청구인 ○○○이 청구인 △△△등의 명의를 도용하여 조세회피의 목적없이 쟁점주식을 명의신탁하였으므로 증여의제 규정을 적용할 수 없다는 청구주장의 당부 등

[참조결정] 조심2017구3403 / 조심2017중3587

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 가.청구인들 중 OOO은 2002.6.12. OOO에서 ‘OOO’라는 상호로 의류제조업을 영위하다가, 2006.1.27. 동 사업장을 ‘주식회사 OOO(비상장법인, OOO이 2012.12.3.까지 대표이사로 재직, 2013.4.24. 직권폐업, 이하 “OOO”이라 한다)’라는 상호의 법인으로 전환하면서 신주 10,000주를 발행하여 이 중 4,900주(지분율: 49%)를 자신의 명의로 취득하고, 2,500주(25%, 이하 “쟁점1주식”이라 한다)를 위 법인의 감사인 OOO, 2,600주(26%, 이하 “쟁점2주식”이라 한다)를 이사인 OOO에게 각각 명의신탁(이들 명의로 신탁하기 전에 다른 임원 2인 명의로 소유권 변경을 거침)하였다가, 2009.3.31. 쟁점2주식을 청구인들 중 지인인 OOO에게 매매의 형식으로 재차 명의신탁하였다. 나.OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.7.11.～2016.12.18. 기간 동안 OOO에 대한 주식변동조사 및 OOO에 대한 자금출처조사를 실시한 결과, OOO가 2010.12.31.(등기일, 법인등기부등본상의 변경일은 2010.12.29.) 유상증자(이하 “쟁점유상증자”라 한다)를 실시함에 따라 그 증자당시 지분율에 비례하여 OOO이 26,460주, OOO이 13,500주(이하 “쟁점3주식”이라 한다), OOO이 14,040주(이하 “쟁점4주식”이라 하고, 쟁점1～3주식과 합하여 “쟁점주식”이라 한다)를 각각 배정받았고, OOO이 쟁점주식을 OOO 및 OOO에게 각각 명의신탁하였다고 보아 관련된 과세자료를 통보하자, 처분청은상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여의제규정을 적용하여 2017.5.11. 명의수탁자인 OOO과 명의신탁자로서 연대납세의무자인 청구인 OOO에게 2006.1.27. 증여분 증여세 OOO원, 2010.12.31. 증여분 증여세 OOO원, 2017.5.16. 명의수탁자인 청구인 OOO과 명의신탁자로서 연대납세의무자인 OOO에게 2009.3.31. 증여분 증여세 OOO원, 2010.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 각각 결정·고지하였다. 다.청구인들이 이에 불복하여 2017.5.17. 이의신청을 거쳐 심판청구(OOO은 2017.7.2., 2017.7.9., OOO은 2017.7.11.)를 제기한 결과, 우리 원은 2017.11.21., 2017.12.29. 처분청으로 하여금 OOO이 OOO에게 쟁점주식의 명의신탁을 승낙한 것인지 아니면 OOO이 OOO의 명의를 도용하여 해당 명의신탁을 한 것인지, OOO이 동 명의신탁 당시에 조세회피의 목적이 있었는지 여부 등을 재조사하도록 결정하였고, 조사청은 2018.2.7.～2018.2.23. 기간 동안 청구인들에 대한 재조사(OOO을 본인, OOO을 관련인으로 하는 자금출처조사)를 실시한 후 2018.3.7. 청구인들에게 당초 과세처분을 유지한다는 결과통지를 하였다. 라.청구인들은 이에 불복하여 2018.2.15.(OOO) 및 2018.3.5.(OOO) 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 쟁점주식의 명의신탁은 상증법상 증여의제로 볼 수는 없다. (1)청구인 OOO은 조세회피 외의 정당한 목적으로 쟁점주식을 명의신탁하였다. 첫째, OOO은 정당한 경제적 목적에 따라 수탁자들의 명의를 도용하여 위 명의신탁을 하였다. OOO은 원재료(원단)를 매입하여 의류를 제조하는 사업을 하므로 이러한 거래를 할 때 금융권 대출과 관련한 신용도를 높이기 위하여 개인사업장(OOO)을 법인(OOO)으로 전환하고 다수의 주주를 두도록(주주가 많을수록 해당 신용도가 높음) 쟁점주식을 실질소유자인 OOO 외에 2인(OOO, OOO) 명의로 신탁한 것이다(동 법인의 설립시 실질소유자인 OOO외에 OOO, OOO의 형제인 OOO·OOO에게 명의신탁한 후, 2006.4.5. 경영과 관련한 다툼으로 OOO·OOO 보유분을 OOO·OOO에게 명의신탁하였다가, 2009.3.31. OOO 보유분을 청구인 OOO에게 명의신탁). OOO이 2009.1.15. 오랜 친구(중학교 동창)인 OOO으로부터 OOO의 형식상 이사등기에 필요하다는 요청을 받아 OOO에게 자신의 인감도장과 2009.1.15. 발급받은 인감증명서를 보내주었고, OOO이 동 법인의 등기부등본 기재(2009년 3월 감사 사임)와 다르게 위 법인전환일(2006.1.27.)의 5개월 후인 2006년 6월 OOO에서 퇴사하였으며 퇴사 전인 2005년 12월 같은 요청을 받아 OOO에게 인감도장 등을 제공하였는데, OOO은 당초 목적(임원 등기)과 다르게 일방적으로 이들의 명의를 쟁점주식의 소유자로 등재하고(OOO의 경우 감사로도 등기), 2012.3.31. 동 법인의 발행주식 전부를 양도하기 위하여 쟁점주식을 본인 명의로 환원할 때도 일방적으로 양도계약서를 작성하였다. 특히 쟁점1·3주식의 경우 5개월 정도가 지난 2012.7.26.～2012.8.30. 기간 동안 수탁자 OOO에게 ‘회사를 정리하기 위한 것’이라면서 OOO 명의의 예금계좌에 입금한 후 다음날 현금과 수표로 회수하는 방법으로 매매대금의 수수를 가장하였고, 쟁점2·4주식의 경우에도 수탁자 OOO의 집요한 물음에 OOO 명의로 해당 주식을 등재하였다고 고백하면서 같은 방법으로 매매대금 수수를 가장하였다. 또한 OOO은 OOO에서 모친과 식당을 영위하는 등 OOO이 OOO를 통하여 영위한 의류제조업과 무관한 소득활동을 하였는데, 2012.3.31. 쟁점2·4주식을 OOO 명의로 환원하기 전까지 해당 주식의 소유자로 등재된 사실을 모르고 있었고(동 법인의 이사로 등재되지 않은 사실도 몰랐음), OOO도 위 법인 전환 후 퇴사하여 OOO과 동일하게 쟁점1·3주식의 소유자로 등재된 사실을 모르고 있었다(OOO과 해당 주식의 소유권 등재시 3차례 유선통화만 하였고, 실제로 자신이 위 법인의 감사로 등재되었다가 해임된 사실을 2018년 3월 행정소송을 준비하면서 알게 되었음). 더욱이 이들이 OOO로부터 배당 등 쟁점주식의 명의신탁과 관련한 어떠한 보상을 제공받은 사실도 없고 이는 조사청도 인정하였다. 한편 OOO은 이러한 사실과 더불어 이의신청절차에서 당초 제공목적과 다르게 사용되어 불복에 이르게 되었는데, 자신이 OOO의 형식적인 이사로 등재되지 않았다는 사실에 친구인 OOO에게 배신감을 가지던 중 조사청 및 이의신청의 재결청인 OOO지방국세청장의 각 담당자로부터 OOO을 사문서 위조로 고소하라는 권유로 검찰에게 사문서위조 등의 혐의로 OOO을 고소하였고, 검찰이 2017.10.30. 이에 대하여 사문서(2009년 쟁점2주식의 매매계약서)의 위조 및 행사에 대해서는 ‘공소권없음’(공소시효인 7년 경과), 사전자기록(쟁점유상증자와 관련한 주식등변동상황명세서)등 위작에 대해서는 ‘협의없음(증거불충분)’을 이유로 불기소결정을 하여, 검찰항고(2017.11.10.) 및 기각결정(2017.12.12.)을 거쳐 2017.12.18. OOO고등법원에 재정신청을 하였으나, 법원은 2018.3.29. 사전자기록 등 위작에 대하여 “동 문서의 작성권한이 OOO에게 있고 위 주식등변동상황명세서가 사전자기록이어서 사문서로 볼 증거가 ‘불충분’하다는 이유로 검찰의 결정이 타당하다”고 판결하였다. 둘째, 위 명의신탁에 대한 조세회피의 목적이 없었다. 조사청의 2016년 조사당시에는 쟁점주식의 명의신탁이 종료(2012.3.31. 