[요지] 청구인의 주민등록상 주소 및 국세청 전산자료 등에 의하면, 청구인은 출생 후 쟁점토지를 고령에 양도할 당시까지 평생을 농지소재지에 거주하면서 타 소득 없이 농사만 지어온 전업농민으로 보이는 점, 청구인이 논이었던 쟁점토지를 성토한 것은 당시 정부에서 쌀 생산량이 과다하여 대체작물 재배를 권장하였고, 인근에 위치한 비닐하우스를 보고 청구인도 시설작물을 재배하고자 밭으로 그 형질을 변경하기 위하여 한 것이라는 청구주장에 설득력이 있어 보이는 점, ◎◎농산’에서 청구인으로부터 콩을 매수한 사실을 확인하고 있고, 청구인이 그 당시 쟁점토지 외에 소유 내지 임차한 농지들은 모두 벼를 재배하는 논으로 확인되는 점 등에 비추어 처분청이 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO장이 2017.12.6. 청구인에게 한 2015년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점토지는 전업농민인 청구인이 벼농사를 짓다가 복토하여 밭작물 재배에 사용하였으므로 양도당시 농지로 보아야 한다. (가) 청구인은 OOO에서 평생을 거주(주민등록초본 제출함)하면서 농사만 지으면서 살아온 전업농민이다. (나) 청구인은 쟁점토지와 연접한 논에 비닐하우스 시설작물을 재배하는 것을 보고 논농사에서 밭농사로 전환하기 위해 2011년말부터 쟁점토지에 복토작업을 하였고, 복토작업을 하면서 지력향상을 목적으로 퇴비를 뿌렸으나, 처음하는 밭농사로 너무 많은 퇴비를 뿌려 고구마와 콩이 고사되었다. 이로 인해 뿌린 퇴비를 다시 거둬들이는 작업을 하였으나 여전히 작물은 잘 자라지 않았고 그나마 콩은 일부를 수확할 수 있었다. (다) 밭농사의 특성상 작물이 심어져 있지 않는 기간이 많아 이때에는 논농사에 필요한 퇴비를 적재해 놓고 기초작업을 한 후 트랙터 등으로 청구인의 논에 퇴비를 뿌리고 남은 것은 다시 포장요 등으로 보관하였다. (라) 청구인이 2014.12.2. 뇌경색(의사 진단서 및 수술기록 제출함)으로 쓰러져 OOO에 입원하게 되었고, 더 이상 손이 많이 가는 밭농사를 계속하기 어려워 2015.3.25. 쟁점토지를 양도하게 되었다. (마) 청구인의 주거지는 면사무소 소재지에서 멀리 떨어진 곳으로 평야지대에 12가구가 모여 살고 있고, 마을사람 모두 평생을 논농사만을 짓고 살아온 농민들이며, 쟁점토지는 절대농지 지역에 소재하고 있어 농지 이외에는 다른 목적으로 이용이 불가능하다.
