[요지] 청구법인들이 쟁점토지 양도시까지 실시하였다고 주장하는 건축신고, 착공신고, 주택부지 조성공사(보강토, 옹벽공, 경계석, 상하수도)등 만으로는 쟁점토지 지상에 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행행위로서 건축물을 착공하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[요지] 청구법인들이 쟁점토지 양도시까지 실시하였다고 주장하는 건축신고, 착공신고, 주택부지 조성공사(보강토, 옹벽공, 경계석, 상하수도)등 만으로는 쟁점토지 지상에 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행행위로서 건축물을 착공하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[참조결정] 국심1996서1192 / 조심2011중1240
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인들은 2011년～2013년 사이에 부동산 개발 및 공급업을 사업목적으로 하여 설립된 법인으로 임야를 매입하여 이를 전원주택부지로 개발한 후 분양하고 있다. 청구법인들은 2013.4.1. 및 2013.12.12. 공동으로 쟁점토지를 취득하였고, 2014년～2016년 사이에 쟁점토지가 전원주택부지로 완전히 조성되지 않은 단계에서 토목공사 완료를 조건으로 하여 분양하였으며, 분양 후에도 전원주택 부지 조성을 위한 토목공사를 계속하였다. 구체적으로, 2013.7.5. OOO에 건축신고를 하여 2013.7.9. 건축신고 수리통지를 받았으며, 2013.7.9. OOO과 전원주택 부지조성공사계약을 체결하여 2013.7.10.부터 옹벽공사를 진행하였고, 2014.7.10. OOO 주식회사와 전원주택부지 조성을 위한 석공사, 철근콘크리트 공사계약을 체결하고 같은 날 공사에 착수하였으며, 2015.1.7. 및 2015.4.29. OOO에 착공신고서를 제출한 바 있다. 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호는 ‘지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지’는 당해 토지의 취득일로부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간은 비사업용토지로 보지 아니하는 토지에 해당한다고 규정하고 있다. 청구법인들은 부동산 개발 및 공급업을 사업목적으로 하는 법인으로 건축물이 없는 임야를 취득하여 건축신고, 착공신고 등을 하고 전원주택부지로 개발하여 분양한 것으로, 청구법인들이 분양한 토지의 소유기간은 대부분 3년 미만으로 그 소유기간에서 2년을 차감하면 비사업용인 기간이 없거나 비사업용인 기간이 소유기간의 100분의 40(또는 100분의 20)을 초과하지 않는다. 쟁점토지 중 소유기간이 3년 초과 5년 미만인 경우에도 그 소유기간에서 2년 및 건설이 진행 중인 기간을 차감하면 비사업용 기간이 소유기간의 100분의 40을 초과하지 않으므로, 쟁점토지는 비사업용토지에 해당하지 않는다. 처분청은 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에서 규정하는 ‘건설에 착공’의 의미를 주택부지 조성공사로는 부족하고, 굴착공사나 터파기공사와 같이 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행으로 볼 수 있는 공사가 시행되어야 한다고 해석하고 있다. 그러나 청구법인들은 임야 등을 매입하여 이를 전원주택부지로 개발한 후 이를 분양하는 것을 사업목적으로 하는 법인으로, 청구법인들의 사업에 있어 가장 중요한 행위는 매입한 임야를 전원주택부지로 개발하는 일이므로, 청구법인들과 같이 부동산 개발 및 공급업을 영위하는 법인의 경우 건물신축을 위한 굴착공사에 착수한 때가 아니라 전원주택부지 개발을 위한 토목공사에 착수한 때를 착공일로 보아야 한다. 만약, 부동산 개발업을 영위하는 법인의 경우에도 착공일을 건물신축을 위한 굴착공사에 착수한 때로 해석하면 그 법인이 소유하는 모든 토지가 비사업용토지에 해당하게 된다는 불합리한 결과를 초래한다. 더욱이, 청구법인들이 조성한 전원주택부지에 건축하고자 하는 주택은 목구조 이동식주택인데, 이러한 이동식주택의 경우에는 주택을 건축하기 위한 굴착공사나 터파기공사가 불필요하다.
