.
(2) OOO은 청구법인의 피용자가 아닌 실질적 대표자의 지위에 있으므로 사외유출 그 자체로 상여처분 대상이다. (가) OOO의 청구법인에 대한 지분율은 특수관계자인 OOO과 합하여 2011∼2014년에는 OOO%, 2015년에는 OOO%로, 청구법인에게 실질적인 지배력을 행사할 수 있는 정도이다. (나) 법인세법에서는 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 OOO 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자에게 상여처분을 하도록 규정하고 있다. (다) OOO의 주도하에 청구법인은 거래처로부터 실물거래 없는 매입세금계산서를 수취한 후 매입대금을 지급하고 다시 그 대금을 거래처로부터 OOO의 개인계좌로 입금받았으므로 OOO에게 상여처분함이 타당하다. (라) 횡령금액 중 일부를 청구법인이 회수하였다 하더라도 유출된 금액이 실질적 경영자에게 귀속된 부분에 관하여 일단 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액을 법인에 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에는 영향을 미치지 않는다(대법원 1995.10.12. 선고 95누9365 판결).
(3) 국세청 예규[ 소득46011-788(2000.8.21.), 징세 46101-1291(2000.8.30.)]에 따르면, 근로소득자가 종합소득 과세표준확정신고를 하지 아니하고 신고기한이 경과한 후에 조사에 따른 인정상여처분 예상금액을 당초 근로소득과 합산하여 신고를 한 경우 그 신고는 적법한 종합소득 과세표준확정신고에 해당하지 아니하는 것으로 해석하고 있는바, 이 건에는 소득세법 제155조 가 적용되지 아니하므로 청구법인의 원천징수의무가 면제되지 아니한다. (4) 소득세법 제85조 제3항 제2호 는 상여처분에 따라 원천징수하는 근로소득세와 직접 관련성이 없는 규정이고, 원천납세의무자가 세액을 납부한 경우에만 적용되는 것이므로 원천납세의무자가 종합소득세를 체납한 이 건에 적용되지 않는다. (가) 소득세법 제85조 제3항 제2호 에서 “원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하는 경우”는 소득세법 제80조 및 제114조에 따라 종합소득세 또는 양도소득세 신고내용에 탈루 또는 오류가 있거나, 소득세를 원천징수한 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에 적용할 수 있는 규정이고, 소득세법 제80조 제2항 제2호 규정은 연말정산에 의해 납부한 근로자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있을 때, 근로자의 퇴직 등으로 인해 원천 징수의무를 이행하기가 어려운 경우 근로자에 대해 직접 경정을 허용하는 규정으로서 상여처분에 의한 원천징수의무와는 관련이 없다. (나) 소득세법 제85조 (징수와 환급), 소득세 집행기준 85-0-1(원천 징수자에게 가산세만을 징수하는 사유), 소득세 집행기준 85-0-2(상여처분소득에 대한 소득금액변동통지 및 세액의 징수)에 따르면, “납부의무자가 이미 원천징수대상 소득금액을 신고․납부하였거나, 납세의무자에게 관할세무서장이 직접 소득세를 부과․ 징수한 경우에는 원천징수의무자로부터 원천징수납부 불성실가산 세액만을 징수하는 것이나, 납세의무자의 관할세무서장이 결정(경정)은 하였으나 그 세액이 징수되지 아니한 경우에는 원천징수의무자에게 가산세만을 징수하는 사유가 되지 않는다”라고 규정하고 있다. (다) OOO은 2011·2015년 귀속 종합소득세를 수정신고 하면서 납부할세액 OOO원에 대해 전액 무납부하여 그 주소지 관할 OOO장이 2017년 6월 무납부고지하였으나 전액 체납되었고, 2017.7. 25. 체납세액 전액이 정리보류 되는 등 “신고․납부하거나, 부과․징수된 경우”로 볼 수 없으며, 원천징수의무자에게 가산세만을 징수하는 사유에 해당되지 않는다.