신탁자인 OOO 명의로 환원)되었으므로 그 명의신탁에 조세회피목적이 있었는지에 대하여 명의신탁 당시를 기준으로 확인하였어야 했는바, 그 발행법인인 OOO가 위 명의신탁기간 동안 배당을 실시하지 않았으므로 신탁자의 배당에 대한 소득세 부담을 줄일 목적이 있었다고 볼 수 없는 점, 위 법인의 미처분이익잉여금은 원단의 매입 등 재투자의 재원으로 사용(해당 재투자에 기인하여 매출액과 당기순이익 증가)되어 배당할 재원인 현금이 부족하였고, 오히려 2010년 재투자 등에 사용하기 위한 현금을 확보할 목적으로 2차례 유상증자를 실시한 점, 해당 기간 중 일시적인 유동성 부족으로 국세의 일부를 체납하였으나 위 명의신탁의 종료일 당시에는 체납이 없었었고(조사청은 불복과정에서 해당 체납이 있었다고 단정함), 위 법인의 순자산도 충분하였고 쟁점주식의 실질소유자였던 OOO이 2차례 증자로 지분을 증가시켰으므로(법인이 국세를 체납하고 순자산이 부족하여 그 과점주주에게 2차 납세의무가 발생하려면 그 순자산을 줄였어야 함) 위 법인의 체납액에 대한 출자자(OOO)의 2차 납세의무를 줄일 목적이 있었다고 볼 수도 없었던 점 등을 볼 때 OOO이 자신의 조세를 회피하기 위하여 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 볼 수는 없다 할 것이다. 한편 조사청은 OOO이 쟁점주식을 포함한 OOO의 발행주식 전부를 다른 법인에게 양도(2012.6.4.)한 이후의 체납세액(발행법인의 ‘2012년 제2기 및 2013년 제1기 부가가치세’, OOO의 ‘쟁점주식의 환수에 대한 양도소득세’로 위 법인에게 부과통지된 것)을 이유로 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 보았으나, 위 체납세액은 쟁점주식의 명의신탁이 해지(2012.3.31.)된 후에 발생한 국세에 대한 것이므로 해당 명의신탁과 무관하다고 보아야 하므로 조사청의 의견은 부당하다. 또한 조사청은 2006년～2011년 기간 동안 매출액의 급속한 증가로 OOO의 미처분이익잉여금이 많았으므로 신탁자인 OOO에게 배당과 관련한 소득세 회피의 목적이 있었다고 보았으나, 미처분이익잉여금과 배당가능액은 상이한 개념으로, 동 법인의 재무제표를 보면 각 사업연도말의 현금성 자산이 1개월분 운영비 정도로 적었던 점, OOO에게 배당에 대한 조세회피목적이 있었다면 2010년 2차례 유상증자가 아니라 미처분이익잉여금을 자본전입하여 무상증자를 하는 방법으로 배당하였을 것이나 그러지 않은 점 등을 볼 때 조사청이 쟁점주식의 명의신탁에 대하여 조세회피목적의 개연성이 있었다고 본 것은 부당하다. 셋째, 조사청의 과세사실판단자문위원회도 청구주장과 같은 취지의 결정을 하였다. 조사청은 2016년 조사당시 같은 청 소속의 과세사실판단자문위원회에게 ‘쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있었는지 여부’에 대한 자문을 신청하였고, 동 위원회는 2017년 1월 ‘배당에 따른 종합소득세의 부담을 회피하였거나 국세를 체납한 사실이 없고,지방세법상 과점주주의 간주취득세를 회피한 사실이 없는 등 결과적으로 조세를 회피하거나 감소시킨 사실이 없다’는 이유로 조세회피목적이 없다고 보는 것이 타당하다고 결정하였다. 한편 처분청은 과세사실자문위원회의 결정이 과세처분에 대한 기속력이 없다는 이유로 위 위원회의 결정에도 불구하고 이 건 과세처분이 정당하다는 의견이나, 이는 조사청이 동 위원회의 결정에 따르지 않을 것이었으면서 그 과세여부를 해당 위원회에 자문신청한 이유가 무엇인지가 의문이고, 동 위원회의 결정이 조사청에게 불리하자 이를 부정하는 것은 해당 제도의 취지에도 어긋나는 것이므로 부당하다. (2)이 건 과세처분은 조사청의 부적법하고 불충분한 세무조사로 사실관계를 간과한 것이므로 근거과세원칙에 위배된다. 첫째, 쟁점주식에 대한 조사는 조사청이 OOO의 다른 과세처분에 대한 불복에서 패소한데 기인하므로 공정성을 기대하기 어려웠다. OOO은 본인 명의의 주식과 2012.3.31. 수탁자들로부터 쟁점주식을 환수하여 2012.6.4. OOO의 발행주식 모두를 주식회사 OOO에게 양도하였는데, 그 매각대금이 얼마인지를 쟁점으로 하여 OOO세무서장을 상대로 행정소송을 제기하였고, 대법원의 판결(2016.4.18. 선고) 전인 2016년초 동 소송을 담당하던 조사청에서 소를 취하할 것을 요구하였으나 OOO이 거부하자, 조사청이 위 소송에서 알게 된 정보로 쟁점주식에 대한 조사에 착수하였다. 참고로 위 소송의 2심에서 양수자인 주식회사 OOO의 발행주식 720만주가 OOO의 소유가 아니라는 이유로 OOO이 승소하였으나 조사청이 해당 주식에 대한 자금출처조사(쟁점주식에 대한 조사가 아님)를 하였다. 한편 조사청은 2016년 3월·4월 OOO에게 쟁점주식의 환수에 대한 자금출처의 소명안내문을 발송하였으나 그 당시 OOO이 주소지를 OOO에서 OOO로 이전(2016.4.22.)하여 해당 조사의 관할도 OOO지방국세청장으로 변경됨에 따라 국세청장으로부터 관할조정승인을 받았는데, 조사청이 OOO에게 동 관할조정시 해당 조사대상으로서 ‘본인’인 OOO에 대해서는 ‘자금출처조사’, ‘관련인’인 OOO에 대해서는 ‘주식변동조사’의 대상으로 선정한 이유를 전혀 설명하지 아니한 점(현재 OOO은 이에 대하여 정보공개청구 중), OOO이 2017.5.17. 조사청에게 이 건 과세처분에 대한 이의신청을 하였으나, OOO이 같은 시기에 제기한 이의신청에 대하여 OOO지방국세청장이 2017.6.23. 기각 결정을 하였음에도 조사청은 고의로 위 이의신청에 대한 심리를 미루다가 2017년 7월, 2018년 1월 2차례에 걸쳐 OOO에게 이의신청을 취하할 것을 요구한 점(OOO과 OOO은 당초 심판청구에 대한 결정 후 이에 대한 불복으로 행정소송을 제기함) 등을 감안할 때 조사청이 조사당시 또는 불복과정에서 조직적으로 납세자의 정당한 권리를 방해한 것으로 보아야 한다. 둘째, 조사청은 부적법하고 불충분한 조사로 사실관계를 간과하였다. OOO은 OOO를 영위에 전념하면서 브랜드 런칭을 위하여 노력하던 중 2010년 코스닥 상장법인인 주식회사 OOO이 상장폐지를 면하기 위하여 인수합병을 제의하여 이에 동의하였으나, OOO의 경영권만 빼앗기고 OOO이 보유하던 동 법인의 주식양도대금도 받지 못하였으며, 관련된 금융권의 연대보증채무로 신용불량자가 된 후 재기를 위하여 국외(미얀마)에 체류하던 중 조사청의 조사가 진행되었는바, 조사청은 OOO의 장기국외체류로 3차례 조사중지를 하였더라도 쟁점주식과 관련하여 5개월 이상의 장기간 동안 조사를 하면서 부적법한 조사와 더불어 과세요건사실에 대한 객관적인 증빙자료를 수집하지 않고 이 건 과세처분을 하였다. 또한 앞서 진술하였듯이 조사청은 조사착수 전에 위 OOO의 행정소송[OOO 발행주식(쟁점주식 포함) 양도에 대한 양도소득세 경정청구거부처분 취소를 구하는 것]에서 알게 된 정보로 쟁점주식에 대한 조사에 착수하면서 수탁자들에 대해서는 조사대상자로 선정하지도 않았는바, 이는 위 소송에서 패소하여 OOO을 표적으로 해당 조사에 착수하였다 할 것이므로 적법한 조사대상의 선정으로 볼 수 없다 할 것이다. 더욱이 수탁자인 OOO이 2012년 동일한 사안으로 과세관청으로부터 거래사실확인서를 받았다고 하는바, 청구인들은 이를 확인하고자 조사청에게 관련된 정보공개청구를 하였고, 조사청이 OOO지방국세청 OOO세무서장에게 해당 청구서를 이송한 사실을 감안할 때 조사청의 쟁점주식에 대한 조사는 중복조사에 해당한다 할 것이다(현재 위 정보공개청구에 대한 회신을 기다리는 중임). 한편 OOO은 쟁점주식의 명의신탁이 아니라 단순히 형식적인 이사등기를 위하여 OOO에게 인감증명서와 인감도장을 제공하였는데, OOO의 2009년·2010년 인감증명서발급내역을 보면 OOO이 2009.1.15., 2010.12.29. 인감증명서를 발급받은 것으로 나타나고, ‘2009.1.15.’은 실질소유자 OOO이 OOO에게 형식적인 이사등기를 부탁하여 인감도장과 위 인감증명서를 제공받은 시기와 일치하며, 등기부등본(등기사항전부증명서)에 의하면 OOO의 임원변경시기(OOO의 이사 연임, 감사 OOO 퇴임, 이사 OOO 해임)와도 일치하는 점, 통상 주식양수도계약서에는 목도장이나 서명으로 충분히 계약의 효력이 발생하나 실질소유자 OOO은 쟁점2주식의 명의변경등기(2009.3.31.)에 사용하기 위하여 OOO에게 인감도장 및 인감증명서를 요구한 것은 실질적인 주식양수도계약서 작성을 위한 것으로 볼 수 없는 점, 위 등기부등본을 보면 쟁점유상증자일(등기일인 2010.12.31., 변경일은 2010.12.29.) 외에도 2010.3.24. 