[요지] 신용불량자라 하여 당해 법인의 경영활동을 제한하는 법률 등은 확인되지 아니하고, 법률상 신용불량자라는 사실이 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적으로 인정되기 어려워 보이는 점, 쟁점주식 등을 명의신탁하여 과점주주의 요건을 벗어나 출자자의 제2차납세의무를 회피한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주식 등의 명의신탁에 조세회피 목적이 있는 것으로 보아 청구인들에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
[참조결정] 조심2011구0893 / 조심2010서0309
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
(1) 명의신탁에 있어 조세회피와 상관없는 뚜렷한 이유가 있고 조세회피결과가 없으므로 조세회피목적의 성립 유무를 개연성만 가지고 판단할 수 없다. 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 단정할 수는 없는 것(대법원 2009.4.9. 선고 2007두19331 판결 외 다수)이므로 “명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에는 위 조항 단서를 적용하여 증여의제로 볼 수 없는 것이어서 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 수 있는 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만이 있는 경우 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없다(대법원 2006.5.12. 선고 2004두7733 판결 외 다수). 이 건 명의신탁자는 명의신탁 당시부터 현재까지 명의신탁의 뚜렷한 이유로써 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 일반인이라면 의심을 가지지 아니할 정도의 입증이 가능한 신용불량자로 존재하고 있어 법인사업체를 정상적으로 경영하는데 있어서 사실상 현실적으로 대표이사 또는 주주로 등재할 수 없는 어려운 상황에 있었다. 기업경영을 위해서 주식을 명의신탁할 수밖에 없었기 때문에 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되지 않았다 할 수 있고, 최초 명의신탁 당시부터 현재까지 경미한 경우라 할지라도 조세회피결과가 전혀 없었으며 조세경감의 결과에 대하여 처분청은 입증하지 못하고 있다. 따라서 명의신탁에 대한 조세회피목적이 아닌 명의신탁의 목적이 뚜렷하게 존재하고, 명의신탁에 따른 조세회피결과가 전무하므로 처분청의 주장과 같이 조세회피의도가 부수적으로라도 있었다거나 조세경감의 결과가 존재할 수 있다는 개연성만으로 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없다.
(2) 조세회피와 상관없는 다른 목적의 존재여부를 판단함에 있어서 조세회피목적의 부존재를 추단할 수 있는 현실적인 사정으로도 조세회피목적이 없는 명의신탁이라고 볼 수 있다. 조세회피와 상관없는 뚜렷한 다른 목적 존재 여부를 판단함에 있어서 회사업무의 번거로움의 회피, 사회적 비난의 회피, 명의회복에 따른 번잡한 절차 회피 등과 같이 사실상의 제한이 있는 경우에도 조세회피목적의 부존재를 추단할 수 있는 사정이 있는 것으로 보아 조세회피목적이 없다고 대법원 판례에서 인정하고 있다. 은행여신거래기본약관 및 OOO 보증규정 시행세칙 제5조에 대표이사 또는 최다출자자가 해당법인에 대한 연대보증을 하여야 하고, 사업경영에 있어 필수라 할 수 있는 금융기관으로부터 필요자금 차입 및 건설공사에 따른 계약체결, 하자보증, 선급금수령 등이 이 건명의신탁자가 대표이사나 주주로 등재되어 있으면 신용회복이 되지 않아 사업의 영위가 불능할 정도로 제한을 받을 수밖에 없으며, 최다출자자가 또는 대표이사가 신용불량 상태로는 금융기관으로부터의 각종 여신규제와 건설공사에 따른 보증 제한이 현실적으로 따를 수밖에 없으므로 사실상 경영활동에 제한을 받게 된다. 유사사례로 금융감독위원회에 대한 신고 등 행정규제 회피(대법원2008.11.27. 선고 2007두24302 판결), 보증인 자격 요건을 갖추기 위함(부산고등법원 2007.07.13. 선고 2007누535 판결), 신용불량자로 본인 명의로 주식거래 등을 하는 것이 불가능한 경우(조심 2011구893, 2012.02.17., 신용불량에서 벗어나자마자 바로 명의환원) 등에 대하여 명의신탁자에게 조세회피목적이 없었다고 보았으며 명의신탁자 OOO이 실질적으로 신용이 회복되는 2019년에 바로 명의를 환원할 것이다.