① 소득금액변동통지일부터 90일이 지난 2012～2014년 귀속분 원천세 심판청구가 적법한지 여부
② 쟁점금액은 실질적 대표자가 아닌 피용자의 횡령금으로서 사내유보로 소득처분하여야 한다는 청구주장의 당부
③ 2013․2014년 귀속분은 소득자가 지급시기에 앞서 종합소득세 수정신고를 하였으므로 소득세법 제155조 에 따라 청구법인에게 원천징수의무가 없다는 청구주장의 당부
④ 2011․2014․2015년 귀속분은 원천납세의무자 관할 세무서장이 직접 부과․징수하는 경우로서 소득세법 제85조 제3항 제2호 에 따라 청구법인에게 가산세에 대한 납부의무만 있다는 청구주장의 당부
(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 2017.5.8. 2012∼2014사업연도분 상여처분금액에 대한 소득금액변동통지를 청구법인에 대하여 한 후 청구법인이 원천징수분 근로소득세를 납부하지 아니하자 2018.4.5. 청구법인에게 관련 세액을 납세고지하였고, 청구법인은 위 소득금액변동통지일부터 416일, 납세고지일부터 84일이 되는 2018.6.28. 이 건 심판청구를 제기한 것으로 나타난다. (나) 살피건대, 납세고지서와는 달리 소득금액변동통지서상에는 소득금액만 기재되어 있고 과세표준과 세액이 없어서 납세자는 자신이 부담하여야 할 세액을 정확하게 알 수가 없으므로, 원천징수분 근로소득세 납세고지에 순수한 징수처분의 성격만 있다고 보기는 어려우며 과세표준과 세액이 기재되어 있지는 아니한 소득금액변동통지를 보완하여 조세행정처분을 완성시키는 측면이 있는 점, 동일한 행정목적을 달성하기 위하여 단계적인 일련의 절차로 연속하여 행하여지는 선행처분과 후행처분이 서로가 결합하여 하나의 법률효과를 발생시키는 경우에 선행처분이 당연무효도 아니고 또한 불가쟁력이 발생한 후에도 선행처분의 하자를 이유로 하여 후행처분의 취소를 구할 수 있는 점 등에 비추어 볼 때, 소득금액변동통지에 따른 원천징수분 근로소득세의 신고․납부를 불이행함에 따라 처분청이 청구법인에게 한 원천징수분 근로소득세 납세고지도 불복청구대상인 처분으로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서 납세고지일(2018.4.5.)부터 심판청구일(2018.6.28.)까지의 기간이 84일로서 90일 이내이므로 이 건 심판청구는 적법한 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 기본적인 사실관계에 관한 내용은 아래와 같다.
1. 세무조사 및 종합소득세 수정신고 등에서 확인된 OOO에 대한 상여처분금액의 내역은 아래 <표2>와 같고, 자금의 유출사실 및 금액에 대하여 처분청과 청구법인 간에 다툼이 없다. <표2> OOO에 대한 상여처분내역
2. 국세청 대내포털시스템에 나타나는 주식보유현황 자료에 따르면, OOO은 청구법인의 최대주주인 OOO의 동생으로, 청구법인의 지분 OOO%를 소유하였고, 각 연도별 최대주주 OOO 및 그 특수관계자 OOO의 지분소유현황은 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구법인 최대주주 등의 지분현황
3. 청구법인의 법인등기부등본상 임원 등기에 관한 사항에 따르면, OOO은 아래 <표4>와 같이 이사 또는 대표이사로 2017.3.31.까지 등재되어 있었고, 사외유출이 발생한 2011～2015년 기간 동안에는 OOO이 대표이사로 등재(기간: 2009.12.11.～2016.2.24.)되어 있었다. <표4> 등기부등본상 OOO의 임원변동 내역 (나) 처분청이 제시한 자료는 아래와 같다.
1. 처분청의 조사종결보고서에는 상여처분금액과 관련하여 “매출원가에 대한 세금계산서, 대금지급내역 등에 대한 거래내역을 검토한 바, 거래처 ㈜OOO 외 3개 업체로부터 2012∼2014사업연도 귀속 OOO원을 실물거래 없이 가공거래하였고, 외상매입금 대금지급시 매입할인에 대하여 2012∼2013사업연도 귀속 OOO원을 차 감하지 않음이 확인되어 손금불산입하고 자료통보함”이라고 적혀 있다.
2. 세무조사에서 OOO이 작성․서명한 6건의 확인서에는 “본인은 청구법인의 매출․매입세금계산서, 자금관리 등을 하는 법인 실대표자로서 2012～2014년 귀속 법인통합조사와 관련하여 실물거래 없이 가공매입하였음을 확인합니다” 등의 내용이 적혀 있다. (다) 청구법인이 제시한 입증자료는 아래와 같다.
