[요지] 청구인은 명의신탁한 계약서 외에 실제 계약서 및 실지거래가액의 지급내역 등 증빙자료를 제출하지 못하는 점,청구인이 쟁점토지의 실거래가액이라고 주장하는 취득가액 및 양도가액을 각 공시지가와 비교해 보면 청구인의 주장에 신빙성이 부족해 보이는 점 등에 비추어쟁점토지의 실지취득가액이 불분명하다고 인정되므로 환산가액을 적용하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 청구인은 명의신탁한 계약서 외에 실제 계약서 및 실지거래가액의 지급내역 등 증빙자료를 제출하지 못하는 점,청구인이 쟁점토지의 실거래가액이라고 주장하는 취득가액 및 양도가액을 각 공시지가와 비교해 보면 청구인의 주장에 신빙성이 부족해 보이는 점 등에 비추어쟁점토지의 실지취득가액이 불분명하다고 인정되므로 환산가액을 적용하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 1996년 쟁점토지를 총 OOO원에 매수하였음에도 조사청은 청구인이 구체적 입증을 못하므로 위 금액을 취득가액으로 인정할 수 없다는 주장이나, 쟁점토지의 매수는 1996년에 이루어진 일이므로 청구인의 토지매수대금 지급일자 및 지급금액을 현재 금융자료로 출력한다는 것은 불가능하고, 이 점에 관해서는 조사청도 인정하고 있는 것인데, 지금에 와서 위와 같은 금융자료가 현출될 수 없다는 점을 이유로 취득가액을 인정할 수 없다는 처분청의 주장은 부당하다.
(2) 설령 세월이 오래되어 청구인이 지급한 양도대금에 관한 금융전산자료를 현재 출력할 수 없다고 하더라도 원칙적으로 과세요건사실을 입증할 책임은 과세관청에 있는 것이므로 과세관청은 과세요건 사실의 존재를 입증하거나 적어도 과세요건 사실을 추정할 수 있는 사실을 입증하여야 한다고 할 것인데(대법원 2009.9.24. 선고 2009두7103 판결), 막연히 시간이 흘러 관련 금융기관에 금융자료가 남아 있지 않다는 점만을 들어 당시 기준시가를 기준으로 취득가액을 환산하여 과세처분을 한다는 것은 사실상 입증책임을 납세자에게 전가하는 것이다.
(3) 조사청은 취득가액은 실지거래가액에 대한 입증이 없다고 하여 기준시가에 의하여 산정하고, 양도가액은 확인된 실지거래가액으로 산정하여 양도차익을 산출한 것으로 보이는데, 통상 자산을 양도한 경우에 양도소득세 예정신고 및 확정신고가 없거나 그 신고시 실질거래가액을 증명하는 증빙서류의 제출이 없었던 경우 또는 그 신고시 제출한 증빙서류에 의하여 취득가액 또는 양도가액 중 어느 하나만의 실질거래가액이 확인되는 경우에는 그 뒤 실질거래가액이 확인되더라도 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 하고 실지거래가액에 의할 것은 아닌 것으로 보이므로(대법원 1994.12.13. 선고 94누11033 판결), 양도소득세 신고기간이 한참 지난 이 사건에서 과세관청이 양도가액만을 실지거래가액으로 하여 양도차익을 산정하는 것은 잘못된 것이다. (가) 청구인이 쟁점토지의 취득대금을 지급하였다는 간접자료가 전혀 존재하지 않는 것도 아니다. 즉, 청구인은 OOO에서 ㈜OOO이라는 상호로 건축 토목용 벽돌, 기와, 세라믹 등을 제조 판매하다가 OOO에서 레저, 숙박 사업을 시행하기 위하여 1994년 10월경 위 ㈜OOO을 처분하였고, 위 레저, 숙박사업을 시행하기 위하여 1995년 10월경 ㈜OOO을 설립하였으며, 이후 사업 목적 토지로서 쟁점토지를 매수한 것이다. (나) 청구인은 쟁점토지를 총 OOO원에 매수하였으며 그 매매대금 지급은 ㈜OOO 공장 및 기계설비 양도 대금, ㈜OOO의 차입금, OOO 명의의 OOO 대출금 등으로 충당하였고, 매매대금은 OOO원을 지급한 것으로 기억한다는 것이고, 실제 그 사실들을 입증하는 간접 증빙자료들이 존재한다. (다) 사정이 그렇다면 취득가액의 실지거래가액에 대한 입증자료가 전혀 없다고 단정하기 보다는 그 동안 세월이 많이 흘러 취득가액의 실지거래가액에 관한 직접적인 송금내역 등은 산입되었지만 다행히 그동안 청구인이 여러 소송 판결 및 개인파산면책 결정을 받는 과정에서 지금까지 가지고 있었던 일부 간접 증빙자료들은 남아있는 경우에 해당한다고 할 것이므로, 이러한 간접 증빙자료들의 증명력은 전혀 인정하지 아니하고 직접적인 송금내역이 담긴 금융자료를 제출하지 못한다고 하면서 기준시가를 이 사건 취득가액의 산정 기초로 삼아 이 사건 양도차익을 산정한 과세관청의 이 사건 처분은 위법하다.