자본변경이 된 것으로 나타나는데, 후자의 일자에 OOO과 OOO이 인감증명서를 발급받은 사실이 없고, 2010.12.29. OOO이 위 법인의 업무로 급하다면서 이들에게 인감증명서와 인감도장을 요구하였던 점 등을 종합하면 이들 수탁자들이 OOO의 요청으로 단순히 OOO의 임원 등재를 위하여 위 인감증명서를 제공한 것이지 위 주식을 명의신탁하는데 동의하지 않았고, OOO이 임의로 해당 주식을 명의신탁하는데 위 인감증명서를 사용하였다는 청구주장이 뒷받침됨에도 조사청은 이러한 사실관계를 부인하였으며, 설사 위 발급내역을 인정하지 못하더라도 위 주식의 수탁자들을 통하여 사실관계를 확인할 수 있었음에도 대면조사 등을 하지도 않았다. 또한 OOO의 등기부등본과 2010사업연도 주식등변동상황명세서를 보면 동 법인이 2010.3.24. 20,000주의 유상증자, 2010.12.31. 34,000주의 유상증자를 하는 등 2010년 중 2회 증자한 것으로 기재되어 있는데도 조사청은 합계 54,000주의 전부가 2010.12.31. 증자된 것으로 보아 같은 날을 쟁점유상증자의 증여일(명의신탁)로 본 점, 상증법 제45조의2 제4항에서 주주명부 등이 작성되지 않은 경우에는 법인세 신고시 제출된 주식등변동상황명세서를 통하여 ‘명의개서 여부’를 판정하도록 규정하고 있음에도 ‘명의신탁 여부’를 판정하라는 취지로 해석하여 무리하게 OOO과 OOO이 OOO에게 쟁점주식을 명의수탁하도록 동의한 것으로 단정한 점, 위 등기부등본과 주식등변동상황명세서에 의하면 합계 54,000주의 전부가 그 증자 전의 각 주주별 지분율대로 배정된 것으로 기재되어 있으나, 2010년 인감증명서발급내역에 의하면 수탁자들(OOO, OOO)이 위 2010.3.24. 증자당시 해당 증명서를 발급받은 사실이 없었음을 감안할 때 이들이 실제로 같은 날 증자된 주식을 배정받았는지 여부가 불명확한바, ‘주식등변동상황명세서’로 ‘명의개서 여부’를 판단할 수 없다면 해당 증자시기에 위 발행법인이 작성한 주주총회의사록, 주식청약서, 주식인수증(자본변경등기시 첨부하는 서류) 등을 확인하여 정확한 증자시기, 주주별로 인수된 주식수 등을 알 수 있었으나, 조사청은 이에 대한 조사를 하지 않고 54,000주가 일시에 지분율(신탁자 OOO 49%, 수탁자 OOO 26%·OOO 25%)에 따라 균등하게 증자되었다고 단정한 점(신탁자인 OOO과 수탁자인 OOO·OOO은 조사당시 해당 법인의 주주가 아니어서 동 의사록 등을 확인할 권한이 없었음) 등을 감안할 때 조사청이 쟁점3·4주식을 각각 OOO과 OOO에게 배정된 것으로 본 것은 각 증여일별로 실제 주주들이 인수한 주식수를 조사하지도 아니한 채로 사실관계를 단정한 것이므로 위법·부당하다 할 것이다. 실제로는 OOO이 2010.3.24. 20,000주를 유상증자하여 그 전부를 자신이 배정받았음에도 그 결과 자신의 지분율이 49%에서 83%가 됨에 따라 2010.12.31. 추가로 34,000주를 유상증자하고 사후에 2010년 주식변동상황명세서를 작성할 때(해당 명세서는 그 변동일이 속한 연도의 다음연도 법인세 신고시 작성) 인위적으로 2010.3.24. 전의 주주별 지분율에 맞추면서 위 1·2차 증자 모두가 유상증자임에도 OOO에 배정할 13,500주(쟁점3주식, 1·2차 증자분의 합계 54,000주 중 지분율 25% 상당)를 무상증자된 것으로 잘못 기재한 것이며, 이러한 사실을 이유로 수탁자들인 OOO과 OOO은 OOO이 자신들의 동의없이 이들의 명의를 도용하였다고 주장하는 것이다. 한편 조사청은 위 2010.3.24.자 증자사실을 숨기고 쟁점유상증자 당시(2012.12.31.) 일시에 1·2차 증자분의 합계 54,000주가 지분율대로 증자되었고, 신탁자들의 묵시적·포괄적 동의로 쟁점2·4주식이 명의신탁되었다는 의견이나, 2010년 주식등변동상황명세서를 보면 2차례(2010.3.24., 2010.12.31.) 자본변경이 된 사실이 명확히 기재되어 있고, OOO에게 배정된 쟁점2주식만이 무상증자된 것으로 기재되어 있음에도 조사청이 위 2차례 증자된 합계 54,000주가 각 주주의 지분율대로 배정된 경위 또는 사유를 입증·설명하지 못한 점, 각 증자일별로 주주들에게 실제로 배정된 주식수도 확인하지 않은 점 등을 볼 때 조사청의 쟁점주식에 대한 조사는 부적정한 것으로 보아야 한다. 또한 쟁점주식 중 쟁점1주식의 경우 OOO 명의로 OOO의 설립당시인 2016.1.27. 배정받은 500주 및 2006.4.5. 매매로 취득한 2,000주로 구성되어 있음(처분청의 답변서에도 같은 취지로 기재)에도 조사청이 실제 명의신탁의 시점별로 관련된 증빙자료로 확인하지 않고 그 전부인 2,500주가 2016.1.27. OOO에게 명의신탁된 것으로 본 것(상증법상 증여일이 사실과 다름)도 사실관계를 충분히 조사하지 않아서 위법한 처분을 하였음을 뒷받침한다 할 것이다. 셋째, 특히 조사청의 재조사는 사실관계의 간과와 더불어 조사결과의 통지와 관련한 법령의 위배 등이 있다. 국세기본법 제65조 제5항, 국세심판사무처리규정 제26조 제6항에서 심판청구의 대상이 된 처분을 재조사하는 결정통지를 받은 때에는 재조사 결정일로부터 60일 이내에 결정서 주문에 기재된 범위에 한정하여 조사하여 재조사 결과에 따라 취소 등 필요한 처분을 하고 변경된 처분의 결과를 청구인에게 통지하도록 규정하고 있음에도, 조사청은 OOO이 제기한 심판청구의 결정일(2017.11.21.)부터 60일이 되는 날(2018.1.20.)까지 재조사에 착수하지 않았고, OOO이 제기한 심판청구에 대해서도 그 결정일(2017.12.29.)부터 60일(2018.2.27.) 이내인 2018.2.7. 재조사에 착수하였으나 해당 기한을 넘겨 그 결과통지(2018.3.5. OOO에게 해당 통지문을 발송하면서 팩스로 전송하였으나, 송달일은 2018.3.7.)를 한 점, 조사청이 국세청장의 관할조정의 승인 후 재조사를 하였으나 재조사당시 쟁점주식의 신탁자 OOO과 수탁자 OOO 중 어느 누구도 자신의 관할이 아님에도 조사청이 이들에 대하여 재조사를 한 점 등을 볼 때 조사청의 재조사는 위법하다고 보아야 한다. 나아가 위 국세청장의 관할조정 승인내용을 보면 조사구분(‘주식변동조사’이어야 함에도 자금출처조사), 조사대상기간(‘2009년·2010년’이어야 함에도 2012년), 주조사대상자(‘OOO’만 기재, 당초 심판청구의 결정시 OOO에 대하여 재조사하도록 하였으므로 OOO도 납세의무자로서 주조사대상자가 되어야 하는데도 ‘관련인’으로 구분) 등이 조세심판원의 재조사 결정취지와 다르게 기재되어 있고, 해당 승인내역상 OOO을 ‘관련인’으로 기재된 것을 볼 때 이마저도 하지 않은 2016년 세무조사가 위법함을 뒷받침한다. 특히 조사청은 2016년 조사당시 본래의 납세의무자인 수탁자 OOO을 조사대상으로 하지 않았으므로(절차상 위법) OOO에 대하여 재조사할 권한이 없고, 해당 재조사를 할 때 2016년 세무조사와 동일하게 OOO에 대한 대면조사를 하지 않았다. 한편 처분청은 조사청이 2018.2.23. 재조사를 완료하였으므로 관련 법령 등에 위배되지 않았다는 의견이나, 같은 날 OOO의 대리인이 유선으로 조사현황을 확인할 때 조사담당자가 조사가 진행 중이라고 답변하였고, 조사청이 OOO에게 제공한 재조사결과통지공문을 보면 해당 공문의 결재일이 2013.3.2.로 기재된 점을 볼 때 처분청의 의견은 사실과 다르며, 처분청이 제시한 일반적인 조사결과의 통지와 관련한 규정은 심판청구의 결정에 따른 재조사결과의 통지에 대한 규정과 다르므로 이 건에 적용할 수 없다 할 것이다. 또한 조세심판원의 재조사 결정은 OOO이 OOO 명의를 도용하였는지 및 조세회피목적으로 쟁점주식을 명의신탁하였는지 여부에 대한 것임에도 조사청은 OOO과 OOO이 이와 관련하여 제출한 증빙자료를 제대로 검토하지 않았고, 청구인들에게 소명할 기회도 주지 않았으며, 청구인들의 조사할 것을 요청하였음에도 2016년 조사당시 쟁점주식의 명의신탁일을 잘못 확인한 점을 보완할 수 있는 OOO의 2010사업연도 주식등변동상황명세서, OOO이 수탁자들(OOO과 OOO) 명의를 도용하였음을 뒷받침하는 동 수탁자들의 인감증명서발급내역 등을 충분히 검토하지도 않았다. 더욱이 OOO이 조사청으로부터 받은 재조사결과보고서를 보면 쟁점2주식에 대한 매매계약서에 양수자인 OOO의 서명이 기재되어 있고, OOO이 사문서위조 등으로 OOO을 고소하였으나 OOO이 수사과정에서 해당 사실을 인정하지 않았으므로 OOO이 OOO 명의도용하여 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 인정할 수 없다고 나타나나, OOO이 정보공개청구를 하여 검찰로부터 제공받은 해당 매매계약서를 보면 ‘양수인’란에 OOO의 이름(OOO의 자필이 아님)이 수기로 기재되어 있을 뿐 ‘서명’란에는 OOO의 인감도장이 날인되어 있음이 확인되는 점, 검찰의 불기소결정서를 보면 OOO이 피의사실을 모두 인정하고 수사기관에게 OOO의 동의를 받지 않고 쟁점2주식에 대한 매매계약서, OOO의 2010사업연도 주식등변동상황명세서를 작성하였다고 진술한 사실이 기재되어 있는 점 등을 볼 때 조사청의 의견은 사실관계와 다르다 할 것이다. 참고로 청구인들은 2018.7.7. 및 2018.7.9. 조사청에게 각각 2016년 조사당시 관할조정에 대한 검토서 등 및 쟁점2주식에 대한 매매계약서에 OOO의 서명이 있고, OOO이 수사기관에게 OOO의 고소사실을 인정한 것으로 진술한 사실이 없다고 본 근거 등에 대하여 각각 정보공개청구를 하였고, 조사청이 2018.8.2. 이 중 2018.7.9. 청구분에 대하여 ‘문서, 도면 등에 기록된 사항에 포함되지 않는다’는 이유로 청구의 대상에 해당되지 않는다고 회신하였다.
