청구인은 조세회피의 목적없이 불가피하게 명의신탁 하였음을 입증할 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 쟁점주식의 실질 소유자 명의로 등재하였다면 자녀의 지분과 합쳐서 지분율이 50%를 초과하게 되어, 과점주주가 되었을 것이므로 제2차 납세의무를 회피할 개연성을 인정할 수 있고, 쟁점법인의 체납세액이 oo백만원 이상이므로 청구주장을 받아들이기 어려움
청구인은 조세회피의 목적없이 불가피하게 명의신탁 하였음을 입증할 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 쟁점주식의 실질 소유자 명의로 등재하였다면 자녀의 지분과 합쳐서 지분율이 50%를 초과하게 되어, 과점주주가 되었을 것이므로 제2차 납세의무를 회피할 개연성을 인정할 수 있고, 쟁점법인의 체납세액이 oo백만원 이상이므로 청구주장을 받아들이기 어려움
OOO장이 2017.8.7. 청구인에게 한 2015.6.9. 증여분 증여세 중 OOO원을 초과하는 청구와 주식회사 OOO의 순자산가액이 과대평가되었다는 청구는 이를 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
(1) 조세회피 목적의 증명책임과 관련하여, 청구인이 제기한 과세전적부심사청구 및 이의신청에서는 쟁점명의신탁에 조세회피목적이 없는 것으로 인정하기 어렵다는 이유로 불채택 또는 기각 결정되었으나, 이는 잘못된 판단이다. (가) 청구인은 쟁점명의신탁으로 인하여 증여세가 부과될 수 있다는 등 그에 따른 책임에 대해 알지 못하였기 때문에, OOO의 권유를 순순히 수용하였을 뿐이고, OOO이 조세회피의 목적을 가지고 청구인에게 쟁점명의신탁을 하였는지 여부는 OOO의 협조가 없이는 알 수 없으며, 청구인으로서는 청구인이 알고 있는 범위 내에서는 쟁점명의신탁에 조세회피 목적이 없었다는 증명책임을 다하였다. (나) 청구인은 쟁점주식을 명의신탁 받았지만 이에 따른 배당수익을 전혀 받은 사실이 없고, 현재 OOO은 청구인의 연락을 전혀 받지 않고 있어서 사실관계 확인도 어려운 상황이다. (다) 대법원의 판례에만 의존하여 명의수탁자인 청구인이 그 증명책임을 다하였는지 여부만을 따져 조세회피목적의 유무를 가려서는 아니 되며, 더욱이 상증세법 제45조의2의 입법취지가 조세정의를 실현한다는 취지이므로, 조세회피행위에 따라 가장 큰 이익을 받게 되는 쟁점주식을 명의신탁한 OOO을 조사한 후에 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하기 위한 목적으로 쟁점명의신탁을 한 것인지 등을 조사하여 최종적으로 쟁점명의신탁의 조세회피목적의 유무를 가렸어야 한다. (라) 따라서 쟁점명의신탁의 조세회피목적의 유무와 관련하여 청구인의 입증이 부족하다는 이유만으로 쟁점명의신탁에 조세회피 목적이 있는 것으로 보아 이 건 증여세를 부과한 것은 바람직하지 않다. (마) 청구인이 매수인으로 기재되어 있으나 실제로는 OOO과 양도자 OOO 사이에 임의로 작성한 2015.6.12.자 자산매매계약서(이하 “쟁점매매계약서”라 한다)에 “이익잉여금은 실제로 존재하지 않는 금액으로 지난 20년간 영업경비임을 쌍방확인하며 이에 대한 책임은 매수인이 지기로 한다”라고 기재되어 있으므로 실제 이익잉여금은 존재하지 않아, 배당가능성이 없으므로 조세회피목적도 인정될 수 없다.