(2) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 양도할 당시 농지가 아니라 나대지이었던 것으로 보고 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하여 이 건 부과처분을 하였으나, 이는 다음과 같은 이유로 위법·부당하다. (가) 처분청은 쟁점토지 현장조사시 잡풀이 자라고 있는 것으로 보았으나, 그 식물은 잡풀이 아니라 마을이장 OOO이 쟁점토지 양수자로부터 임차하여 재배한 ‘조사료용 풀’이고, 이러한 사실은 ‘조사료(풀사료) 재배면적(파종) 현황내역’에 의하여 확인된다. (나) 쟁점토지에 위치한 원통형의 축산시설 악취탈취장치 2기는 심판청구일 현재까지 가동 중인 사실이 전기요금 검침 수납내역에 의하여 확인되고, ‘간이액비저장소’는농지법제2조 1항 나목 및 같은 법 시행령 제2조 제3항 제2호 라목에 따라 농지에 해당함에도 처분청이 해당 면적을 농지로 인정하지 아니하는 것은 잘못이다. (다) 청구인이 쌀소득등 보전직불금을 2011년 이후에 수령한 사실이 없다 하나, 쟁점토지를 복토하는 과정에서 직불금을 신청하지 아니하였고, 복토 이후에는 벼농사가 아니라 밭작물을 재배하였기 때문에 쌀소득등 보전직불금을 더 이상 신청하지 아니한 것이다. (라) 당초 쟁점토지에 대한 양도소득세 기한 후 신고시 함께 제출한 경작사실확인서상 인우보증인 중 OOO와 OOO에게 처분청의 공무원이 청구인의 쟁점토지의 취득시기, 모내기 시기, 콩 식재 및 수확시기 등 경작과 관련한 구체적인 사항을 질문하였고, 인우보증인은 정확한 년도를 잘 모른다고 답변하였을 뿐 청구인이 이를 경작하지 않았다는 답변은 하지 않았으며, 처분청 의견과 반대로 OOO의 경우 쟁점토지를 청구인이 직접 경작하였고 밭으로 변경한 후에도 콩을 심었다고 답변하였다. 또한, 이의신청 당시 쟁점토지 인근에서 경작하는 농민들로부터 추가로 청구인의 경작사실확인서를 받아서 제출하였다. (마) 쟁점토지에 퇴비를 적재하여 농사에 사용하였고, 간이액비저장조는 청구인의 자녀인 OOO 명의로 설치하였으나, 쟁점토지에 퇴비를 적재하였다거나 타인 명의로 간이액비저장조를 설치하였다하여 이를 농지로 인정하지 아니하는 것은 타당하지 않으며,농지법 시행령제2조 제3항 제2호 다목 및 라목에서 간이퇴비장과 간이액비저장조가 소재한 면적은 농지로 보도록 규정하고 있다. (바) 청구인과 가족이 소유한 농지는 전부 논으로 쟁점토지를 제외하고는 콩을 재배할 만한 밭을 소유하지 않고 있고, 청구인이 2014년～2015년 기간 동안 OOO이 운영하는 ‘OOO’이라는 상호의 사업장에 콩을 판매한 사실을 처분청이 세무조사 과정에서 확인하고도 쟁점토지에서 콩을 재배한 사실을 인정하지 아니하는 것은 부당하다. (사) 처분청은 국토지리원 항공사진과 OOO 및 OOO를 보면, 쟁점토지가 경작에 사용되지 아니한 것으로 보인다는 의견이나, 쟁점토지 지상의 적치물은 OOO 소재한 OOO에서 생산한 퇴비로서 개별 포장된 퇴비를 운반과 보관목적으로 한묶음으로 모아 놓은 것이 항공사진 등에서는 검은색 적치물로 보이는 것이다. 청구인의 논에 퇴비를 뿌리기 위해 개별포장을 뜯어 쌓아놓고 트랙터 등으로 운반해 뿌리는 데 미처 다 뿌리지 못한 퇴비를 부패와 악취를 방지하기 위해 포장요로 덮어 놓은 것이2014년 5월 OOO 등에서는 볼록하게 보이고 있다. (아) 청구인의 쟁점토지의 양도일 현재에는 퇴비 등 적치물을 다 치우고 즉시 작물을 심을 수 있도록 로타리 작업을 완료한 상태임이 2015년 6월 OOO 거리뷰에서 확인되는 바, 쟁점토지는 청구인의 양도일 현재 농지에 해당한다.
(3) 농지 해당 여부는 농지로써의 기능을 상실했는지 여부에 따라 판단하여야 한다. (가) 청구인의 양도일 현재 쟁점토지는 작물이 식재되어 있는 상태는 아니었지만 즉시 식재가 가능한 상태였고, 쟁점토지의 매수자도 이를 농지로 사용할 목적으로 취득하였으며, 쟁점토지 매수자 OOO과 대리경작자 OOO의 확인서에 의하여 쟁점토지가 계속하여 농지로 경작한 사실이 확인된다. (나) 청구인의 쟁점토지 양도일 이전부터 작물을 재배하면서 퇴비 등 농사와 관련된 토지로 활용되었고, 양도일 이후로도 조사료용 풀을 재배하는 등 계속해서 농지로 사용되고 있으므로 처분청이 청구인의 양도당시 쟁점토지를 농지가 아니라 나대지인 것으로 보아 8년 이상 자경농지에 대한 감면을 배제하고 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 위법·부당하다.
