쟁점토지는 양도일 전에 건축자재 야적장으로 사용되었다가 원상회복명령통지를 받은 후 소유권을 이전한 점에서 원상회복이 되었더라도 양도당시 사실상 농지로 보기는 어렵고, 매수인은 쟁점토지에 사용승인을 받아 커피숍을 운영하는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨
쟁점토지는 양도일 전에 건축자재 야적장으로 사용되었다가 원상회복명령통지를 받은 후 소유권을 이전한 점에서 원상회복이 되었더라도 양도당시 사실상 농지로 보기는 어렵고, 매수인은 쟁점토지에 사용승인을 받아 커피숍을 운영하는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인은 쟁점토지를 양도일 현재까지 40여년을 소유하였고, 취득 당시부터 쟁점토지에 포도, 복숭아, 감 농사를 지어 오다가 2003년부터 오가피나무를 재배하였으나, 수익성 저하 등으로 재배 수종 전환을 위하여 2013년 가을경부터 오가피나무 제거작업에 착수하였으나 제거작업 기간이 길어져 다른 수종의 묘목 식재 적기(2014년 봄)를 놓쳐 버렸다. 그 무렵에 지인의 자재야적 부탁이 있어 쟁점토지를 자재야적장으로 이용하게 하였고, 그 후 자재의 빠른 철거를 독려하였으나 지인의 사정으로 2016년에 철거하게 되었음. 자진 철거가 이루어질 무렵 2016.6.30. OOO로부터 불법 농지전용 원상회복명령 공문을 수령하였다. 야적된 자재를 철거하여 농지로 원상회복하였음. 원상회복 완료 사실은 2016.7.14. OOO에서 청구인에게 통보한 “불법 농지전용 원상회복명령 완료 통보” 공문으로 확인이 가능하고, 쟁점토지는 농지로 원상회복한 후 2016.7.15. 양도하였다.
(2) 조특법 시행규칙 제27조 제1항에서 농지는 전․답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 규정하고 있고, 같은 법 제69조 제1항 및 같은 법 시행령 제66조 제13항 제1호에서 직접 경작이란 거주자가 그 농지소유지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것이라 규정하고 있는바, 경작은 농사나 재배보다 더 광범위한 개념이며, 세법상 규정하고 있는 농지는 반드시 농작물이 존재하고 있어야한다는 규정은 아닌 것으로 보이고, 법령에서 직접 경작(자경)은 8년 이상의 기간 동안 농작물 경작에 상시 종사하는 것으로 규정하고 있어 동적이고 전후 모든 상황을 파악할 필요가 있는 개념이며, 농작물이라는 결과물에 초점을 맞추고 있는 있지만, 실지로 경작에 사용되는 토지(농지)는 특정시점에서 보았을 때 당해 토지의 상태가 어떠한지를 판단해야 하는 정적 개념이며, 반드시 농작물이라는 구체적인 결과물을 요하지는 않는다고 볼 수 있음. 따라서, 조특법 시행령 제66조 제5항에서 규정하고 있는 양도일 현재 농지는 농지에 농작물이 무조건 존재하고 있어야 함을 규정한 것은 아니다.
(3) 농지법제2조에서 농지란 전․답, 과수원, 그 밖에 법적 지목을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지로 규정하고 있고, 세법상 농지 및 자경의 개념은농지법에서 원용한 것으로 농지법 규정과 세법상 개념이 다를 바 없다. 농지법에서도 경작이란 단어를 사용하고 있으며, 농지 또한 공부상이 아닌 실제 현황으로 판단함을 명백하게 규정하고 있다.
(4) 쟁점토지를 양도일 현재 농지로 볼 수 없다면 실제 지목이 무엇인지를 특정해야 할 것인바, 감면여부 뿐만 아니라 비사업용 토지여부와도 연결되어 있다.소득세법제88조에서 농지란 논밭이나 과수원으로서 지적공부의 지목과 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제168조의7에서 농지, 임야, 목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에서 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다고 규정하고 있음. 이는 비사업용 토지의 범위를 정함에 있어 실제 현황에 의하되 그 구분이 불분명한 경우에는 공부상 등재현황을 적용하게끔 하고 있다. 소득세법, 조세특례제한법 및 농지법상 농지 개념은 다를 바가 없다. 설령, 사실상 현황이 불분명한 경우에 해당한다면 공부상의 등재현황으로 판단하여야 하고, 공부상 전이므로 비사업용 토지 판정에 있어 쟁점토지는 양도일 현재 농지에 해당한다. 따라서, 쟁점토지는 상당기간 농지를 불법 전용하여 자재 야적장으로 상당기간 사용하였다가 지방자치단체로부터 불법 농지전용 원상회복명령을 받고 야적 중이던 자재를 철거하여 농지로 원상회복 완료 후 양도하여 양도일 현재 농지에 해당하고, 법령에서 규정하고 있는 자경농지 감면요건을 모두 충족하였으므로 감면 배제하는 것은 부당하다.