(2) 주식의 가치와 관련하여, 상증세법 시행령 제55조 제1항의 규정에 의하면 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다고 규정하고 있다. (가) 그러나, 조사청의 쟁점법인 비상장주식 평가조서에 따르면 쟁점법인의 순자산 가액이 OOO원으로 이는 쟁점법인의 자산이 채무를 제외하고도 OOO원 이상이라는 것인데, OOO이 쟁점법인을 OOO로부터 인수한 이후 불과 2년도 지나지 않아 쟁점법인은 폐업을 하였는바, 상식적으로 OOO원 이상의 자산을 가지고 있는 회사가 2년만에 파산할 것이라고는 생각하기 어렵다. 또한 OOO이 힘들게 키워 온 회사를 OOO에게 양도하면서 쟁점법인의 주식을 1주당 OOO원에 매도하였는데 만약 쟁점법인의 가치가 OOO원이었다면 쟁점법인 주식을 OOO 등에게 OOO원에 넘기지 않았을 것이고, 조사청 역시 쟁점명의신탁 당시 쟁점법인의 사업이 부진한 상태에 있었던 것을 인지하고 있었던 사정에 비추어 보면 쟁점법인 비상장주식 평가조서에 기재된 쟁점법인 의 순자산가액은 과다평가되었거나 잘못 산정되었을 여지가 충분하다. (나) 청구인은 조사를 받으면서 쟁점명의신탁과 관련하여 쟁점주식 1주당 금액을 OOO원으로 산정하여 약 OOO원의 증여세가 부과될 것으로 알고 있었으나, 실제 부과된 증여세는 약 OOO원에 달하는 거액으로 쟁점법인의 체납세금 OOO원보다 OOO가 많은 금액이며, 청구인은 쟁점주식을 명의수탁 받고 나서 배당 등 아무런 이득을 얻은 바 없음에도 단순히 주식의 명의만 취득한 대가로 OOO원 상당의 본 건 증여세 부과처분은 지나친 처분으로 과세의 형평에 어긋나고 적절한 감액이 되어야 한다.
(1) 조세회피목적 유무와 관련하여, 청구인은 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대해 명확한 주장 및 근거를 제시하지 않으므로 조세회피 목적이 없었다고 보기 어렵다. (가) 대법원은 “상증세법 제45조의2의 입법취지가 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 실질소유자에게 조세회피의 목적이 있는 한, 명의자 자신에게 그 목적이 없었다는 점만으로 증여의제규정의 적용을 회피할 수 없다.”는 취지로 판시하고 있다(대법원 2008.10.23. 선고 2008두2729 판결 등 참조). 나아가 “조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있고, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있다 할 것이나, 증명책임을 부담하는 명의자는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 그것과는 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한aaa 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것이다.”고도 판시하고 있다(대법원 2013.11.28. 선고 2012두546 판결 등 참조). (나) 청구인은 자신이 알고 있는 범위 내에서는 그 증명책임을 다하였다고 주장하고 있으나, 쟁점명의신탁에 실지로 조세회피 목적이 없었거나, 조세회피 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하지는 않고 자신이 몰랐기 때문에 책임이 없다는 주장을 하고 있을 뿐이다. (다) 청구인이 아니라 OOO의 조세회피 행위를 조사하여 쟁점명의신탁의 조세회피목적의 유무를 가려야 한다고 주장하고 있는바, 아래의 사정에 비추어 실질 주주인 OOO은 쟁점명의신탁으로 조세회피의 개연성이 있다.
1. 쟁점법인은 해당 주식 거래 당시 OOO원 상당의 잉여금이 계상되어 있어 향후 잉여금을 배당하면 명의수탁자는 일부 소득구간에 대하여 낮은 세율을 적용받게 되므로 명의신탁으로 인하여 회피되는 종합소득세가 발생될 여지가 있다.
