합병으로 인한 쟁점토지의 소유권이전이「지방세특례제한법」제78조 제5항 제2호의 추징요건인 매각ㆍ증여에 해당하는지 여부

[참조결정] 조심2014지1234 / 조심2016지0855

[주 문] OOO시장이 2017.6.9. 청구법인에게 한 취득세 OOO농어촌특별세 OOO지방교육세 OOO의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요 가.OOO주식회사(이하 “피합병법인”이라 한다)는 2013.12.20. OOO외 3필지 공장용지 17,373.3㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 OOO로부터 취득하고, 2013.12.27. 지방세특례제한법 제78조 제4항에 따라 감면받았다.

• 나. 처분청은 청구법인이 2014.7.1. 피합병법인과 합병한 것을 확인하고 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호에 따라 2017.6.9. 청구법인에게 취득세 등 합계 OOO(취득세 OOO농어촌특별세 OOO지방교육세 OOO)을 부과·고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2017.8.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 지방세특례제한법은 취득세의 추징사유로 ‘매각 또는 증여’의 의미에 대하여 명시적으로 규정하지 않고 있다. 일반적으로 매각이란 특정 상대방에게 대가를 받고 물건이나 권리 따위를 넘기는 경우를 의미하고, 증여란 위와 같이 물건이나 권리 따위를 넘기면서 그 대가를 받지 않는 경우를 의미하는바, 매각이나 증여는 유상이나 무상의 개별적인 취득원인에 의하여 개개의 권리가 이전되는 특정승계를 전제로 한 개념이다. 조세심판결정(조심 2016지855, 2017.5.11.)에서도 매각이란 상대방에게 대가를 받고 물건이나 권리 따위를 넘기는 특정승계를 의미하는 것이므로 그것과는 다른 법인 분할에 따른 자산의 승계를 같이 보기는 어렵다고 하여 자산이 포괄적으로 승계되는 경우에는 추징사유에 해당하지 않는다고 결정하였으며, 매각에 분할이 포함된다고 보는 것은 유추 또는 확장해석으로 조세법률주의 원칙에 위반된다고 결정(조심 2014지1234, 2015.4.21.)하였다. 또한, 감사원(감심 2007-130, 2007.9.20.)에서 매각은 상대방으로부터 대금을 지급받고 부동산의 소유권을 양도하는 특정승계를 의미하는 것으로서, 2개 이상의 회사가 상법에 규정된 절차에 따라 합쳐지면서 합병 이후의 존속 또는 신설되는 회사가 소멸하는 회사의 권리의무를 포괄승계하는 합병의 경우까지 포함된다고 보는 것은 확장 또는 유추해석으로 허용될 수 없다고 판단하였다. 지방세특례제한법 제78조 제4항의 입법취지는 산업단지 내의 공장건설 촉진을 통하여 경제발전을 도모하고 산업단지의 사용 및 투자를 활성화하는 것으로서, 피합병법인이 쟁점토지를 취득하였고 청구법인이 공장 등을 건축하여 사업에 사용하면서 경제발전에 이바지하고 있는바, 합병이 있었다는 사정만으로 취득세 등을 추징사유에 해당한다고 해석하는 것은 부당하다. OOO은 국내에 생산법인(피합병법인)과 판매법인(청구법인)을 운영하다가 인사 및 업무관리의 중복 등으로 비용이 많이 발생하는 문제가 발생하였고, 이러한 문제를 개선하기 위하여 합병하게 되었다. 청구법인은 쟁점토지를 취득한 후 2014.3.24. 공장건축허가를 받아 2014.4.22. 착공하여 공장건축 절차를 진행하였으며, 합병 이후 청구법인은 공장 등의 건축을 완료하여 밸브 등의 제품을 개발하고 생산하고 있다. 또한, 행정자치부(지방세운영과-3352, 2013.12.16.)에서 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호의 추징사유로 규정하고 있는 매각은 상대방으로부터 대금을 지급받고 부동산의 소유권을 양도하는 특정승계를 의미하는 것으로 2개 이상의 회사가 상법에 규정한 절차에 따라 합쳐지면서 합병 이후에 존속하는 회사가 소멸하는 회사의 권리의무를 포괄승계하는 합병의 경우까지 포함된다고 볼 수 없을 것으로 판단된다고 유권해석하였다. 청구법인은 과세당국의 견해표명을 아무런 귀책 없이 신뢰하였고, 쟁점토지를 취득하면서 취득세 등을 감면받았다. 과세당국이 당초의 견해표명에 반하여 처분을 한다면 이는 신의성실의 원칙에 반하는 것이므로 위법하다.