1. OOO의 2017.6.14. 사직서에는 소속이 “관리부”, 직위가 “전무”로 되어 있고, 사직사유로는 세무조사 결과 회사자금 횡령사실이 드러나 2017.6.30.자로 사직한다는 내용이 적혀 있다. 2) 청구법인이 2017.9.13. OOO에게 보낸 내용증명서류(손해배상 청구의 건)에는 “당사 세무조사결과 귀하에게 상여처분 결정․고지된 금원에 대해서 서면상으로 손해배상청구를 하오니 당사의 통장으로 아래의 금원OOO을 입금시켜 주시기 바랍니다”라고 되어 있다.
3. 청구법인이 2017.9.29. OOO에게 보낸 내용증명서류(손해배상 청구의 건)에는 “세무조사결과 2011년부터 2015년까지 귀하가 실물 거래 없이 가공매입세금계산서 수취 후 금액지출 및 매출누락으로 법인자금 횡령에 동조한 것으로 드러났습니다. 2017.10.13.까지 OOO원을 청구법인 계좌로 OOO과 연대하여 입금하거나 이에 대한 대안을 제시하지 않을시 민․형사상 법적 책임을 물을 것을 알려드립니다.”라는 내용이 적혀 있다.
4. 청구법인의 계좌거래내역에 따르면, OOO으로부터 OOO, OOO(사외유출 당시 대표이사)으로부터 2017.3.13.부터 2018.6.11.까지 매월 OOO원(OOO과 OOO의 입금액 합계 OOO원)이 입금된 것으로 나타난다.
5. OOO에 대한 가지급금 및 선급금 계정 등의 거래처원장에 따르면, 2017.1.1. 현재 가지급금 잔액 OOO원은 OOO과 OOO의 입금 등으로 OOO원이 감소되었고, OOO의 2018.2.12.자 입금액 OOO원은 선급금 계정에서 차감된 것으로 나타나며, 사외유출액을 회사의 장부에 자산(채권)으로 계상하지는 않은 것으로 나타난다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 자금을 횡령한 OOO이 전무이사로서 법인의 피용자에 불과하여 횡령금액은 사내유보로 소득처분하여야 한다고 주장하나, OOO은 형 OOO과 함께 청구법인의 지분을 OOO% 또는 OOO%를 소유하여 특수관계자와 함께 청구법인의 최대주주에 해당하고, 2007.5.28.부터 대표이사에 취임(2009.2.3. 퇴임)한 이래 계속하여 이사로 등기되어 있었으며 이 건 과세대상 이후의 기간(2016.2.24.～2016.7.22.)에도 대표이사를 역임하여 청구법인을 실질적으로 경영할 수 있는 지위에 있었다고 보이는 점, 청구법인의 자금유출 원인이 매출누락, 가공세금계산서 수취를 통한 가공경비 계상, 증빙없는 경비 계상 등 그 사유가 다양하고, 유출기간도 2011사업연도부터 2015사업연도까지로 장기간이어서 청구법인의 묵인 없이 단순한 피용자가 횡령할 수 있는 정도가 아니라고 보이는 점, 청구법인이 사외유출 발생 당시의 대표이사인 OOO에게 보낸 내용증명에 따르면, OOO도 법인자금의 횡령에 동조한 것으로 보이는 점, 처분청의 조사 착수 전인 2017.1.1.자 OOO에 대한 거래처원장에 OOO원의 가지급금이 계상되어 있어 과세대상으로 포착된 유출자금 외에도 청구법인과 OOO 간에 고액의 금전거래를 하였던 점, OOO은 청구법인에 대한 세무조사에서 자신이 청구법인의 실지 대표자라는 내용의 확인서를 작성․제출한 점, OOO의 법인자금 유출 사실이 드러났음에도 불구하고 형사책임을 묻지 않고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인의 자금을 유출한 OOO은 청구법인의 사실상 대표자에 해당한다고 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(3) 쟁점③․④에 대하여 살펴본다. (가) 심리자료에 나타나는 내용은 아래와 같다.