2. 또한 쟁점명의신탁 당시에 쟁점법인은 사업부진 상태였고, 실질 주주인 OOO 명의로 쟁점주식을 등재하였다면 자녀 OOO 지분과 합한 쟁점법인의 주식 지분율이 OOO%를 초과하여 과점주주가 되었을 것이므로 출자자의 제2차 납세의무를 회피할 개연성이 있으며, 특히 쟁점법인은 현재 국세미납으로 OOO원 가량을 체납 중이므로 결국 쟁점법인에 대한 출자자의 제2차 납세의무의 회피결과가 현실적으로 발생하였으므로, 쟁점명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 보기 어렵다. (라) 청구인은 OOO과 양도자 OOO 사이에 임의로 작성한 쟁점매매계약서에 “이익잉여금은 실제로 존재하지 않는 금액으로 지난 20년간 영업경비임을 쌍방확인하며 이에 대한 책임은 매수인이 지기로 한다”라고 기재되어 있으므로 실제 이익잉여금이 존재하지 않아 배당가능성이 없으므로 조세회피목적이 없다고 주장하고 있으나, 이익잉여금은 쟁점법인이 운영되어 온 수십년간의 영업실적에 따라 누적되어 형성된 것으로, 명확한 근거도 없이 OOO과 OOO이 임의로 없는 것으로 하기로 합의한다고 하여 존재하지 않는 것으로 볼 수 없고, 이럴 경우 쟁점법인의 수십년간의 모든 장부를 부인하는 결과가 될 것이며, 청구주장과 같이 실제 이익잉여금이 없다면 청구인은 언제, 얼마의 영업실적이 과대계상되어 있는지, 이익잉여금을 배당한 사실이 있는지 등 이익잉여금을 처분한 구체적 증빙을 제시하여야 하고, 단지 쟁점매매계약서상의 문구만을 가지고 장부상 계상된 이익잉여금을 인정하지 않는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.
(2) 명의신탁한 주식의 가치평가는 세법의 규정에 따른 것이고, 처분청은 이미 OOO에 대한 심사청구 결과에 따라 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 재산정하여 청구인에 대한 본 건 증여세를 OOO원으로 감액경정을 하였으므로, 심리의 실익이 없다.
① 본 건 증여세 부과처분 중 OOO원을 초과하는 청구가 본안심리의 대상인지 여부
② 쟁점명의신탁에 조세회피의 목적이 인정되는지 여부
③ 쟁점주식의 평가에 있어 쟁점법인의 순자산가액이 과대평가되었는지 여부
(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제45조의2[명의신탁재산의 증여의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 특수관계인 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것) 제54조[비상장주식 등의 평가] ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융회사등이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)
(1) OOO이 쟁점주식을 청구인에게 명의신탁한 사실에 대하여는 처분청과 청구인 사이에 다툼이 없고, 처분청의 감액경정결의서에 의하면 쟁점주식 평가와 관련하여 처분청은 청구인의 주장과 같이 쟁점주식의 가액을 1주당 OOO원으로 평가하여 당초 증여세 부과처분을 본 건 증여세 부과처분과 같이 OOO원으로 감액경정한 사실이 확인된다.
(2) 국세통합전산망에 의하면 심리일 현재 쟁점법인의 사업자 기본사항은 아래 <표1>과 같으며, 쟁점법인의 대표자는 2015.7.16. OOO에서 청구인으로, 2016.11.14. 청구인에서 OOO으로 변경된 것으로 나타난다.
(3) 국세통합전산망 및 심리자료에 의하면 쟁점명의신탁과 관련한 2015사업연도의 쟁점법인 주식의 매매 내역은 아래 <표2>와 같이 나타나며, 쟁점법인의 2012 내지 2016사업연도 법인세 신고내역 및 재무현황은 아래 <표3> 및 <표4>와 같고, 쟁점법인은 2017.1.3. 당좌거래가 정지되어 최종 부도난 것으로 나타난다. <표2> 쟁점법인 주식의 매매 내역(2015사업연도) <표3> 쟁점법인의 2012 내지 2016사업연도 법인세 신고내역 <표4> 쟁점법인의 2012 내지 2016사업연도 재무현황