(1) 조사청은 청구인이 쟁점토지를 취득하면서 매도인인 전소유자 OOO과 작성하였다는 취득계약서가 사후에 명의신탁을 위해 작성된 허위계약서로 판단됨에 따라 1996년 취득당시 실지거래가액을 확인하고자 청구인으로부터 실제 취득당시 거래가액을 입증할 수 있는 근거자료를 요구하였으나, 청구인은 쟁점토지 취득시 매매대금으로 직접 지급되었다고 볼 수 있는 객관적인 증빙자료의 제시는 일체 없었다. (가) 청구인은 쟁점토지 취득시 실제 지급된 매매대금은 청구인이 과거 운영했던 ㈜OOO의 1994년 공장매각대금과 OOO의 기존 및 신규 대출금 등으로 이루어진 것이라고 주장하나, 청구인이 제시한 증빙자료로는 쟁점토지 취득과 직접 관련된 내역이 확인되지 않고, 청구인은 쟁점토지에만 투자한 것이 아니라 청구인 개인 명의로 1996년까지 쟁점토지 인근에 대규모 토지(332,934㎡)를 취득한 사실이 있고, 1995년 ㈜OOO 법인을 설립하면서 법인 운영자금, OOO 대출금 이자지급 등으로 많은 금전을 사용하였을 것으로 추정되는 등 청구인이 제시한 증빙자료로는 쟁점토지 취득에 구체적으로 얼마의 금액이 지급되었는지 확인 자체가 불가능하며, 오히려 청구인도 막연히 상당금액이 소요되었을 것이라는 주장 외에는 객관적으로 이를 입증하지 못하고 있다. (나) 청구인이 쟁점토지의 취득과 관련하여 2건의 부동산매매계약서를 제출하면서 실제 취득계약서라고 주장하였으나, 1998.12.7. 작성된 취득계약서는 명의신탁하기 위해 작성된 허위계약서임이 이미 밝혀졌고, 1996.8.21. 작성된 취득계약서도 통상적인 부동산매매계약서 범주를 벗어난 사후에 작성된 허위계약서로 판정되는데도, 실제 취득가액에 대한 입증책임이 있는 청구인은 실제 거래대금에 대한 증거자료를 제시 못하였다. 이에 따라, 조사청은 관련 법령의 규정에 따라 취득가액이 불분명한 것으로 보아 명의수탁자인 OOO, OOO이 신고한 취득가액 OOO원을 부인하고 환산가액(양도가액이 실지거래가액이므로 실제 취득가액은 기준시가로 환산)으로 취득가액을 산정하였다.