(3) 최초 명의신탁 시점부터 현재까지 명의신탁에 따른 조세회피결과가 전무하다. 명의신탁의 목적이 뚜렸하게 존재하고, 최초 명의신탁 시점부터 현재까지 처분청이 주장하는 배당소득에 대한 누진세율 회피, 과점주주에 대한 제2차 납세의무 회피 등의 조세회피결과가 전무하므로 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없고 배당가능이익이 존재하더라도 실제로 배당을 실시한 적이 없다면 조세회피 목적이 있다고 볼 수 없다고 본 사례도 있다. 나.처분청 의견
(1) 이 건 명의신탁자의 부득이한 사유로 인해 이 건 명의수탁자들은 단지 명의대여만을 대여하였으므로 조세회피목적이 없다 할 수 있는지 여부 (가) 명의신탁재산에 대한 증여의제 규정은 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 국세기본법상 실질과세원칙에 대한 예외로 인정한 것이고, 상증세법 제45조의2 제3항은 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 및 실제 소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정한다고 규정하고 있으므로 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 점은 이를 주장하는 명의자가 입증하여야 하는바, 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 일반인이라면 의심을 가지지 아니할 정도의 입증을 다하여야만 하고 또한 조세회피목적은 조세회피의 개연성만 있으면 성립한다고 할 것이다. (나) 이 건 명의신탁자는 쟁점법인의 실사업주로서 쟁점법인을 인수할 당시 제3자 명의로 주식을 명의신탁하여 법인을 운영하였으며, 이 건 명의수탁자들은 이 건 명의신탁자가 신용불량자이기에 주주등재 당시 금융기관 및 OOO에 대한 연대보증을 할 수 없어 보증서 발급에 제한을 받는 등 정상적인 사업을 영위하기 어려워 불가피한 사유로 주식을 명의신탁하였기에 조세회피 목적이 없다고 주장하나, 이 건 명의신탁자가 쟁점법인을 인수할 당시 신용불량자였다는 사실에는 다툼이 없으나, 신용불량자라는 점 때문에 사업자금 대출을 용이하게 받기 위하여 명의신탁을 하였다 하더라도 이러한 사정만으로 조세회피목적이 없었다고 단정할 수는 없고, 또한 OOO에 문의한 바, OOO 내부규정에 의하면 건설업체의 대표자가 연대보증채무를 부담하는 것이 원칙이며, 대표자가 기타 사유로 연대보증이 어려울 시 최다주식보유자로 보증이 대체 가능한 것으로 규정되어 있으므로, 즉 대표이사가 신용불량인 경우에는 보증서 발급에 제한이 따르나 주주가 신용불량인 경우에는 영향을 받지 않은 것으로 확인되어 명의신탁이 불가피하다는 주장은 설득력이 없다. 따라서, 주주가 신용불량자라 하더라도 명의신탁에 대한 조세회피목적이 없다고 단정할 수 없으며, 청구인들이 주장하는 내용과 같이 반드시 건설공사에 따른 계약체결, 하자보증, 선급금 수령 등 사업 영위가 불가능할 정도로 경영활동에 제한을 받는다고 볼 수는 없는 것이다. (다) 2009년 4월 작성된 OOO과 이 건 명의신탁자 간의 법인(건설업) 및 주식 양도 양수 계약서에 의하면, 쟁점법인의 실제 주주는 이 건 명의신탁자(지분 100%)이며, 주식 대금 전액을 이 건 명의신탁자가 이체하였음이 확인되었으며, 이 건 명의수탁자들OOO에게 각 지분을 나눠서 과점주주가 되는 것을 방지하여 명의신탁하였음이 확인되었는바, 청구인들의 주장대로 조세회피 목적이 아닌 단순 명의대여라면 번거롭게(추후 명의수탁자의 실제 소유권 주장, 기타 사유로 재차 명의신탁 등의 번거로움) 5명에게 명의신탁할 것이 아니라 1명에게만 명의신탁하면 될 것임에도 5명에게 지분을 분산하여 명의신탁한 것은 향후 이 건 명의신탁자가 궁극적으로 부담해야 할 주식배당소득에 대한 합산으로 인한 누진세율 회피, 주식 양도 시 양도소득 기본공제의 중복적용, 이 건 명의수탁자들 모두가 과점주주 지위를 벗어남으로써 출자자의 2차 납세의무 등 국세 회피 및 과점주주로 인한 지방세법상의 간주취득세 등을 회피하려는 의도가 분명한 것으로, 즉 명의신탁 당시 1명이 아닌 5명에게 분산하여 신탁한 행위 자체에 조세회피 의도가 명백하게 드러난다고 할 것이다. (라) 상기와 같이 청구인들은 이 건 명의신탁자가 신용불량자이기에 불가피한 사유로 쟁점주식을 명의신탁하였다고 주장하고 있으나, 이 건 명의신탁자가 쟁점법인의 실질적 최대주주로 신용불량자라 하여 반드시 사업영위가 불가능할 정도로 경영활동을 제한받는다고 볼 수 없으며, 과점주주의 지위를 벗어나게 하기 위해 당초부터 1명이 아닌 5명으로 명의를 분산하여 신탁한 점으로 볼 때 명의대여만 했을 뿐 조세회피의 목적이 없었다고 봄은 타당하지 않다.