(1) 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용받기 위해서는 양도당시 농지이어야 하나, 쟁점토지는 항공사진상 청구인의 양도당시 농지가 아닌 것으로 확인 되어 세무조사 대상으로 선정되었다.
(2) 쟁점토지는 지번별 경계는 불분명하였고, 처분청의 세무조사 당시 잡풀이 무수하게 자라고 있었으며, 쟁점토지 중 OOO에 원통형의 축산시설 악취탈취장치 2기가 설치되어 있었다.
(3) 청구인이 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면신청시 제출한 경작사실확인서상 청구인이 2001년 1월부터 2015년 3월까지 벼를 경작하였음을 인우보증한다고 되어 있으나, 청구인이 쌀소득등 보전직불금을 2005년부터 2010년까지 수령(2008년은 농지기반사업으로 제외된 것으로 보임)하였고, 2011년 이후에는 이를 수령한 사실이 없다.
(4) 위 경작사실확인서상 인우보증인 중 1명인 OOO은 청구인의 직계비속이며, 처분청이 나머지 2명에게 유선으로 확인한바, OOO는 쟁점토지의 위치를 모른다고 답변하였고, OOO은 농지를 취득한 후 초반에는 청구인이 경작을 하였으나 2010년부터는 경작 여부를 알지 못하며, 확인서에 도장만 찍어 주었다고 진술하였다.
(5) OOO의 지원으로 쟁점토지에 설치하였다는 액비저장조는 청구인이 아니라 직계비속인 OOO의 소유이고, 청구인이 콩을 거래(2014～2015년)하였다는 거래상대방의 확인서는 쟁점토지에서 콩을 자경하였다는 객관적인 증거로 인정하기 어렵다.
(6) 2014년에 촬영한 국토지리정보원의 항공사진상 쟁점토지 지상에 물건이 적치되어 있는 것으로 나타나고, 2013년 8월 및 2014년 5월 포털사이트 OOO 및 2012년 OOO에도 경작의 흔적 없이 물건들이 적치되어 있는 것으로 나타나며, 2015년 OOO상에도 주변 농지들은 고랑 등이 확인되나 쟁점토지는 나대지 상태임이 확인된다.
(7) 조특법 시행령 제66조 제5항에서 양도일 현재 농지인 경우에 한하여 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하도록 규정하고 있는바, 쟁점토지는 항공사진 등에 의하여 양도당시 농지가 아니라 나대지임이 확인되므로 처분청이 동 감면을 부인하고 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 조세특례제한법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면 】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상〔대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서“농업법인”이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상〕대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
(2) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면 】④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. (각 호 생략)
⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는소득세법 시행령제162조에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. (단서 생략)
(3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조【농지의 범위 등】① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장지소·농도·수로 등을 포함하는 것으로 한다.
(4) 농지법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "농지"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
7. "농지의 전용"이란 농지를 농작물의 경작이나 다년생식물의 재배 등 농업생산 또는 농지개량 외의 용도로 사용하는 것을 말한다. 다만, 제1호 나목에서 정한 용도로 사용하는 경우에는 전용(轉用)으로 보지 아니한다.
(5) 농지법 시행령 제2조(농지의 범위) ③ 법 제2조 제1호 나목에서 "대통령령으로 정하는 시설"이란 다음 각 호의 구분에 따른 시설을 말한다.
1. 법 제2조 제1호 가목의 토지의 개량시설로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설
2. 법 제2조 제1호 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 농작물 경작지 또는 제1항 각 호의 다년생식물의 재배지에 설치한 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설
(1) 청구인(1942년 출생, 남자)은 OOO에 소재한 쟁점토지(공부상 지목: 답)를 2001.1.2. 취득(취득가액: OOO원)하고 2015.3.25. 양도(양도가액: OOO원)하였으며, 청구인은 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 신청하였으나 처분청은 청구인의 쟁점토지 양도당시 농지가 아니라 나대지이었던 것으로 보아 동 감면을 배제하여 이 건 양도소득세 부과처분을 하였다.