• 나. 처분청 의견 쟁점주식의 명의신탁은 상증법상 증여의제에 해당한다. (1)쟁점주식이 조세회피 외의 정당한 목적으로 명의신탁되었다고 인정할 수는 없다. 첫째, 정당한 경제적 목적으로 수탁자들의 명의를 도용하여 위 명의신탁을 하였다는 청구주장을 신뢰하기 어렵다. 청구인들은 OOO이 다수의 주주를 두기 위하여 OOO 등 수탁자들의 명의를 도용하여 쟁점주식을 명의신탁하였다고 주장하나, 2001.7.24. 법률 제2086호로 일부개정된상법제288조에서 발기인수의 제한을 폐지하여 OOO의 설립 당시에는 발기인수의 제한이 없었던 점, OOO(5년 정도 공무원으로도 재직) 등 수탁자들이 OOO에게 사용처를 확인하지 않고 인감도장과 3～4차례에 걸쳐 인감증명서를 건네준바, 쟁점주식의 명의신탁에 대하여 명시적ㆍ묵시적 승낙을 한 것으로 보아야 하는 점, OOO이 인감도장 등을 요청할 때 제시한 목적과 다르게 OOO이 OOO의 임원으로 등재된 사실도 없는 점 등을 감안할 때 OOO의 인감증명서 등의 제공경위에 대한 청구인들의 주장은 이유 없다 할 것이다. 또한 청구인들은 OOO이 검찰에게 OOO의 쟁점주식의 명의도용과 관련한 고소를 한 사실을 제시하면서 그 명의도용 사실이 있었다고 주장하나, OOO으로서는 2012.3.31. 쟁점2·4주식의 명의신탁 환원 당시에 해당 명의신탁이 자신의 명의도용에 해당되었음을 알 수 있었으므로 이를 이유로 위 고소를 할 수 있었음에도 그러지 않았다가 이 건 과세처분에 대한 불복을 제기한 후(당초 심판청구일인 2017.7.11.의 수일 전)인 2017.6.23. 해당 고소를 한 점, OOO이 불복 또는 수사과정에서 OOO의 명의를 도용하였다는 진술을 하지 아니한 점, 위 고소사건은 감찰의 불기소결정 후 법원에 재정신청되었으나 그 대상인 사전자기록등의 위작혐의의 경우 특별한 경우(허위진단서의 작성 등)에 해당되지 않는 이상 공문서와 다르게 사문서의 허위작성에 대해서는 처벌되지 않고, 설사 관련된 문서인 주주등변동상황명세서 등에 OOO이 주주로 기재되어 있더라도 OOO의 날인이 없는 이상 위 혐의가 인정되지 아니하여 위 재정신청도 인용되기는 어려운 점 등을 감안할 때 청구인들의 주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다. 나아가 청구인들은 쟁점2주식에 대한 매매계약서에 OOO의 서명이 기재되어 있다는 조사청의 의견이 사실과 다르다고 주장하나, 조사청이 재조사당시 위 계약서에 OOO의 ‘서명’과 ‘날인’이 있었음을 확인하였으므로 해당 청구인들의 주장도 이유 없다. 둘째, 조세회피 외의 정당한 목적이 있었다고 볼 수도 없다. 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁은 ‘권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산일 것’, ‘실제소유자와 명의자가 다를 것’ 및 ‘조세회피의 목적이 있을 것’의 과세요건사실이 확인되면 인정되고, 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대한 증명책임은 명의자에게 있으며 명의자로서는 조세회피목적 외에 다른 목적이 있었음을 증명하는 방법으로 입증할 수 있다고 할 것이나 명의신탁에 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고 명의신탁의 당시 또는 장래에 회피될 조세가 없었음을 객관적이고 납득할만한 증빙자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 증명하여야 하고(대법원 2017.12.13. 선고 2017두39419 판결), 판례로 인정된 조세회피 외의 뚜렷한 목적에는상법에 따른 발기인 수의 충족(대법원 2006.5.12. 선고 2004두7733 판결),간접투자자산운용업법에 따른 주식취득 제한규정의 회피(대법원 2008.2.1.선고 2007두22719 판결),코스닥상장규정에 따른 처분제한의 회피(대법원 2014.5.16. 선고 2014두786 판결), 상호저축은행법에 따른 신고의무의 회피(대법원 2008.10.23. 선고 2008두2729 판결), 해외영주권자의 회사업무처리 번잡성의 회피(대법원 2006.5.25. 선고 2004두13936 판결) 등 법령 등에 따른 명의신탁의 불가피성이 인정된 경우에 한정되었다 할 것이다. 청구인이 제시한 명의신탁의 사정(신용도를 높이기 위하여 일반적인 관례에 따라 수인의 주주를 두고, 이들의 소속감을 높이기 위한 것)은 위 판례에서 인정한 조세회피 외의 뚜렷한 목적에 해당되지 않는 점, 조사청의 과세사실판단자문위원회의 결정은 쟁점주식의 명의신탁에 ‘조세회피 외에 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁의 당시 또는 장래에 회피될 조세가 없었음을 객관적이고 납득할만한 증빙자료로 통상인이 의심을 가지지 않을 정도의 증명’되어야 함에도 쟁점주식의 명의신탁 당시 또는 장래가 아니라 그 ‘결과’로 판단하여 잘못된 점, 이외에 청구인들이 조사청의 조사당시 정당한 목적을 제시하지 아니한 점 등을 감안할 때 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 보기는 어렵다 할 것이다. 특히 OOO의 미처분이익잉여금이 지속적으로 증가(2006사업연도 OOO원 → 2011사업연도 OOO원)한 점을 볼 때 신탁자인 OOO에게 동 법인의 배당에 대한 소득세의 누진과세를 회피할 목적이 없었다고 단정하기 어렵고, 쟁점주식의 명의신탁(주식 분산)으로 OOO의 지분율이 과점주주에 미달하는 49%로 유지된 점을 볼 때 OOO이 과점주주의 2차 납세의무를 회피하고자 하는 개연성이 충분하였던 것으로 보아야 한다. 한편 청구인들은 OOO의 각 사업연도말 자산 중 현금 등의 자산이 적었으므로 배당가능액이 적어 배당의 가능성도 적었다고 주장하나, 동 법인의 유동자산 중 당좌자산에 매출채권 및 단기대여금 이 있었던 점을 볼 때 청구인들의 주장을 수용하기는 어렵다. (2)조사청의 재조사는 적법하고 사실관계에 부합한다. 청구인들은 조사청의 재조사결정통지가 그 기한인 60일을 경과하여 위법하다고 주장하나,국세기본법제65조 제5항에서 재조사 결정이 있는 경우 처분청이 재조사 결정일로부터 60일 이내에 결정서 주문에 기재된 범위에 한정하여 조사하고, 그 결과에 따라 필요한 처분을 하도록 규정하고 있는바, 조사청은 OOO에 대한 당초 심판청구의 결정일(2017.12.29.) 후인 2018.2.7.～2018.2.23. 기간 동안 동 결정에 따른 재조사를 실시한 다음,조사사무처리규정 제46조에 따라 재조사의 종결일부터 20일(2018.3.15.) 이내인 2018.3.7. 청구인들에게 그 결과의 통지를 하였으므로 청구인들의 주장은 이유 없다. 또한 청구인들은 재조사 당시에 조사청에게 관련된 증빙자료를 제출하였으나 조사청이 충분한 검토를 하지 않았다고 주장하나, 조사청은 당초 심판청구에서 결정된 범위(쟁점주식의 명의신탁시 OOO이 OOO 명의를 도용하였는지 및 해당 명의신탁 당시 조세회피목적이 있었는지 여부)에 한정하여 재조사를 한 점을 볼 때 청구인들이 위 재조사시 추가로 제시한 주장은 해당 재조사와 무관하므로 위 청구인들의 주장을 수용하기는 어렵다 할 것이고, 나아가 청구인들이 제시한 절차상 하자는 이 건 과세처분을 취소할 정도가 아니다.