(2) 명의신탁 당시와 그 후 회피된 조세가 없는 지 여부 조세회피목적의 유무는 실제 명의신탁을 할 당시를 기준으로 하여야 하고 구체적으로 조세회피 결과가 발생하지 않았다는 사정만으로 조세회피목적이 없다고 단정할 수는 없고, 이 건 명의신탁자가 쟁점주식을 명의신탁함으로써 ① 장차 배당소득을 합산과세하는 경우 종합소득세를 회피할 가능성이 있는 점, ② 명의신탁 주식을 양도 시 양도소득기본공제를 중복으로 적용받는 점, ③ 명의신탁 주식을 제3자를 통하여 특수관계자에게 증여 시 분산증여에 따른 증여세 누진세율의 적용을 회피할 가능성이 있는 점, ④ 쟁점법인이 체납·결손처분을 받을 경우 과점주주에 따른 출자자의 제2차 납세의무를 회피 및 지방세법 상 과점주주의 간주취득세를 회피 할 수 있는 점 등을 감안하면, 명의신탁재산의 증여의제는 다른 목적과 아울러 조세회피 의도가 부수적으로라도 있었다고 인정되면 그 개연성만으로도 성립하는 것으로 조세 회피혐의는 충분한 것으로 봄이 타당하다. 3.심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조[실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는국세기본법제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식등”이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 “주주등”이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가소득세법제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는증권거래세법제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는법인세법제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 다.사실관계 및 판단
(1) 이 건 명의신탁자가 이 건 명의수탁자들에게 쟁점주식 등을 명의신탁한 사실에 대해서는 청구인들과 처분청간에 다툼이 없고, 청구인들은 쟁점주식의 명의신탁이 조세회피의 목적이 없음을 주장하나 처분청은 쟁점주식의 명의신탁이 상증세법 제45조의2 제1항의 명의신탁 증여의제 규정의 적용대상이라고 보아 이 건 증여세를 과세하였다.
(2) 처분청의 청구인들에 대한 자금출처조사 종결보고서에는 ‘이 건 명의수탁자들의 쟁점주식 등 취득에 대한 자금출처를 조사한바, 이 건 명의신탁자의 여러 가지 세무상 문제점을 회피하기 위해 명의신탁하였음이 이 건 명의수탁자들의 확인서 및 이 건 명의신탁자의 진술서에 의해 확인되므로 상증세법 제45조의2 제1항의 명의신탁 증여의제 규정에 따라 증여세를 과세한다’고 기재되어 있다.
(3) 쟁점법인 및 주식 양도·양수 계약서에 의하면, OOO과 이 건 명의신탁자 간에 2009.4.28. 양도가액 OOO에 매매계약을 체결하였음이 나타나고, 대금지급은 이 건 명의신탁자가 OOO에게 2009.4.29. 무통장입금으로 3OOO, 2009.6.10. 수표로 OOO을 지급하였음이 확인된다.
(4) 이 건 명의수탁자들이 제출한 확인서에는 ‘본인은 쟁점법인의 직원(지인, 누이 등)으로 OOO이 개인 파산신고 상태로 쟁점법인을 인수 및 설립할 수 없어 OOO의 부탁으로 명의만 빌려줬을 뿐 쟁점주식등의 실제 소유자는 OOO임을 확인하고, 본인은 실제 주주가 아니였기에 배당금 수령, 주주총회 참석, 임원의 임명에 대한 의견 등 주주로서 어떠한 권리를 행사한 사실이 없으며, 주식취득자금을 본인이 직접 지출한 사실이 없음을 확인한다.’고 기재되어 있다.
(5) 청구인들이 제시한 법원 판결문에 의하면, 이 건 명의신탁자는 대여금 사건의 지급명령이 확정된 후 6개월 내에 금OOO 및 그 지연이자에 관한 채무를 이행하지 아니하였으므로민사집행법제71조 제1항에 의하여 채무불이행자명부 등재되는 것으로 결정OOO되었고,회생 및 파산에 관한 법률제564조 제1항에서 정한 면책불허가사유에 해당하는 사실이 인정되지 아니한다 하여 면책 결정OOO되었으며, OOO 면책사건에서 면책받은 사실이 인정된다 하여민사집행법제73조 제1항에 의하여 채무불이행자명부말소 결정OOO되었음이 나타난다.
(6) 이 건 명의신탁자는 심판청구일 현재까지 쟁점주식 등에 대한 명의를 환원하지 않은 것으로 확인된다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식 등을 명의신탁함에 있어 불가피한 사유가 있었고, 조세회피목적이 없었으므로 청구인들에게 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 신용불량자라 하여 당해 법인의 경영활동을 제한하는 법률 등은 확인되지 아니하고(조심 2010서309, 2010.6.30., 참조), 법률상 신용불량자라는 사실이 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적으로 인정되기 어려워 보이는 점, 이 건 명의신탁자는 신용불량자인 상황에서 쟁점법인 및 주식회사 세운, 피어산업 주식회사의 주식을 취득하여 대금을 지급하였고, 쟁점주식 등을 다수의 이 건 명의수탁자들에게 명의신탁하여 과점주주의 요건을 벗어나 출자자의 제2차 납세의무를 회피한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주식 등의 명의신탁에 조세회피 목적이 있는 것으로 보아 청구인들에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다. <별지> 청구인들 명세 및 고지내역 (단위: 원)