1. OOO에 대한 상여처분금액에 대한 지급시기 의제일(과세관청의 경정분은 소득금액변동통지일, 법인의 법인세 수정신고분은 수정신고일)과 종합소득세 수정신고일 등은 아래 <표5>와 같고, 청구법인은 지급시기 의제일(2017.5.8.)보다 OOO의 종합소득세 수정신고일(2017.4.28.)이 빠른 2013․2014년 귀속분에 대하여는 소득세법 제155조 의 적용을, 이 건 납세고지일(2018.4.5.)보다 OOO에 대한 종합소득세 납세고지일(2017년 6월)이 빠른 그 외의 귀속분에 대하여는 소득세법 제85조 제3항 제2호 의 적용대상이라고 주장한다. <표5> 귀속시기별 지급시기 의제일 등 현황
2. OOO은 상여처분금액을 종합소득금액에 합산하여 2017.4.28. 및 2017.5.10. 2011～2015년 귀속 종합소득세 합계 총 OOO원을 수정신고한 후 세액을 무납부한 것으로 나타난다.
3. OOO의 주소지 관할 OOO장은 2017년 6월 OOO에게 수정신고분 종합소득세를 무납부고지하였다가, 처분청으로부터 청구법인에 대한 원천세 납세고지 내역을 통보받고 2017.7.23. 아래 <표6>과 같이 처분청이 청구법인에게 부과한 원천징수세액을 OOO의 기납부세액으로 하여 기부과한 종합소득세를 감액경정한 것으로 나타난다. <표6> OOO장의 OOO의 종합소득세 경정 내용 (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여
1. 먼저, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 지급시기 의제일(2017.5.8.)보다 OOO의 종합소득세 수정신고일(2017.4.28.)이 빠른 2013․2014년 귀속분에 대하여는 소득세법 제155조 의 적용대상이라고 주장하나, 소득세법 제155조 에서 제127조 제1항 각 호의 소득으로서 발생 후 지급되지 아니함으로써 소득세가 원천징수되지 아니한 소득이 종합소득에 합산되어 종합소득에 대한 소득세가 과세된 경우에 그 소득을 지급할 때에는 소득세를 원천징수하지 아니한다고 규정하고 있는 점, 소득자는 소득을 현실적으로 수취하는 시기와 달리 소득세법상 귀속시기에 납세의무를 부담하지만, 원천징수는 소득의 발생시기와 상관 없이 금전이 현실적으로 지급되는 시점에 가능(세법에서도 원천징수시기를 지급일로 하고 있음)하여 그 시기상의 차이가 생기는데, 위 규정은 소득자의 종합소득세 납세의무가 먼저 이행되는 경우 소득이 사후에 현실적으로 지급될 때 원천징수의무자에게 원천징수를 배제시켜 이중과세를 발생하지 않게 하기 위한 것인 점 등에 비추어 볼 때, 이 건처럼 소득이 사후적으로 지급되는 것이 아니라 이미 사외유출된 금액을 상여처분할 때에 지급한 것으로 간주하여 원천징수분 근로소득세를 과세하는 경우에는 발생시기와 지급시기상의 차이를 조정하기 위한 위 규정의 적용대상이 아니라고 할 것이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
2. 다음으로, 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구법인은 원천납세의무자가 관할 세무서장이 부과한 종합소득세를 납부하지 아니한 경우에도 소득세법 제85조 제3항 제2호 가 적용된다고 주장하나, 원천징수하는 소득세는 소득금액을 지급하는 때에 원천징수의무자에게 납세의무가 성립함과 동시에 확정되고, 상여처분에 따른 소득세는 소득세법에 따라 근로를 제공한 날이 속하는 과세기간에 납세의무가 성립하는 한편, 납세의무자가 신고하거나 과세관청이 결정 또는 경정하는 때에 확정되는바, 근로소득이 소득세법상 종합소득과세표준에 합산하여 신고하여야 할 소득으로서 원천징수가 누락되었다면 그 소득자에 대하여 종합소득세로서 이를 부과할 수 있다(대법원 1981.9.22. 선고 79누347 전원합의체 판결 참조)할 것인 점, 소득세법 제85조 제3항 제2호 의 취지는 종합소득세에 합산하여 신고하여야 할 소득의 원천징수가 누락된 경우 원천납세의무자도 누락된 세액을 납부할 의무가 있다는 판례의 입장을 반영하면서 가산세액 외에 원천징수세액에 대한 징수처분을 취소하는 방법으로 이중과세를 방지하기 위한 규정인 점, 원천징수의 특례를 정한 소득세법 제85조 제3항 단서의 규정을 보면, 제1호는 납세의무자가 “신고․납부”한 경우를, 제2호는 관할 세무서장이 납세의무자에게 직접 소득세를 “부과․징수”하는 경우를 대상으로 하고 있는데, 제1호의 “신고․납부”와 제2호의 “부과․징수”가 대칭적으로 규정되어 있어 제1호뿐만 아니라 제2호의 경우에도 세액이 납부된 경우만을 상정하고 있다고 해석되는 점 등에 비추어 볼 때, 소득세법 제85조 제3항 제2호 는 원천납세의무자가 부과된 세액을 납부한 경우에만 적용된다고 보는 것이 타당하다 할 것이고, OOO에게 부과된 종합소득세가 납부되지 아니한 이 건에는 동 규정이 적용되지 아니하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제67조(소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여․배당․기타 사외유출․사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (2) 법인세법 시행령 제106조(소득처분) ① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주 등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조 제12항 의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주 등인 임원중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것.