3. 심리 및 판단 가.쟁점

① 청구인 OOO이 청구인 OOO 등의 명의를 도용하여 조세회피의 목적없이 쟁점주식을 명의신탁하였으므로 증여의제 규정을 적용할 수 없다는 청구주장의 당부

② 관련된 세무조사가 위법하다는 청구주장의 당부 나.관련 법령 등: <별지> 기재 다.사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료를 보면 조사청이 OOO가 OOO이 쟁점주식을 OOO 및 OOO에게 명의신탁하였다고 보아 관련된 과세자료를 통보하자, 처분청이 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여의제규정을 적용하여 이 건 과세처분을 하였고, 청구인들이 이에 불복하여 2017.5.17. 이의신청을 거쳐 심판청구를 제기한 결과, 우리 원이 2017.11.21., 2017.12.29. 처분청으로 하여금 OOO이 OOO에게 쟁점주식의 명의신탁을 승낙한 것인지 아니면 OOO이 OOO의 명의를 도용하여 해당 명의신탁을 한 것인지, 동 명의신탁 당시에 OOO에게 조세회피의 목적이 있었는지 여부 등을 재조사하도록 결정하자, 조사청은 2018.2.7.～2018.2.23. 기간 동안 청구인들에 대한 재조사(OOO을 본인, OOO을 관련인으로 하는 자금출처조사)를 실시한 후 2018.3.7. 청구인들에게 당초 과세처분을 유지한다는 결과통지를 한 것으로 나타난다.

(2) 조사청이 확인한 사실관계 등은 아래와 같다. (가) 국세청 전산자료에 의하면 아래 <표1> 기재와 같이 OOO는 설립(2006.1.27.) 당시 신주 10,000주를 발행하였고, 2008년말 현재 이 중 4,900주(지분율: 49%)는 OOO, 쟁점1주식(2,500주, 25%)은 위 법인의 감사 OOO(설립일 500주 배정, 2006.4.5. 이사 OOO으로부터 2,000주를 매매로 취득), 쟁점2주식(2,600주, 26%)은 이사 OOO(2006～2008년 OOO, 이사 OOO으로부터 각각 1,000주, 1,600주를 매매로 취득)가 각각 취득하였다가, 2009.3.31. OOO이 쟁점2주식을 취득하였으며, 쟁점유상증자(2010.12.31.)시 OOO이 26,460주, OOO이 쟁점3주식(13,500주), OOO이 쟁점4주식(14,040주)을 각각 배정받았고, 2012.3.31. OOO이 수탁자들(OOO, OOO)로부터 명의신탁주식 전부(합계 32,640주, 51%, 쟁점주식)를 양수하였다가, 2012.6.4. 쟁점주식을 포함한 전체주식(64,000주, 100%)을 주식회사 OOO에게 양도한 것으로 나타나며, 조사청은 OOO이 쟁점주식을 OOO과 OOO에게 명의신탁하였고, 특히 OOO가 2010년말 신주인수가액을 1주당 OOO원(액면가액)으로 하여 총 54,000주의 신주를 발행하는 쟁점유상증자를 실시함에 따라 OOO 명의로 13,500주(쟁점3주식), OOO 명의로 14,040주(쟁점4주식)가 각각 배정된 것으로 보았다. OOO (나)명의수탁자들(OOO, OOO)은 2012.3.31. OOO에게 쟁점주식을 양도한 후 각각 쟁점1·3주식(16,000주, 취득일: 2006.1.3.) 및 쟁점2·4주식(16,640주, 2009.4.20.)에 대한 양도소득세 신고(취득·양도가액에 대하여 액면가액인 1주당 OOO원 적용)를 하였고, 국세청 전산자료에 수록된 사업내역에 의하면 OOO은 OOO에서 근로소득이 발생하였고, 2004～2005년 기간 동안 같은 OOO에서 ‘OOO’이라는 상호로 음식점을 운영한 것으로 나타난다. (다)OOO은 2012.6.4. 주식회사 OOO에게 양도한 OOO의 발행주식 전부(64,000주, 쟁점주식 32,640주 포함, 취득일: 2006.1.3.)에 대하여 취득가액을 OOO원(액면가액인 1주당 OOO원), 양도가액을 OOO원(1주당 OOO원, 국세청 전산자료에서 확인되는 해당 법인 발행주식의 1주당 평가액은 2011.12.31. 기준으로 OOO원), 납부할 세액을 OOO원으로 하여 양도소득세 신고를 하였고, 2017.1.1. 현재 해당 세액 무납부하여 고지된 세액 중 일부가 체납(양도소득세 OOO원 중 OOO원 상당, 관련된 증권거래세 체납액 OOO원 상당 별도)되었으며, 국세청의 전산자료에 수록된 사업 및 소득내역에 의하면 OOO이 OOO(OOO로 법인전환한 것) 등 2곳의 개인사업장을 영위하였고, 2006년～2012년 기간 동안 2006년, 2010년 및 2011년 귀속 종합소득세 신고를 각각 하였으나, 나머지 귀속연도에 대해서는 위 법인이 신고한 근로소득(원천분)을 제외하면 다른 소득을 합산하여 종합소득세를 신고한 내역이 없는 것으로 나타난다. (라) OOO의 등기부등본을 보면 같이 2009.3.31. OOO이 사내이사로 중임하면서 대표이사가 되었고 OOO·OOO이 각각 감사 및 이사의 직위에서 퇴임 또는 해임되었으며, 국세청 전산자료에 수록된 법인세 신고내역 및 체납이력 등에 의하면 아래 <표2>·<표3> 기재와 같이 동 2006～2011사업연도 기간 동안 지속적으로 동 법인의 수입금액(2006사업연도 OOO원→2011사업연도 OOO원)과 미처분이익잉여금(2006사업연도 OOO원→2011사업연도 OOO원)이 증가하였고, OOO의 대표이사 재직기간 동안 체납이 발생한 이력이 있었으나 모두 납부되었으며, 2006년～2012년 기간 동안 배당을 실시하지 아니한 것으로 나타난다. OOO OOO (마)조사관할 조정사유서(작성일자 미기재)를 보면 조사청은 ‘고액 증자자금 납입자에 대한 자금출처 서면확인(조사)대상자의 선정업무’와 관련하여 상증법 제35조에 따른 ‘저가양수에 따른 이익의 증여’(2012.6.4. OOO이 OOO·OOO으로부터 쟁점주식을 시가보다 낮은 가액으로 양수하였는지) 및 같은 법 제45조의2에 따른 ‘명의신탁’(실질소유자인 OOO이 OOO·OOO 명의로 동 주식을 취득하였는지) 여부를 확인하기 위하여 금융조회 등으로 쟁점주식의 거래내용에 대하여 실지조사를 할 필요가 있다고 보았고,조사사무처리규정 제20조에 따라 주조사대상인 OOO이 주소를 이전(OOO → OOO, 서울지방국국세청 관할)하였으나 조사청에서 그 동안 서면확인(조사)을 하였으므로 OOO에 대한 자금출처조사와 더불어 관련인인 OOO(OOO 소재, OOO지방국세청 관할)에 대한 주식변동조사를 실시(동시조사)하는 것이 타당하다고 본 것으로 나타난다. (바)조사관할 조정신청(조사청이 2016.6.16. 국세청장에게 보낸 것) 및 세무조사(서면확인) 관할조정 승인(국세청장이 2016.6.16. 조사청에게 보낸 것) 공문을 보면 조사청이 2016.6.16. 국세청장에게 OOO지방국세청장의 관할인 OOO을 자금출처 실지조사의 ‘주조사대상자’, 같은 관할인 OOO를 주식변동조사의 ‘관련인’으로 하여 납세자의 불편을 최소화하고 효율적인 조사업무의 집행을 위하여 조사사무처리규정제5조, 제20조에 따라 조사(조사대상기간: 2012년)하는 것으로 관할조정을 신청하였고, 국세청장이 2016.6.16. 이를 승인한 것으로 나타난다. (사)조사청은 당초 조사기간을 2016.7.11.～2016.8.9.로 하여 조사에 착수하였으나, 세무조사사전통지서의 2회 반송 등 OOO의 주소지 불명(2016.7.22. 1차 중지), OOO의 해외출국(2016.9.22. 2차, 2016.10.27. 2차 중지)으로 3차례 세무조사를 중지(2016.7.22.～2016.11.30.)하여 조사기간을 2016.12.18.까지 연장하였고, 201.12.15. 과세사실판단자문위원회 회부, 2017.1.2. 세무조사결과통지의 지연사유 통지를 거쳐 2017.2.15. OOO에게 세무조사결과통지를 하였다. (아)조사청의 과세사실판단자문위원회는 2017년 1월 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있었는지 여부에 대하여 ‘배당에 따른 종합부동산세의 부담을 회피하였거나 국세를 체납한 사실이 없고, 지방세법상 과점주주의 간주취득세를 회피한 사실이 없는 등 결과적으로 조세를 회피하거나 감소시킨 사실이 없으므로 조세회피의 목적이 없다고 보는 것이 타당하다’는 결정을 하였다. (자) ‘세무조사(서면확인) 관할조정 승인’ 공문(국세청장이 2018.1.8. 조사청에게 보낸 것)을 보면 조사청은 2018.1.8. 국세청장에게 OOO지방국세청장의 관할인 OOO을 ‘주조사대상자’, OOO지방국세청장의 관할인 OOO을 ‘관련인’으로 하여 당초 관할조정승인신청시와 같은 사유로 이들에 대한 자금출처조사(조사대상기간: 2012년)를 한다는 내용의 관할조정을 신청하였고, 국세청장이 같은 날 이를 승인한 것으로 나타난다. (차)‘심판청구 결정에 대한 처리결과 통지’ 공문(조사청이 2018.3.2. 시행한 것)을 보면 조사청은 같은 날 청구인들에게 심판청구의 결정내용에 따른 재조사에 대하여 감소된 세액이 없는 것으로 하여 그 결과통지한 것으로 내부결재를 받은 것으로 나타나고, 조사청이 청구인의 대리인에게 발송한 모사전송용지를 보면 조사청이 2018.3.5. 해당 대리인에게 위 공문 중 OOO에 대한 것을 첨부하여 발송한 것으로 나타나며, 송달증빙에 의하면 동 공문은 2018.3.7. OOO에게 송달된 것으로 기재되어 있다. (카)재조사 결과보고서로 보이는 문서를 보면, 조사청은 OOO이 당초 심판청구시 OOO에 의하여 자신의 명의가 도용된 근거로 2009.3.31.자 쟁점2주식의 매매계약서에 자산의 서명·날인이 없다는 사실을 제시하였으나 재조사 과정에서 동 계약서에 해당 서명·날인이 있음을 확인한 점, OOO이 OOO에 대하여 명의도용 등에 대한 혐의로 고소한 사건의 수사과정에서 OOO이 명의도용을 시인하는 취지로 진술하지 않았고 OOO의 진술 외에 명의도용에 대한 구체적인 증빙자료도 제시되지 않은 점 등을 볼 때 OOO이 OOO의 명의를 도용하여 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 볼 수 없고, 당초 조세심판의 결정에서 조사청의 과세사실판단자문위원회가 OOO의 쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없다고 결정한 것을 근거로 해당 조세회피목적에 대한 재조사 결정을 하였으나 동 위원회의 결정은 조사청을 기속하거나 처분의 위법 여부를 결정하는 것이 아닌 점, 위 쟁점주식 명의신탁으로 OOO이 2차 납세의무를 회피하고자 하는 개연성이 충분한 것으로 확인되는 점(2006년～2011년 기간 동안 OOO의 미처분이익잉여금의 지속적으로 증가하였고 그 당좌자산에 현금·예금 외에 매출채권, 단기대여금 등도 포함되었으므로 배당할 재원이 없다는 청구주장의 설득력이 없고, 동 법인의 폐업시까지 OOO의 지분율이 49%로 분산·유지), 청구인들이 제시한 사유(위 법인의 신용도 제고를 위하여 다수의 주주를 둘 필요)만으로는 조세회피와 무관한 뚜렷한 목적이 있었다고 인정하기 어려운 점 등을 이유로 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 인정하기 어렵다고 본 것으로 나타난다.