(2) OOO지방국세청은 2015년 9월 청구법인들에게 쟁점토지의 양도소득에 대한 법인세 미신고와 관련하여 해명을 요구하였고, 청구법인들은 소명자료를 제출하였으며 OOO지방국세청은 이를 검토하여 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하지 않는다고 구두로 답변하였다. 세법의 해석․적용으로 과세업무를 전담하는 과세관청 조차 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하는지 여부에 관하여 잘못 판단할 수 있는 데, 일반 납세의무자에 불과한 청구법인들로서는 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하는지 여부를 알 수 없는 것이 당연하다. 청구법인들은 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다는 사실을 알 수 없었기 때문에 쟁점토지 양도소득에 대한 법인세를 신고․납부하지 못한 것이므로, 설령, 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다 하더라도 가산세를 감면하여야 할 정당한 사유가 존재한다.
(1) 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 의한 토지를 비사업용토지로 보지 아니하기 위해서는 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득한 것 외에 사업용으로 사용하기 위한 요건 및 건설에 착공한 요건을 모두 충족하여야 한다. 국세청 서면인터넷방문상담2팀-939(2007.5.15.)에 의하면 법인이 국토의 계획 및 이용에 관한 법률상 지구단위계획구역 내의 전, 답, 임야를 취득하여 업무용지로 개발 후 필지를 분할하여 타인에게 분할할 목적으로 동 법률에 의한 개발행위허가를 얻어 형질변경을 위한 토목공사에 착수한 경우에는 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호의 규정이 적용되지 아니하는 것으로 보고 있고, 법원은 사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 착공하였다고 인정하기 위해서는 건물을 착공하기 위하여 필요한 준비행위, 즉 토지의 측량이나 지반조사, 건물신축 도급계약의 체결, 기존 건물의 철거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건물 신축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 신축할 건물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있다(대법원 2013.5.23. 선고 2013두2723판결 등 참고)고 보고 있으므로, 청구법인들이 주택부지 조성공사(보강토, 옹벽공, 경계석, 상하수도)를 실행하였다 하더라도 이를 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에서 규정하는 건물 신축을 위한 건설에 착공한 것으로 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점토지가 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호의 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지로서 비사업용토지로 보지 아니하는 토지에 해당하는지 여부
② 가산세를 감면할 정당한 사유가 존재하는지 여부
(1) 청구법인들은 2013.4.1. 및 2013.12.12. OOO 외 11필지 임야 7,042㎡를 취득한 후, 2014～2016사업연도에 이를 분할하여 5,889㎡를 양도하면서, 각 사업연도 소득에 대한 법인세는 신고하였으나 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 신고하지 않은 것으로 확인된다. 쟁점토지 취득 및 양도내역은 다음 ＜표3＞ 기재와 같다.
(2) 쟁점토지에 진행된 공사내역은 다음과 같다. (가) 청구법인들은 쟁점토지 양수인과 토지매매계약을 체결하며 특약사항으로 기재한 ‘토목공사 완료조건으로 분양’ 조건을 충족하기 위하여 2013년 5월부터 2014년 6월까지 보강토공사, 2014년 7월부터 2014년 10월까지 철근콘크리트 공사(옹벽공사), 석공사, 상하수도 공사 등을 진행한 것으로 확인된다. 구체적 공사내역은 다음과 같다.
1. 2014.3.6. 작성된 OOO 임야 565㎡에 대한 매매계약서에 의하면, 계약 특약사항으로 다음과 같은 내용이 기재되어 있는 것이 확인된다.
2. 청구법인들이 제출한 건설공사 표준하도급계약서에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.