(2) 청구인의 주민등록초본에 의하면 청구인은 주민등록초본이 최초로 작성된 1968년부터 현재까지 쟁점토지 소재지인 OOO에 주소를 두고 거주하는 것으로 나타나고, 청구인이 거주하는 OOO은 시내에서 멀리 떨어져 소수의 가구만이 거주하는 농촌으로 보이며, 항공사진상 청구인의 주소지 및 쟁점토지 소재지는 매우 넓은 농지들로 둘러싸여 있는 것으로 나타난다.
(3) 국세청 전산자료상 청구인은 2001년부터 2015년까지 다른 소득이 발생하거나 사업이력이 없는 것으로 나타나고, 청구인이 전업농민이라는 사실에 대하여는 청구인과 처분청 간에 별다른 다툼이 없다.
(4) OOO이 2017.5.11. 발급한 농지원부(최초 작성일: 1992.3.16.)상 청구인은 아래 <표>과 같이 농지 3필지 합계 9,357.60㎡를 자경하고 있고, 농지 5필지 합계 19,201.90㎡를 임차하여 경작하는 것으로 되어 있다. <표> 농지원부상 청구인의 경작농지 현황
(5) OOO이 2017.5.11. 발행한 조합원증명서상 청구인이 출자조합원으로 기재되어 있고, OOO가 2017.5.11 발행한 쌀소득등보전직불제 사업이력조회기록에 의하면 2005년부터 2010년까지 청구인에게 직불금을 지급한 것으로 되어 있다.
(6) OOO이 2017.5.11. 발행한 거래자별매출상세내역에 의하면 청구인이 2005.3.8.～2017.3.28. 기간 동안 비료, 면세유류, 농약, 시설원예자재 등을 구입한 내역이 나타난다.
(7) 청구인이 제출한 쟁점토지 인근주민들의 인우보증서에 의하면, 청구인이 쟁점토지를 성토하여 밭으로 만들었고, 쟁점토지에 고구마와 콩 등 밭작물이 심어져 있었으나 고사하였으며, 2015년 2월경 쟁점토지에 있던 퇴비 등을 정비하여 로터리 작업을 하는 것을 목격하였다는 등의 내용이 기재되어 있다.
(8) OOO 소재 ‘OOO’ 대표자 OOO의 확인서(2017.9.26.)에 의하면, 농민인 청구인으로부터 OOO 상당의 콩을 매수하였다는 내용이 기재되어 있다.
(9) 쟁점토지의 지상에는 2007년 설치된 청구인의 자녀 OOO 소유의 간이액비저장소 2기(각 200톤)가 있고, 전기요금 수납내역에 의하여 동 저장소에 설치된 기계장치를 작동한 사실이 확인된다.
(10) 처분청은 쟁점토지가 촬영된 2008년부터 2015년까지의 연도별 항공사진 등을 제출하였고, 청구인도 쟁점토지 양도일로부터 10개월 전 및 3개월 후, 조세심판관회의일(2018.10.10.) 현재의 현장사진 및 항공사진 등을 제출하였다.
(11) 청구인은 2014년 12월 급성 뇌출혈이 발병하여 수술을 받고 농사를 짓기 힘들어 쟁점토지를 2015년 3월에 양도하게 되었다고 주장하면서 그 근거로 OOO 병원에서 진단 및 수술받은 의무기록을 제출하였다.