(3) 청구인들이 제출한 증빙자료 등은 아래와 같다. (가)OOO의 등기부등본을 보면 동 법인은 2010.3.24.[변경일(실제 증자일)도 같음] 20,000주(증자된 자본금 OOO원), 2010.12.31.(변경일은 2010.12.29.) 34,000주(OOO원)를 증자(각각 1주당 액면가액 OOO원, 2010년 중 2회 증자)한 것으로 나타나고, 2010년 주식등변동상황명세서를 보면 위 증자내역과 더불어 2010년 중 유상증자로 OOO이 26,460주, OOO이 14,040주, 무상증자로 OOO이 13,500주가 배정된 것으로 나타난다. (나)2009.3.3. 쟁점2주식의 매매와 관련한 계약서를 보면 2009.3.31. OOO가 OOO에게 쟁점2주식을 OOO원(1주당 OOO원)에 양도한다고 나타나고, ‘양수인’란에 수기로 OOO의 이름, 주민등록번호 및 주소가 기재되어 있으며, 인감도장으로 보이는 날인이 되어 있다. (다)OOO(발급대상기간: 2010년)·OOO(2009년·2010년)의 인감증명서 발급내역을 보면 OOO은 2009.1.15., 2010.6.8., 2010.12.29., OOO은 2010.12.29. 각각 본인 명의의 인감증명서를 발급받은 것으로 나타난다. (라) OOO의 다른 행정소송의 판결문(대법원 2016.4.28. 선고 2016두31500 판결)을 보면 대법원은 OOO이 OOO세무서장의 양도소득세 경정거부처분에 불복하여 제기한 행정소송에 대하여 ‘OOO세무서장의 상고 후인 2016.2.4. 위 경정거부처분을 직권취소하고 OOO의 경정청구를 받아들여 감액경정처분을 하여 이 사건 소가 이미 소멸하고 없는 처분이어서 부적법하므로 각하한다’고 판시한 것으로 나타난다. (마)검찰의 불기소결정서(OOO지방검찰청장이 2017.10.30. 결정한 것)를 보면 OOO(피의자)은 OOO의 대표이사였고 현재 OOO에 거주하고 있으며, 2009.3.31. 중학교 동창인 OOO에게 유선으로 ‘회사(OOO으로 보임)의 설립시 이사 3명을 등재하는데 필요한 명의를 빌려달라’고 부탁하여 OOO으로부터 인감증명서를 받은 후 위 이사에 등재하지 아니하고 동의도 받지 않은 상태에서 OOO 명의의 쟁점2주식을 OOO에게 양도하였다는 내용의 매매계약서를 작성하여 OOO의 권리·의무 또는 사실증명에 관한 해당 계약서를 위조하였으며(사문서 위조), 위 계약서를 진정한 것처럼 법무사에게 제출하여 행사하였고(위조사무서 행사), 2010.12.31. 법인세 신고시 주식등변동상황명세서를 입력하면서 OOO에게 쟁점유상증자의 내용에 대한 고지·동의를 받지 않은 상태에서 OOO에게 쟁점4주식을 유상증자하였다고 입력하여 OOO의 권리·의무 또는 사실증명에 관한 위 명세서 전자기록을 위작하였으며(사전자기록위작), 수사당시 이러한 범죄사실을 모두 인정하면서, 2009.3.31. OOO에게 이사로 등재하겠다고 하고 주주로 등재한 후 OOO의 동의를 받지 아니하고 OOO 명의로 쟁점2주식을 양수하였다는 위 계약서를 작성하여 법무사에게 제출하였고 2010.12.31. OOO의 동의를 받지 아니하고 쟁점4주식을 유상증자하였다는 내용의 주식등변동상황명세서를 입력한 사실이 있다고 진술하였으며, OOO이 2017.6.23. 이러한 사실로 OOO을 고소하였으나, 검찰은 위 고소일이 위 사문서위조 및 그 행사의 공소시효인 7년(2016.3.30.)이 지났으므로 이에 대한 공소권이 없고, 사전자기록위작의 경우 OOO이 사업상 위 고소일 전인 2014년 10월부터 OOO로 출국하여 체류하고 있는 등 해당 체류기간 동안 ‘처벌될 수 있었다는 사정을 인지하고 있었다’고 보기는 어려우므로 OOO에게 형사처분을 면할 목적이 없었다고 판단되는 점, OOO은 2017년 1월 OOO과 함께 조사청의 과세사실판단자문위원회에 출석할 때 OOO이 OOO에게 ‘모든 책임은 자신에게 있으니 OOO과 아무런 관련이 없으나 위 위원회에서 인용되지 아니할 경우 자신을 형사고소하라’라고 하여 어쩔 수 없이 위 고소하였다고 진술한 점, 위 주식등변동상황명세서는 OOO에 대한 사항이 기재되어 있으나 그 명의로 작성된 것이 아니고 그 서명·날인도 없어 OOO 명의의 전자기록이라고 볼 수 없으므로 사전자기록 위작죄에 해당하지 않는 점 등을 이유로 위 OOO의 고소사건에 대하여 ‘불기소(혐의없음)’의 처분을 한 것으로 나타난다.