(1) 쟁점토지가 일시적 휴경상태에 있는지 대하여 살펴보면, 청구인은 쟁점토지를 취득하여 보유하다가 2014년부터 야적장으로 사용하였으며, 2016. 6.23. 매매계약 체결일 현재에도 야적장으로 사용하고 있었으므로, 매매계약이 체결된 토지를 경작하기 위해서 원상회복한 것이라고 볼 수 없다. 2016.7.14. 원상회복명령완료 통보를 받고 그 다음날 바로 소유권이전 등기를 완료한 사실로 보아 청구인은 쟁점토지를 농지로 사용할 목적으로 농지로 원상회복 한 것이 아니라 양도소득세 감면을 받을 목적과 지목이 농지를 매매하기 위하여 평토작업을 통한 농지상태를 원상회복한 후 양도한 것임. 쟁점토지 매수자 OOO는 2016.7.15. 취득 후 쟁점토지 지상에 2016.10.10. 건축물 착공허가를 받고 2017.4. 11. 사용승인을 받았음. 청구인은 지인에게 자재야적장으로 제공한 기간을 2014년 봄부터 2016년 6월까지라고 하였고, 휴경의 사유를 자재적재로 인하여 휴경이 부득이한 일시적 휴경사유인 계절적 사유, 농지의 형질을 회복하기 위한 휴한지, 자연재해 등 부득이한 사유와 같은 일시적 휴경사유에 해당하지 않다. 위와 같은 일련의 과정으로 보아 쟁점토지가 야적장으로 사용되었다가 일시적으로 원상복구후 건축물 착공에 사용된 대지일 뿐 실질적으로 농작물 경작지 또는 다년생 재배지로 이용되었다고 볼 수 없다.
(2) 청구인은 쟁점토지는 양도일(2016.7.15.) 현재 경작에 사용되는 토지(농지)라고 주장하므로 이에 대하여 살펴보면, 2016.7.14. OOO에서 원상회복명령완료 통보시 촬영한 사진에 의하면, 야적장이 철거되고 단순 평토작업만 되어 있고, 고랑이 있거나 농작물이 식재된 사실이 전혀 없다.
(3) 청구인은 OOO에서 2016.7.14. OOO로부터 원상회복명령완료 통보를 받았기 때문에 통지로 보아야 한다고 주장하나, 실질과세 원칙이 적용되는 세법에서는 실제로 경작에 사용되는 토지를 농지로 보도록 되어있으며,소득세법제88조에서 "농지란 논밭이나 과수원으로서 지적공부(地籍公簿)의 지목과 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다”라고 정의하고 있다. 지방자치단체에서 발급하는 지적공부상 전답으로 되어 있다하더라도, 소득세법에서 규정에 따라 실제로 경작에 사용되지 않으면 농지로 보지 아니하는 것이다. 세법을 적용함에 있어서 세법에 정의되지 않는 경우 다른 법을 적용하여야 하는바, 청구인은 조특법 시행규칙 제27조【농지의 범위 등】규정하고 있음에도농지법에 의해 실질적으로 지방자치단체장이 농지상태의 원상복구되었다는 것을 통보 받았다고 하여 농지라 주장하고 있지만 조특법 시행규칙 또는농지법에서도 농지의 개념을 정적인 개념이 아닌 기간개념으로 봐야 하고, 일시적 휴경 상태가 아니라면 쟁점토지에는 농작물 또는 다년생식물이 심어져 있어 경작에 사용 또는 이용되고 있어야 하는 것임에도 지방자치단체 출장시 제출한 사진에는 농사에 사용된 흔적을 찾아 볼 수 없어 농지에 해당하지 않음으로 청구인의 주장은 이유 없다. 따라서, 청구인은 쟁점토지를 2014년부터 2016년까지 야적장으로 사용을 하였고, 매매계약체결일 현재 야적장으로 사용하던 쟁점토지를 경작목적으로 원상회복하였다고 볼 수 없고, 2016.7.14. 농지원상회복 완료되자 2016.7.15. 바로 양도된 사실로 보아 일시적 휴경인 상태이거나 경작에 사용되는 토지라고 볼 수 없으며, 농지매매를 위한 일시적 원상복구에 불과하다.
① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년(괄호 생략) 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역 (괄호 생략)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재소득세법 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(괄호 생략)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(괄호 생략)ㆍ군ㆍ구(괄호 생략)안의 지역
④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(괄호 생략) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. (이하 생략)
⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법 시행령제162조에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기준에 따른다.
1. 양도일 이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우: 매매계약일 현재의 농지 기준 (이하 생략)
⑨ 법 제69조 제3항의 규정에 의하여 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. (이하 생략)
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것. (3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조 [농지의 범위 등]
① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전ㆍ답으로서 지적 공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막ㆍ퇴비사ㆍ양수장ㆍ지소ㆍ농도ㆍ수로 등을 포함하는 것으로 한다.
1. 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인의 쟁점토지에 대한 8년 이상 재촌․자경에 대하여는 청구인과 처분청간의 다툼은 없고, 양도당시 쟁점토지가 농지인지 여부가 쟁점이다. (나) 쟁점토지의 등기부등본에 의하면, 청구인은 1974.3.5. 쟁점토지를 취득하였다가 2016.7.15. OOO에게 양도하였고, 청구인은 2016.9.30. 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고하였고, 자경농지 감면요건을 충족한 것으로 판단하여 양도소득세 전액을 감면 신청하였다. (다) 청구인이 쟁점토지를 취득․소유하였다가 양도한 과정은 아래 <표>와 같다. (라) 2016.6.23. 작성된 부동산 매매계약서 제6조에는 “본 부동산에 부수하는 정착용 시설물 등은 현 상태대로 매도한다.”고 기재되어 있고, 2016.5.27. OOO 농지 담당공무원이 불법 농지전용에 따른 현지 확인 당시 촬영한 사진에는 쟁점토지의 지상에 건축자재가 야적되어 있고, 쟁점토지 주변에 철재 울타리가 존재한 것으로 보아 부동산 매매계약서에 기재되어 있는 “정착용 시설물 등”은 건축자재와 철재 울타리를 지칭한 것으로 보이고, 매매계약 체결 당시 쟁점토지는 농지의 성격을 상실한 상태였던 것으로 나타난다. (마) 2016.7.13. OOO 농지 담당공무원이 불법 농지전용 원상회복명령에 따른 이행여부 현지 확인 당시 촬영한 사진에는 쟁점토지의 지상에 존재하였던 건축자재와 철재 울타리는 철거한 후 평토작업만 되어 있다. (바) 2016.7.14. OOO는 청구인에게 불법 농지전용 원상회복명령 완료 통보공문을 작성․발송하였다. (사) 쟁점토지의 부동산 매매계약서 제1조에 잔금 OOO원을 2016.8.20.지급하는 것으로 기재되어 있으나, 세무조사 과정에서 제출한 예금계좌 거래내용에 의하면 당초 잔금지급 약정일보다 빠른 2016.7.15. 매수인 OOO로부터 잔금 OOO원을 송금받은 사실이 확인되고, 같은 날 매수인 OOO에게 소유권이전 등기하였다. (아) 매수인 OOO는 쟁점토지를 취득한 후 경작한 사실은 없고, 쟁점토지 지상에 건축물을 신축하기 위하여 2016.10.10. 건축물 착공허가를 득한 후 건축물을 신축하여 2017.4.11. 건축물사용 승인을 받았고, 2017.5.24. 카페를 개업하여 운영 중에 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 대하여 살피건대, 이 건은 양도당시 쟁점토지가 농지인지 여부가 쟁점인 것으로, 조특법 시행규칙 제27조 제1항에서 농지를 “실지로 경작에 사용되는 토지”라고 규정되어 있으며, 양도소득세가 부과가 되지 아니하는 “양도할 때까지 8년 이상 계속하여 자기가 경작한 토지로서 농지세의 과세대상이 되는 토지”라 함은 공부상지목에 관계없이 양도일 현재 실제로 경작에 사용한 토지를 말하는 것이고, 실제로 경작하지는 않더라도 토지의 형상이 농경에 사용할 수 있는 상태에 있는 토지를 말하는 것은 아닌 점(대법원 1989.2.14. 선고 88누 6252 판결 같은 뜻임), 쟁점토지는 양도일 전 2014년부터 2016.6.30.까지 건축자재 야적장으로 사용되었다가 2016.6.30. 관할 지방자치단체장으로부터 불법농지전용 원상회복 명령을 받고 2016.7.14. 원상회복명령통지를 받은 후 2015.7.15. 소유권을 이전한 점에서 원상회복이 되었더라도 양도당시 사실상 농지로 보기는 어려우며, 매수인은 쟁점토지에 2016.10.10. 건축허가를 받아 2017.4.11. 사용승인을 받아 커피숍을 운영하는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.