(12) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 8년 이상 자경농지로서 양도소득세 감면대상 농지인지 여부를 결정함에 있어서 공부상 지목이 농지이더라도 양도일 현재 실제로 경작에 사용되고 있지 아니한 토지는 농경지로 사용되지 않고 있는 것이 토지 소유자의 자의에 의한 것이든 또는 타의에 의한 것이든 일시적으로 휴경상태에 있는 것이 아닌 한 양도일 현재 농지라고 볼 수 없어 양도소득세 비과세 대상인 토지에 해당하지 않는다고 보아야 할 것이나, 여러 사정에 비추어 그와 같은 농경장애 원인이 제거된다면 또다시 농경지로 이용될 수 있었다고 보여지는 경우에는 이는 일시적 휴경상태라고 보아야 할 것이고, 그와 같은 휴경상태 하에서 양도된 것이라면 이는 농지의 양도라고 보아야 할 것(대법원 1998.9.22. 선고 97누706 판결, 참조)인바, (나) 청구인의 주민등록상 주소 및 국세청 전산자료 등에 의하면, 청구인은 출생 후 쟁점토지를 73세에 양도(2015.3.25.)할 당시까지 OOO 소재 OOO에서 평생을 거주하였고, 다른 소득이 없는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구인은 농사만 지어온 전업농민으로 보이는 점, (다) 청구인이 거주하여온 OOO은 시내에서 멀리 떨어져 약 12가구가 부락을 형성한 농촌이고, 항공사진상 쟁점토지는 사방이 광활한 농지로 둘러싸여 있어 청구인이 단독으로 이를 농지 외의 용도로 개발하기는 어려워 보이는 점, (라) 청구인이 2011년에 논이었던 쟁점토지를 성토한 것은 당시 정부에서 쌀 생산량이 과다하여 대체작물 재배를 권장하였고, 인근에 위치한 비닐하우스를 보고 청구인도 시설작물을 재배하고자 밭으로 그 형질을 변경하기 위하여 한 것이라는 청구주장에 설득력이 있어 보이는 점, (마) 청구인은 쟁점토지와 그 인근의 소유 및 OOO로부터 임차한 여러 필지의 농지에서 벼 농사를 지어왔고, 청구인이 쟁점토지를 2001년 1월에 취득하여 8년 이상의 기간 동안 벼를 직접 경작한 사실에 대하여는 처분청도 이견이 없는 점, (바) 청구인은 쟁점토지를 밭으로 성토한 후 지력 향상을 목적으로 다량의 퇴비를 살포하고 콩·고구마 등의 밭작물을 재배하였다고 주장하고 있으며, OOO 소재 ‘OOO’에서 청구인으로부터 OOO 상당의 콩을 매수한 사실을 확인하고 있고, 청구인이 그 당시 쟁점토지 외에 소유 내지 임차한 농지들은 모두 벼를 재배하는 논으로 확인되는 점, (사)조세특례제한법제69조에 따른 8년 이상 자경한 농지에 대한 양도소득세 감면의 경우, 3년 이상 자경한 농지의 대토에 대한 양도소득세 감면과 달리 양도일 현재 농작물을 재배하고 있지 않더라도 농지에 해당하면 그 적용요건을 충족할 수 있는 것인 점, (아) 청구인이 쟁점토지 취득 당시는 59세이었으나 이를 양도할 당시(2015.3.25.)에는 73세의 고령이었고, 청구인이 2014년 12월에 뇌경색이 발병하여 OOO 병원에서 수술을 받는 등 건강문제로 농경에 애로가 있어 쟁점토지에서 다량의 밭작물을 재배하지 못하였거나 일시적으로 휴경상태에 있었다고 하더라도 쟁점토지의 경우 이러한 농경장애 요인이 없다면 언제든지 농경지로 이용될 수 있으므로 이를 농지로 보지 아니하는 것은 부당한 점, (자) 청구인이 쟁점토지를 양도(2015.3.25.)한 무렵인 2015년 6월에 촬영된 OOO 사진을 보면 작물을 재배할 수 있도록 로터리 작업(밭 갈기)이 완료되어 있는 것으로 나타나고, 조세심판관회의일 현재(2018.10.10.)의 현장사진상으로도 콩을 재배하는 농지임이 확인되는바, 쟁점토지가 성토된 후에는 농지가 아니라고 추단하는 것은 타당하지 아니한 점, (차) 쟁점토지에는 간이액비저장소가 설치되어 있고, 간이액비저장소는 세법상 농지로 인정하고 있으며, 동 비료 저장소는 악취가 발생하는 농업시설이어서 애당초 청구인이 쟁점토지를 농업 외에 다른 용도로 사용할 여지도 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점토지를 취득한 후 8년 이상의 기간 동안 농작물을 직접 경작한 사실관계에 다툼이 없고, 청구인이 이를 농지로 양도하여 계속하여 농지로 이용되고 있음에도 처분청이 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.