(4) 청구인들과 처분청은 2018.8.30. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 당초 청구이유 및 이에 대한 답변과 같은 취지로 진술하였고, 청구인들은 2009.3.31. 작성된 쟁점2주식의 매매계약서에 기재된 청구인 OOO의 인감증명이 ‘한글과 컴퓨터’ 프로그램으로 조작한 것으로 보이며, 청구인 OOO이 해외에 체류 중이어서 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피 외에 정당한 목적이 있었는지에 대한 객관적인 증빙자료를 제출하는데 한계가 있었다고 진술하였고, 이외에 OOO의 매출액 등의 분석내역, 인감도장 날인의 위조방법, 2012.3.31. OOO의 쟁점주식 환수와 관련한 금융증빙자료 등을 제출하였으며, 처분청은 조사청이 재조사당시 청구인들이 재출한 증빙자료로 우리 원에서 결정한 재조사의 범위(명의도용 및 조세회피여부)에 대하여 확인하였고, 쟁점1주식(2,500주) 중 500주가 2006.1.27., 2,000주가 2006.4.5. 각각 OOO에게 배정 및 매매로 이전되었음에도 2006.1.27. 그 전부가 배정된 것으로 본 것은 다른 주주인 OOO가 양도소득세의 신고를 할 때 보유주식인 1,000주에 대하여 주식등변동상황명세서상의 취득일인 2006.4.5.이 아니라 2006.1.27.을 취득한 날로 신고한 것을 볼 때 설사 쟁점1주식의 취득일을 2006.1.27.로 보았다고 하더라도 명의신탁 증여의제 규정상의 증여일이 위법하다고 볼 수는 없으며, 조사당시 2010년 중 OOO의 유상증자 횟수가 1회(2010.12.31., 쟁점유상증자일)인지 아니면 2회(같은 날 및 2010.3.24.)인지를 확인하기 위하여 법원등기소로부터 위 법인의 주주총회의사록 등의 확인을 하려고 하였으나 해당 문서의 보존기간이 경과되어 그러지 못하였다고 진술하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 청구인 OOO이 조세회피의 목적없이 OOO의 설립당시 다수의 주주를 두어 금융권 대출과 관련한 신용도를 높일 목적으로 OOO과 청구인 OOO의 명의를 도용하여 쟁점주식을 명의신탁하였고, 이러한 사실이 조사청의 과세사실판단자문위원회의 결정으로 뒷받침되므로 해당 명의신탁에 대하여 증여로 의제할 수 없다고 주장하나, 상증법 제45조의2에서 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다고 규정함으로써 조세회피목적이 없었음을 주장하는 명의자가 조세회피 외의 다른 이유로 명의신탁이 이루어졌음을 입증하도록 규정하고 있으나, OOO가 1인의 발기인만으로도 설립이 가능하도록상법이 개정된 이후에 설립되었고 청구인들이 제시하는 쟁점주식의 명의신탁에 대한 사유가 객관적인 증빙자료로 뒷받침되지 아니한 이상 해당 명의신탁이 조세회피 외의 다른 이유 또는 목적으로 이루어진 것으로 인정하기는 어려운 점, 쟁점주식의 수탁자(명의자)들 중 청구인 OOO이 신탁자 OOO을 명의도용을 이유로 검찰에 고발하였으나 검찰이 공소시효의 경과를 이유로 그 명의도용 사실에 대한 판단없이 불기소처분을 하였으므로 해당 명의도용이 있었다고 인정하기도 어려운 점, 조사청의 과세사실판단자문위원회가 ‘결과적으로 조세를 회피 또는 감소시킨 사실이 없다’는 이유로 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없다는 결정을 하였으나 이는 쟁점주식에 대한 조사로 확인된 과세사실에 대한 과세여부를 판단함에 있어서 그 자문의견을 제시한 것일 뿐이고 동 의견에 대해서는 세법에 따라 기속되는 것으로 보기도 어려운 점, OOO의 미처분이익잉여금이 지속적으로 증가(2006사업연도 OOO원 상당→2011사업연도 OOO원 상당)하였고 신탁자인 OOO이 사실상 1인 주주로서 해당 법인의 의사결정을 독점적으로 결정할 수 있었다고 보이므로 설사 동 법인이 설립일 이후에 배당을 실시하지 아니하였더라도 언제든지 배당을 실시할 경우 OOO이 배당에 따른 종합소득세 부담을 회피 또는 경감할 개연성이 없었다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 신탁자인 OOO이 수탁자인 OOO과 OOO의 명의를 도용하여 쟁점주식을 명의신탁하였거나 그 명의신탁에 조세회피 외의 불가피한 목적이 있었던 것으로 인정할 수는 없다 하겠다. (나)다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 조사청이 2016년 실시된 조사당시 OOO의 다른 행정소송에서 확인한 쟁점주식 외의 다른 OOO 발행주식의 양도를 근거로 쟁점주식에 대한 조사에 착수하면서 해당 주식의 수탁자들(OOO, OOO)을 조사대상으로 선정하여 이들에 대한 대면조사 및 청구인들에게 필요한 정보의 제공없이 동 수탁자들의 인감증명발급내역, 동 법인의 등기부등본 및 2010년 주식등변동상황명세서상의 주식 및 임원변경, 2010년 중 2회의 증자사실 등을 간과하고 그 수탁자들이 OOO에게 쟁점주식을 명의신탁하도록 명시적·묵시적 동의를 하였으며, OOO이 2회에 걸쳐 취득한 쟁점1주식이 일시에 취득되고 2010년 중 1회의 유상증자가 있었던 것으로 보았고, 2018년 실시된 재조사당시 조사관할을 위반하였고, 우리 원의 결정(조심 2018구 3640, 2017구3403, 2017중3587)과 다르게 쟁점주식의 명의신탁에 대한 명의도용 및 조세회피 외의 목적 유무를 확인하지 아니하였으며, 그 결정일 이후 60일을 경과하여 재조사결과통지를 하는 등 조사절차 및 방법이 위법하다는 이유로 이 건 과세처분도 위법하다고 주장하나, 과세처분은 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의하여 결정되어야 하는 것이고, 세무조사절차에 어떠한 위법이 있다 하더라도 그것이 전혀 조사를 아니하거나 사기·강박 등의 방법으로 과세처분의 기준이 되는 자료를 수집하는 등 중대한 것이 아닌 이상 과세처분의 취소사유로는 되지 아니하며, 사무처리규정은 국세청 훈령으로서 행정기관 내부의 사무처리준칙에 불과하므로 대외적인 구속력이 있는 법규명령으로 보기는 어렵다 할 것인바(OOO고등법원 2008.12.19. 2007누34707 판결), 2016년 조사당시 작성된 관할조정사유서 등의 심리자료에 의하면 조사청이 자신의 관할(OOO)이던 신탁자 OOO에 대하여 증자자금(쟁점3·4주식과 관련된 것으로 보이는 것) 납입과 관련한 자금출처의 서면확인 등을 하였고, OOO의 주소가 이전(2016.4.22.)된 후에 국세청장의 승인을 거쳐 OOO 및 OOO을 각각 주조사대상자 및 관련인으로 하여 쟁점주식에 대한 자금출처 및 주식변동조사에 착수한 것으로 보이므로 이러한 절차가 과세관청 간의 효율적인 세무조사 수행을 위한국세기본법제81조의6 제1항에 위배된다고 보기는 어려운 점(위 우리 원 심판결정 후의 재조사에 대해서도 동일), 등기부등본 및 2010년 주식등변동상황명세서에서 OOO가 쟁점유상증자일(2010.12.29.) 외에도 2010.3.24., 20,000주의 무상증자가 있었던 것(2010년 중 2회 증자)으로 나타나고 각 주주별 배정주식수가 지분율에 비례하지 아니하는 등 그 기재내역을 신뢰하기 어려우며 조사청에서 OOO이 2016.1.27. 2,500주를 배정받은 것으로 본 쟁점1주식도 위 명세서에 2회(같은 날 500주 배정, 2006.4.5. 매매로 취득)에 걸쳐 취득한 것으로 기재되어 있으나 조사청으로서는 그 보존기간의 경과로 법원등기소에서 주주총회 의사록 등 실제 증자시기별 배정주식수를 확인할 수 없어서 쟁점유상증자로 54,000주가 각 주주별로 배정되었고, 다른 주주의 양도소득세 신고내역(위 명세서에 OOO가 2006.4.5. 1,000주를 취득한 것으로 기재되어 있으나 해당 신고시 2006.1.27. 취득한 것으로 기재)을 확인하여 2006.4.5. 증자가 없었다고 판단한 것으로 보이며,국세기본법제65조 제5항 및 제81조에 따른 ‘심판청구 결정에 따른 재조사 결과통지 기한(60일)’을 강행규정이라 보기는 어려우므로 이러한 조사청의 쟁점주식에 대한 증여일의 판단 및 심판청구 결정에 대한 재조사통지 기한의 경과, 이외에 조사청의 청구인들에 대한 관련된 정보공개청구의 미이행 등이 이 건 과세처분을 취소할 정도로 위법하다고 보기도 어려운 점, 이러한 확인내역을 감안하면 조사청이 2016년 조사 및 2018년 재조사당시 청구인들이 제출한 증빙자료를 전혀 검토하지 아니하였거나 수탁자들(OOO, OOO)에 대한 대면조사가 없으면 사실관계를 확인할 수 없었다고 보기도 어려운 점, 조사청의 세무조사 과정이 법규법령에 위배된 부적법한 세무조사에 해당된다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 볼 때 청구인들의 주장을 받아들이기는 어렵다 하겠다. (다)따라서 처분청에서 청구인 OOO이 조세회피목적으로 쟁점주식을 OOO 및 청구인 OOO 명의로 신탁하였다고 보아 수탁자인 OOO 및 OOO과 신탁자로서 연대납세의무자인 OOO에게 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별첨1> 관련 법령 등 (1)국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 일부개정되기 전의 것) 제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

⑤ 다음 각 호의 처분은 제1항의 처분에 포함되지 아니한다. 1.이 장의 규정에 따른 이의신청·심사청구 또는 심판청구에 대한 처분(당초 처분의 적법성에 관하여 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하거나 당초 처분을 유지하는 등의 처분을 하도록 하는 결정에 따른 처분을 포함한다. 이하 이 항에서 같다). (단서 생략)

2. 조세범 처벌절차법에 따른 통고처분 3.감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분 제65조[결정] ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다. 3.심사청구가 이유 있다고 인정될 때에는 그 청구의 대상이 된 처분의 취소·경정 결정을 하거나 필요한 처분의 결정을 한다.

(2) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 일부개정된 것) 제55조[불복] 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.

1. 조세범 처벌절차법에 따른 통고처분 2.감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분

⑤ 이 장의 규정에 따른 심사청구 또는 심판청구에 대한 처분에 대해서는 이의신청, 심사청구 또는 심판청구를 제기할 수 없다. 다만, 제65조 제1항 제3호 단서(제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)의 재조사 결정에 따른 처분청의 처분에 대해서는 해당 재조사 결정을 한 재결청에 대하여 심사청구 또는 심판청구를 제기할 수 있다. 제65조[결정] ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다. 3.심사청구가 이유 있다고 인정될 때에는 그 청구의 대상이 된 처분의 취소·경정 결정을 하거나 필요한 처분의 결정을 한다. 다만, 취소·경정 또는 필요한 처분을 하기 위하여 사실관계 확인 등 추가적으로 조사가 필요한 경우에는 처분청으로 하여금 이를 재조사하여 그 결과에 따라 취소·경정하거나 필요한 처분을 하도록 하는 재조사 결정을 할 수 있다.