(4) 조사청이 작성한 청구인에 대한 조사종결보고서, 처분청의 증여세 결정결의서, 청구인에 대한 진술서, OOO에 대한 질문서 등의 주요 내용은 아래와 같다. (가) 처분청은 2015사업연도에 쟁점법인 주식을 매수한 OOO(OOO주), OOO(OOO주), OOO(OOO주)이 정당한 사유 없이 시가보다 저렴하게 주식을 매수한 것으로 보고, 이 중 OOO의 주식이 청구인에게 명의신탁된 것으로 확인하여 청구인에게 2015.6.9. 증여분 증여세 OOO원을 결정하였고, 이와 관련한 비상장주식 평가조서에는 쟁점명의신탁 시점을 기준으로 쟁점법인의 2014사업연도 순자산가액 OOO원, 1주당 순자산가액 OOO원, 최근 3년간 순손익액의 가중평균에 의한 1주당 가액 OOO원으로 기재되어 있으며, 1주당 순자산가치와 순손익가치에 의한 보충적 평가방법으로 쟁점주식 1주당 OOO원으로 평가한 것으로 나타난다. (나) 조사과정에서 청구인은 “실제 쟁점주식의 소유자이고 쟁점법인의 대표자인 OOO의 부탁에 따라 주식취득에 명의를 빌려주고 대표이사에 취임한 것인데, OOO이 대표이사는 주식을 일부 소유하여야 한다고 하여 쟁점명의신탁을 수락하였으나 매수 과정은 알지 못한다. 또한 쟁점법인의 자금사정과 운영상황이 어려워지는 것을 알게 되어 대표이사 사임을 2016년 4월경부터 요구하여 2016.11.14. OOO에게 대표이사를 이임하고 쟁점주식도 양도하였다.”고 진술한 것으로 나타난다. (다) OOO의 쟁점법인 주식양도 경위서에는 “쌍방이 인정한 2014년 7월말 기준 법인 자산 현황에 따라 매매대금을 OOO원으로 책정하였으나, 그 후 2015년 3월에 유상증자 OOO원과 계약일 이후 채권채무를 감안하여 매매대금을 OOO원으로 변경하였고 대금은 2015.6.30.까지 주고받기로 양도자 본인 외 주주와 양수자 OOO이 약정하였음”으로 기재되어 있다.
(5) 청구인이 제출한 심리자료의 주요 내용은 다음과 같다. 쟁점매매계약서 3매 중 표지 1매에는 공증인가 법무법인의 2015년 인증서라는 표제가 인쇄되어 있고, 나머지 2매는 자산매매계약서와 계약특수조건이라는 제목의 서류로서 주요 내용은 아래와 같다.
(6) 국세통합전산망에 의하면, 쟁점법인은 2018년 7월 현재 부가가치세 등 총 6건 합계 OOO원의 체납세액이 있으나, 제2차 납세의무자 지정절차는 시행되지 않은 것으로 나타난다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 국세기본법제55조 제1항은 “이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은 법 제81조 및 제65조 제1항 제1호는 심판청구가 적법하지 아니한 경우에는 그 청구를 각하하는 결정을 한다고 규정하고 있는바, 이 건 심판청구 중 본 건 증여세 부과처분인 OOO원을 초과하는 청구는 대상이 된 처분이 처분청에 의해 직권으로 감액경정되어 심리일 현재 존재하지 아니하므로 부적법한 것으로 판단된다.
(8) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 청구인은 OOO의 부탁에 따라 쟁점명의신탁을 용인하였을 뿐이라며 조세회피의 목적이 없었다고 주장하나, 상증세법상 명의신탁재산 증여의제 규정의 입법취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정하는 것이므로, 조세회피의 목적이 없는 경우에만 명의신탁재산 증여의제 규정을 적용받지 않을 수 있지만, 입증책임은 조세회피의 목적이 없다고 주장하는 명의자인 청구인들에게 있는바(조심 2016중2075, 2016.9.12., 대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 등 같은 뜻임), 청구인은 청구인과 OOO 사이에 조세회피의 목적 없이 불가피하게 명의신탁한 것이라는 주장을 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점, 쟁점법인은 쟁점명의신탁 당시에 사업이 부진한 상태였고, 쟁점주식의 실질 소유자인 OOO 명의로 쟁점주식을 등재하였다면 그의 자녀 OOO의 지분과 합한 쟁점법인의 주식 지분율이 OOO%를 초과하게 되어, OOO은 과점주주가 되었을 것이므로, 본 건 쟁점명의신탁으로 인하여 제2차 납세의무를 회피할 개연성을 인정할 수 있는 점, 실제 쟁점법인의 체납세액이 2018년 7월 심리일 현재 약 OOO원 이상으로 확인되어 쟁점명의신탁으로 인하여 제2차 납세의무를 현실적으로 회피할 수 있었을 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점주식이 조세회피의 목적 없이 명의신탁되었다는 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
(9) 처분청이 청구주장과 같이 쟁점주식의 1주당 평가액을 OOO원으로 보아 감액경정을 하였으므로, 쟁점③은 별도로 심리할 실익이 없어서 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나, 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.