(2) 청구인은 쟁점토지의 취득가액에 대한 과세요건사실을 입증할 책임은 과세관청에 있는 것이므로 사실상 입증책임을 납세자에게 전가시키는 것은 부당하다는 주장이나, (가) 쟁점토지의 취득계약서는 청구인의 주장에 의하면 OOO원이 넘는 고액의 거래이고 행정사 사무실에서 작성된 계약서 임에도 계약일자가 누락(일자 없이 연도와 월 표시)되어 있고, 통상적인 매매거래시 매도인의 주민등록증 대사를 통해 당사자의 인적사항을 확인하고 매매계약서에 정확하게 주소지 등 주요 내용을 기재하는데, 청구인이 제출한 계약서에는 매도인의 주민등록상 주소지가 아닌 쟁점토지 소재지가 기재되어 있고, 매수인도 OOO으로 OOO의 인적사항만 기재하였을 뿐 공동매수인인 3인에 대한 인적사항이 전체적으로 생략되었다. 또한, 매매계약서 작성시기가 1996년으로 당시 OOO 소재지 행정서사 사무실에서 작성된 매매계약서 임에도 통상적으로 사용되고 있던 부동산매매용 인쇄용지가 아닌 컴퓨터용 문서(워드프로세서)로 작성되는 등 청구인이 제시한 취득계약서의 내용은 전술한 바와 같이 일반적으로 통상 작성되어지는 부동산매매계약서로 볼 수 없을 정도의 비상식적인 오류와 중대한 하자로 인해, 처분청은 취득당시 실제 작성된 부동산매매계약서가 아닌 것으로 판단하였다. (나) 청구인이 제출한 취득계약서를 신뢰하기 어려운 상황에서 해당 거래에 대한 입증책임은 당연히 납세자에게 있다할 것인데, 법원에서도 이러한 부실한 계약서를 제출하는 경우에 대해 부동산매매계약서의 진정 성립을 인정할 수 없는 경우에는 실지거래가액을 확인할 수 없는 것(서울행정법원 2013.10.30. 선고 2013구단6346, 대법원 1997.6.27. 선고 96누5810)으로 판단하였고, 취득가액 등 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역의 것으로 입증책임이 납세자에게 있다(제주지방법원 2016.7.20. 선고 2015 구합 5010, 대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588, 대법원 2007.10.26. 선고 2006두16137)고 판시하여 그 입증책임이 납세자에게 있다는 것을 분명히 밝히고 있으므로 처분청의 입증책임을 청구인에게 전가시킨다는 주장은 잘못된 것이다. (3)청구인이 쟁점토지 취득대금과 관련하여 매매대금을 지급하였다는 간접자료가 존재하는데 이러한 간접자료의 증명력을 전혀 인정하지 아니하고 직접적인 송금내역이 담긴 금융자료를 제출하지 못한다고 하면서 신고한 취득가액을 부인하고 기준시가를 기초로 산정하여 결정한 당초 처분은 위법하므로 취소하여야 한다는 주장이나, (가) 처분청에서는 청구인에게 쟁점토지 취득과 관련하여 실제 거래금액을 객관적으로 확인할 수 있는 증빙자료의 제출을 요구하였으며 청구인이 실제 거래금액을 입증시킬 수 있는 객관적인 증빙자료를 제시하지 못하자, 처분청은 청구인이 쟁점토지 취득시기인 1996년의 금융거래흐름을 확인해 실제 지급된 거래금액을 밝히고자 금융거래 추적조사까지 실시하였으나, 청구인의 금융계좌에서 쟁점토지 매도인인 청구외 OOO에게 직접 송금 내지 고액의 매매대금을 지급하기 위해 인출된 정황도 전혀 확인되지 않았다. (나) 청구인에 대한 조사기간 중 청구인은 쟁점토지의 취득과 관련하여 거래대금을 명백히 확인할 수 있는 직접적인 증빙자료는 없지만 청구인이 과거 대표이사 겸 과점주주로 운영하였던 ㈜OOO과 쟁점토지를 이용하여 콘도 레저업을 운영하기 위해 설립하였던 ㈜OOO와 관련된 증빙자료를 간접적인 자료로 제시하였으나, 청구인이 제시한 증거자료는 청구인이 당시 운영했던 법인의 규모, 재정상태, 차입금 현황 등에 대해서 어느 정도 가늠할 수는 있지만, 이러한 법인과 관련된 증거자료가 쟁점토지의 실지거래가액과 직접 연관되어 있다던가, 설령 연관되어 있다고 하더라도 구체적으로 얼마의 금액이 청구인이 운영하던 법인의 자금에서 유출되어 청구인이 개인적으로 취득한 쟁점토지의 구입대금으로 사용되었는지가 구체적으로 입증되지 않는 이상 쟁점토지의 실지거래가액으로 인정될 수 없다. (다) 쟁점토지에 대한 실지거래가액을 산정하는데 있어서 구체적이고 객관적인 증빙자료 내지 통상적으로 거래금액을 볼 수 있을 정도의 객관적 사실관계가 명확하여야만 거래금액으로 인정하는 것이지 막연한 추정과 추측만으로는 실제 거래금액을 확정할 수는 없는 것이다. 따라서, 쟁점토지에 대한 취득당시 실지거래가액이 확인이 되지 않아 불분명한 경우에 해당되어 관련 규정에 따라 적법하게 취득가액을 환산가액으로 산정하여 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지[공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제95조【양도소득금액】① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다. 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다.
② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도 당시의 기준시가에 의한다. 제97조【양도소득의 필요경비의 계산】① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 취득가액
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.