⑤ 제1항 제3호 단서에 따른 재조사 결정이 있는 경우 처분청은 재조사 결정일로부터 60일 이내에 결정서 주문에 기재된 범위에 한정하여 조사하고, 그 결과에 따라 취소·경정하거나 필요한 처분을 하여야 한다. 이 경우 처분청은 제81조의7 및 제81조의8에 따라 조사를 연기하거나 조사기간을 연장하거나 조사를 중지할 수 있다.

⑥ 제1항 제3호 단서 및 제5항에서 규정한 사항 외에 재조사 결정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제81조[심사청구에 관한 규정의 준용] 심판청구에 관하여는 제61조 제3항·제4항, 제63조, 제65조(제1항 제1호 가목 중 심사청구와 심판청구를 같은 날 제기한 경우는 제외한다) 및 제65조의2를 준용한다. 이 경우 제63조 제1항 중 "20일 이내의 기간"은 "상당한 기간"으로 본다. 제81조의4[세무조사권 남용 금지] ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다. 제81조의6[세무조사 관할 및 대상자 선정] ① 세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다. 제81조의14[납세자의 권리 행사에 필요한 정보의 제공] ① 납세자 본인의 권리 행사에 필요한 정보를 납세자(세무사 등 납세자로부터 세무업무를 위임받은 자를 포함한다)가 요구하는 경우 세무공무원은 신속하게 정보를 제공하여야 한다.

② 제1항에 따라 제공하는 정보의 범위와 수임대상자 등 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 부칙(법률 제14382호, 2016.12.20.) 제1조[시행일] 이 법은 2017년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략) 제4조[재조사 결정에 관한 적용례] ① 제55조 제5항 단서, 제56조 제2항 단서 및 같은 조 제4항의 개정규정은 이 법 시행 이후 심사청구, 심판청구 또는 행정소송을 제기하는 분부터 적용한다.

② 제65조 제1항 제3호 단서(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다), 제65조 제5항(제66조제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다), 제81조의4 제2항 제4호 및 제81조의15 제4항 제2호 단서의 개정규정은 이 법 시행 이후 결정하는 분부터 적용한다. (3)국세기본법 시행령 제63조의3[세무조사의 관할 조정] 법 제81조의 6제1항 단서에서 "납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1.납세자가 사업을 실질적으로 관리하는 장소의 소재지와 납세지가 관할을 달리하는 경우 2.일정한 지역에서 주로 사업을 하는 납세자에 대하여 공정한 세무조사를 실시할 필요가 있는 경우 등 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절하다고 판단되는 경우 3.세무조사 대상 납세자와 출자관계에 있는 자, 거래가 있는 자 또는 특수관계인에 해당하는 자 등에 대한 세무조사가 필요한 경우 4.세무관서별 업무량과 세무조사 인력 등을 고려하여 관할을 조정할 필요가 있다고 판단되는 경우 제63조의18[납세자 권리 행사에 필요한 정보의 제공] ① 법 제81조의14 제1항에 따라 세무공무원이 제공하는 정보의 범위는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 납세자 본인이 요구하는 경우: 납세자 본인의 납세와 관련된 정보

2. 납세자로부터 세무업무를 위임받은 자가 요구하는 경우: 제1호에 따른 정보로서개인정보 보호법제23조에 따른 민감정보에 해당하지 아니하는 정보 ※국세심판사무처리규정 제26조[심판결정서의 송부 및 처리] ⑥심판청구의 대상이 된 처분을재조사하는 결정통지를 받은 때에는 제4조 제2항의 처분 담당과장(필요한 처분을 하여야 할 업무담당과장)이 주관하여 재조사 결정일부터 60일 이내에 재조사 결정하여 재조사 결과에 따라 취소·경정 또는 필요한 처분을 하고 변경된 처분의 결과를심판청구 결정에 대한 처분결과 통지서(별지 제20호 서식)에 의하여 청구인에게 지체 없이 통지하여야 하며, 이를 납세자보호담당관에게 통보한다. 다만, 조사업무를 담당하지 않는 과장으로서 현장확인 등으로 재조사 결정의 목적을 달성할 수 없다고 판단되는 경우에는 관서장의 결재를 받아 조사업무를 담당하는 과장에게 재조사를 의뢰할 수 있다. ※조사사무처리규정 제5조[조사사무의 관할] ② 세무조사는 납세지를 관할하는 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 다음 각 호에 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청내 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다.

5. 조세불복 청구의 결정에 따라 재조사를 하는 경우 (4)상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정되기 전의 것) 제45조의2[명의신탁재산의 증여 의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는국세기본법제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1.조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가소득세법제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는증권거래세법제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는법인세법제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. ※상속세 및 증여세 사무처리규정(2018.7.10. 국세청훈령 제2270호로 일부개정되기 전의 것) 제25조[증여세조사의 관할] ① 증여세조사의 관할 및 증여재산의 소재지 판정은 법 제5조 및 제6조에 따른다.

② 법 제45조의3에 따른 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 관련 조사는 수증자의 주소지(주소지가 없거나 분명하지 아니한 경우에는 거소지를 말한다)를 관할하는 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)이 담당한다. (단서 생략) 제26조[증여세조사 계획의 수립] ① 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 제11조 제2항 제2호의 증여세 조사담당 처리 대상자료에 대해 조사계획을 수립하여 세무조사를 실시하여야 하며, 그 자료의 부과제척기간이 6월 이내인 경우 또는 법 제76조 제2항에 따른 수시결정 대상에 해당하는 경우에는 즉시 조사계획을 수립하여 조사결정하여야 한다. 제28조[자금출처조사의 관할] ① 자금출처조사는 수증혐의자의 주소지(주소지가 없거나 분명하지 아니하면 거소지를 말한다)를 관할하는 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)이 담당한다. 다만, 수증혐의자가 비거주자이거나 수증혐의자의 주소 또는 거소가 분명하지 않은 경우에는 증여혐의자의 주소지를 관할하는 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)이 담당한다. 제29조[자금출처조사 대상자의 선정] ① 국세청장(자산과세국장)은 자금출처 서면분석 대상자를 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)에게 출력한다.

② 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 제1항의 자금출처 서면분석 대상자를 서면검토한 후 그 결과에 따라 서면확인 대상자와 실지조사 대상자로 분류하여야 한다.

③ 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 다음 각 호의 어느 하나에 해당되면 자금출처와 관련한 각종 세금을 누락한 혐의에 대하여 수시로 자금출처조사 대상자로 선정할 수 있다. 1.탈세제보, 세무조사 파생자료, 정보자료 등에 따라 자금출처조사가 필요한 경우 2.재산취득과 관련된 세금을 누락한 혐의가 있어 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)이 자금출처조사를 할 필요가 있다고 인정하는 경우 제30조[자금출처조사의 서면확인 등] ① 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 제29조 제2항에 따라 선정된 서면확인 대상자의 자금출처 서면확인을 실시하는 경우에는 납세자가 제출하여야 할 거래증명 서류 등을 구체적으로 기재한 재산취득자금출처에 대한 해명자료 제출 안내문(별지 제13호 서식)을 우편으로 발송하여 해명자료를 제출하도록 안내하여야 한다.

② 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 서면확인 기간이 끝나는 때에는 그 때까지 확보된 자료에 따라 처리하여야 한다.

③ 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 납세자가 해명자료를 제출한 경우 그 처리결과를 상속(증여)세 해명자료 검토 결과 안내문(별지 제18호 서식)에 기재하여 납세자에게 발송하여야 한다. 다만, 제12조에 따라 과세예고통지를 한 경우에는 이를 생략할 수 있다.

④ 지방국세청장(조사담당국장) 또는 세무서장(재산세과장)은 해명자료 등을 확인한 결과에 따라 다음 각 호와 같이 처리한다. 1.각종 세금을 누락한 혐의가 없다고 인정되는 경우에는 ‘혐의 없음’으로 종결처리

2. 혐의 사항이 단순하고 경미한 경우에는 상속세(증여세) 기한후신고(수정신고) 안내문(별지 제6호 서식)을 우편으로 발송 3.실지조사가 필요하다고 인정되는 경우에는 실지조사 대상자로 선정. 다만, 세무서장(재산세과장)은 지방국세청장(조사담당국장)의 승인을 받아 실지조사 대상자로 선정하여야 한다.

⑤ 제4항에 따라 선정된 실시조사 대상자는 제26조를 준용하여 조사계획을 수립·시행한다. 제32조[주식변동조사의 관할] ① 주식변동조사는 조사대상 주주의 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 다음 각 호에 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청내 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다. 1.주식발행법인 본점소재지와 관련 주주의 납세지가 지방국세청장(세무서장)의 관할을 달리하는 경우 2.주식발행법인이독점규제 및 공정거래에 관한 법률제2조에서 정하는 계열회사(일정규모이상인 경우에 한함)에 해당하는 경우 3.세무관서별 업무량과 세무조사 인력 등을 고려하여 관할을 조정할 필요가 있다고 판단되는 경우 4.제1호부터 제3호 외에 조사사무처리규정에 의한 조사사무 관할 조정 사유에 해당하는 경우

③ 주식변동 서면확인 또는 실지조사를 착수한 이후에 본점소재지가 변경된 경우에는 당초 서면확인 또는 실지조사를 착수한 관서에서 관할한다.