3. OOO은 다음과 같이 청구법인들의 건축신고에 대하여 각 수리통지한 것으로 확인된다.
4. 주식회사 OOO는 2015.1.7., 2015.4.29., 2015.7.15. OOO에 착공신고서를 제출한 것으로 확인된다. (나) 주식회사 OOO는 ＜표3＞ 기재와 같이 2013.12.12. OOO 외 6필지를 취득하였다가 양도하였는바, 해당 토지와 관련하여 2014년 7월 건축신고수리통지 및 2015년 7월 착공신고서를 제출하였으나, 2018년 5월 현재 임야의 일부 면적에 대한 벌목 및 토지정지작업 진행 중에 공사가 중지된 것으로 확인된다. 구체적인 공사진행 내역은 다음과 같다. (다) 처분청은 2018년 5월 쟁점토지에 대한 현장확인조사를 통해 쟁점토지에 대하여 토지정지작업을 하던 중 공사가 중지된 사실을 확인하였다.
(3) OOO지방국세청은 2015년 9월 주식회사 OOO에게 쟁점토지의 양도소득에 대한 법인세를 신고하지 아니한 사유의 해명을 요청하였고, 주식회사 OOO는 다음과 같은 소명자료를 제출한 것으로 확인된다.
(4) 청구법인들은 당시 OOO지방국세청이 소명자료를 검토하여 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하지 않는다고 구두로 답변하였다고 주장하나, 이를 입증할 자료가 제출된 바는 없다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구법인들은 자신이 분양한 토지의 소유기간은 대부분 3년 미만으로 그 소유기간에서 2년을 차감하면 비사업용인 기간이 없거나 비사업용인 기간이 소유기간의 100분의 40(또는 100분의 20)을 초과하지 않고, 쟁점토지 중 소유기간이 3년 초과 5년 미만인 경우에도 그 소유기간에서 2년 및 건설이 진행 중인 기간을 차감하면 비사업용 기간이 소유기간의 100분의 40을 초과하지 않으므로, 쟁점토지는 비사업용토지에 해당하지 않는다고 주장한다. 그러나 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위해서 건설에 착공한 경우에는 해당 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간은법인세법 시행규칙제46조의2 제1항 제5호에 따라 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지로 보는 것인바, 동 규정의 취지는 토지는 취득 즉시 사업에 바로 사용할 수 없는 현실적인 제약이 있기 때문에 건축물을 신축하기 위하여 준비하는 기간에 대해서도 사업용 사용기간으로 의제하고자 하는 것으로서 취득 후 2년간에 대해서는 건설공사에 착공한 경우를 전제로 사업용 기간으로 의제하도록 하는 것이고, 비사업용 토지 판정시 건축물 신축을 위한 필수적인 선행공사로서 실질적인 토목공사를 개시한 경우 그 시점을 건설에 착공한 시점으로 할 수 있으며(국심 1996서1192, 1996.9.5., 조심 2011중1240, 2012.4.25. 같은 취지), 사회통념상 특정 토지에 건물을 신축하기 위한 공사에 착공하였다고 인정하기 위해서는 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 최소한 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우 비로소 공사에 착공하였다고 볼 수 있는 것인바(대법원 2018.5.31. 선고 2018두38468 판결, 같은 취지), 청구법인들이 쟁점토지 양도시까지 실시하였다고 주장하는 건축신고, 착공신고, 주택부지 조성공사(보강토, 옹벽공, 경계석, 상하수도)등 만으로는 쟁점토지 지상에 건물신축을 위한 실질적인 공사의 실행행위로서 건축물을 착공하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인들은 설령, 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다 하더라도 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다는 사실을 알 수 없었기 때문에 쟁점토지 양도소득에 대한 법인세를 신고․납부하지 못한 것이므로, 가산세를 감면하여야 할 정당한 사유가 존재한다고 주장한다. 그러나 OOO지방국세청이 2015년 9월 당시 주식회사 OOO가 제출한 소명자료를 검토하여 쟁점토지가 비사업용토지에 해당하지 않는다고 구두로 답변하였다고 주장하나 이를 입증할 증빙을 제출하지 못하고 있는 점, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지·착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는 것(대법원 2004.6.24. 선고 2002두10780 판결)인 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.