2. 그 밖의 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서, 같은 호 나목(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다), 제7항(제1호 다목이 적용되는 경우는 제외한다) 또는 제114조 제7항(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다)의 금액에 자산별로 대통령령으로 정하는 금액을 더한 금액. 다만, 제1항 제1호 나목에 따라 취득가액을 환산가액으로 하는 경우로서 가목의 금액이 나목의 금액보다 적은 경우에는 나목의 금액을 필요경비로 할 수 있다.
(2) 소득세법 시행령 제176조의2【추계결정 및 경정】① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우
2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제2조제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우
② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.
1. 법 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 주식 등이나 법 제94조 제1항 제4호의 규정에 의한 기타자산의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 양도당시의 실지거래가액, 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가
(1) 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 조사청은 청구인이 1996.8.21. 쟁점토지를 청구인의 친동생인 OOO, 사촌인 OOO, 매제인 OOO에게 명의신탁하여 취득한 것으로 확인하였고, 이와 관련하여 청구인과 처분청 사이에 다툼은 없다. (나) 청구인은 쟁점토지를 취득한 이후 10필지로 분할하여 2012년 쟁점토지의 일부분을 다음 <표1>과 같이 OOO에게 양도하였고, OOO 명의로 신고한 양도소득세를 신고서의 양도가액 및 취득가액이 모두 실지거래가액이라고 주장하고 있다. (다) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 취득할 당시의 양도소득세는 기준시가 신고가 원칙이어서 쟁점토지의 취득 당시 인근 번지의 실제 매매사례가액을 확인할 수는 없었으므로 취득가액으로 환산가액을 적용하였다. 한편, 청구인이 쟁점토지의 취득시 실지거래가액이라고 주장하는 금액 및 처분청이 취득가액으로 환산한 금액과 쟁점토지의 기준시가를 비교하면 다음 <표2>와 같다. (라) 청구인은 다음 <표3>과 같이 쟁점토지의 양도소득세 신고시 취득가액을 실지거래가액으로 신고하였고, 그 증거자료로 OOO에게 명의신탁하여 취득한 부동산매매계약서 사본 2매를 제출하였다.
1. 조사청은 청구인이 제출한 쟁점토지의 취득매계약서 사본은 청구인이 쟁점토지를 OOO 등에게 명의신탁한 매매계약서이므로 신뢰하기 어렵고, 작성 형태 및 내용이 통상적으로 작성되어질 것으로 기대되는 매매계약서 형식과 상당한 거리가 있어 취득계약서의 진위여부를 먼저 판별하기 위해 청구인에게 취득계약서의 원본을 제출 요청하였으나, 청구인은 원본 계약서를 보관하고 있지 않아 제출하지 못하였다는 주장이다.
2. 청구인은 쟁점토지의 취득계약서는 쟁점토지를 취득하면서 OOO을 포함하여 친·인척 명의를 빌려 명의신탁할 목적이었으므로 취득계약서 작성시에는 매수인 란에 OOO으로 기재한 것이며, 이후 쟁점토지의 소유권이전등기 명의를 OOO 등 3인 공동명의(각자 지분율 1/3)로 등재하여 오다가 1998년 OOO이 금융권에 문제가 될 것을 예상하여 그의 지분 1/3을 OOO으로 명의변경하면서 다시 취득계약서를 작성하게 된 것이라는 주장이다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지의 취득가액을 취득계약서상의 실거래금액으로 인정해야 한다는 주장이나, 청구인은 쟁점토지를 명의신탁하여 취득하기 위해 타인 명의로 허위 계약서를 작성하였고, 청구인이 실지거래가액이라고 주장하는 취득가액은 허위 계약서상의 거래금액으로 이를 쟁점토지의 취득가액으로 인정하기는 어려운 점, 청구인은 명의신탁한 계약서 외에 실제 계약서 및 실지거래가액의 지급내역 등 증빙자료를 제출하지 못하는 점, 청구인이 쟁점토지의 실거래가액이라고 주장하는 취득가액은 당시 공지지가의 45배(환산가액은 공시지가의 12배)에 달하고, 양도가액과 비교했을 때 16년 보유하는 동안 1.28배 상승한 것으로 나타나고 있어, 같은 기간 공시지가는 6.2배 상승한 것과 큰 차이가 발생하고 있는 등 청구인의 주장에 신빙성이 부족해 보이는 점 등에 비추어 쟁점토지의 실지취득가액이 불분명하다고 인정되므로 처분청이 환산가액을 적용하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.