(3) 국세기본법 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법이 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다.
② 제1항에 따른 국세를 납부할 의무의 성립시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 소득세ㆍ법인세: 과세기간이 끝나는 때.(단서 생략)
③ 다음 각 호의 국세를 납부할 의무의 성립시기는 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세: 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때 제22조(납세의무의 확정) ① 국세는 이 법 및 세법이 정하는 절차에 따라 그 세액이 확정된다.
④ 다음 각 호의 국세는 제1항부터 제3항까지의 규정에도 불구하고 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다.
2. 원천징수하는 소득세 또는 법인세
(4) 소득세법 제20조(근로소득) ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여
2. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득
3. 법인세법에 따라 상여로 처분된 금액 제80조(결정과 경정) ② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우
2. 제137조, 제137조의2, 제138조, 제143조의4, 제144조의2, 제145조 의3 또는 제146조에 따라 소득세를 원천징수한 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우로서 원천징수의무자의 폐업·행방불명 등으로 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵거나 근로소득자의 퇴사로 원천징수의무자의 원천징수 이행이 어렵다고 인정되는 경우 제85조(징수와 환급) ③ 납세지 관할 세무서장은 원천징수의무자가 징수하였거나 징수하여야 할 세액을 그 기한까지 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 경우에는 그 징수하여야 할 세액에 국세기본법 제47조의5 제1항 에 따른 가산세액을 더한 금액을 그 세액으로 하여 그 원천징수의무자로부터 징수하여야 한다. 다만, 원천징수의무자가 원천징수를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국세기본법 제47조의5 제1항 에 따른 가산세액만을 징수한다.
1. 납세의무자가 신고·납부한 과세표준금액에 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액이 이미 산입된 경우
2. 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의 무자에게 직접 소득세를 부과·징수하는 경우 제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.
4. 근로소득. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득은 제외한다.(각 목 생략) 제128조(원천징수세액의 납부) ① 원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 원천징수 관할 세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다. 제131조(이자소득 또는 배당소득 원천징수시기에 대한 특례) ② 법인세법 제67조 에 따라 처분되는 배당에 대하여는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날에 그 배당소득을 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다.
1. 법인세 과세표준을 결정 또는 경정하는 경우: 대통령령으로 정하는 소득금액변동통지서를 받은 날
2. 법인세 과세표준을 신고하는 경우: 그 신고일 또는 수정신고일 제135조(근로소득 원천징수시기에 대한 특례) ④ 법인세법제67조에 따라 처분되는 상여에 대한 소득세의 원천징수시기에 관하여는 제131조 제2항을 준용한다. 제155조(원천징수의 배제) 제127조 제1항 각 호의 소득으로서 발생 후 지급되지 아니함으로써 소득세가 원천징수되지 아니한 소득이 종합소득에 합산되어 종합소득에 대한 소득세가 과세된 경우에 그 소득을 지급할 때에는 소득세를 원천징수하지 아니한다. (5) 소득세법 시행령 제49조(근로소득의 수입시기) ① 근로소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
근로를 제공한 날
당해 법인의 잉여금처분결의일
3. 해당 사업연도의 소득금액을 법인이 신고하거나 세무서장이 결정ㆍ경정함에 따라 발생한 그 법인의 임원 또는 주주ㆍ사원, 그 밖의 출자자에 대한 상여 해당 사업연도 중의 근로를 제공한 날.(후단 생략)
결정 내용은 붙임과 같습니다.