• 나. 처분청 의견 지방세법 제6조 제1호에서 ‘취득’이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제15조 제1항 제3호에서 ‘법인의 합병으로 인한 취득’을 규정하여 합병으로 취득하게 되는 부동산 등에도 취득세의 납세의무가 성립된다고 규정하고 있다. 청구법인은 스스로 합병을 취득으로 간주하여 감면신청을 하였으면서도 처분청의 피합병법인의 합병으로 인한 취득세 추징은 특정승계에 의한 매각 등이 아니라고 주장하는 것은 ‘취득’에 대한 개념에 비추어 볼 때 상당한 논리적 모순이 있다. 지방세법 제11조 및 제15조 제1항 제3호는 법인의 합병으로 인한 취득을 취득세의 과세대상으로 삼으면서 그 세율의 특례만을 규정하고 있을 뿐이고, 따라서 지방세법은 소유권 이전의 형식에 의한 취득의 모든 경우를 취득세 과세대상으로 파악하여 존속·신설법인이 소멸법인의 자산을 이전받는 형식 자체를 취득세의 과세대상인 ‘취득’으로 파악하는 것으로 보이는 점 등을 고려하여 흡수합병을 통하여 부동산을 이전받은 것은 처분한 것에 해당한다고 하여 취득세를 감면받고 2년 이내에 법인 합병으로 소멸된 경우 취득세 추징대상이 된다고 판단(대구지방법원 2015.2.11. 선고 2014구합2104 판결 참조)하였고, 법인의 합병으로 인하여 취득한 토지는 무상취득으로 봄이 상당하다고 하였다(대법원 2000.10.13. 선고 98두19193 판결 참조). 행정자치부(지방세특례제도과-2200, 2016.8.23.)에서도 ‘매각·증여’라 함은 유상·무상을 불문하고 취득자가 아닌 타인에게 소유권이 이전되는 모든 경우를 의미하는 것이라고 하며 합병으로 소유권이 이전되는 경우 취득세 추징대상이라고 하였다. 당초 피합병법인이 쟁점토지를 취득할 당시 제출한 사업계획서를 보면, 공장 준공 후 계속적인 투자와 재원 조달을 통해 향후 지역경제에 기여할 것으로 설명하고 있고, 향후 5년간 추정재무제표를 보더라도 2013년 감면 당시보다 600% 이상 높은 순매출을 목표로 하고 있다. 처분청은 이러한 모든 부분을 참고하여 그에 맞는 투자와 지역경제에 이바지 할 수 있기를 기대하며 감면규정에 따라 감면하였으나, 청구법인은 인사, 업무관리가 중복되는 등 비용이 많이 발생하는 등 비효율이 발생하고, 통상 외국계기업은 한 나라에 하나의 법인만을 운영하는 것이 일반적이라고 하여 감면신청 후 1년도 안되어 흡수합병하였다. 지방세특례제한법에 규정된 감면혜택을 받고자 하는 기업체가 감면조건에 해당하지 않아 감면받지 못한 사례가 많다. 이러한 기업체들이 감면요건에 맞는 기업체를 설립하고 감면을 받은 상태에서 합병을 하면 처분청에서는 합병이 감면추징 요건에 해당하지 않아 추징하지 못하게 될 것이며, 이러한 사례를 통해 조세 탈루의 목적으로 악용하는 사례가 빈번히 발생할 것이므로 이 건 처분은 정당하다. 처분청은 쟁점토지에 대한 취득세 등의 부과처분과 관련하여 청구법인에게 합리적이고 정당한 기대를 가지게 할 만한 공적인 견해표명을 한 적이 없으므로 신의성실 원칙에 위배된다는 청구주장은 타당하지 아니하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 합병으로 인한 쟁점토지의 소유권이전이 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호의 추징요건인 매각·증여에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법률

(1) 지방세특례제한법(2014.01.01. 법률 제12175호로 개정되기 전의 것) 제78조 [산업단지 등에 대한 감면] ④ 제1호 각 목의 지역(이하 "산업단지등"이라 한다)에서 취득하는 부동산에 대해서는 제2호 각 목에서 정하는 바에 따라 지방세를 감면한다.

1. 대상 지역

• 가. 산업입지 및 개발에 관한 법률에 따라 지정된 산업단지
• 나. 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률에 따른 유치지역
• 다. 산업기술단지 지원에 관한 특례법에 따라 조성된 산업기술단지

2. 감면 내용

• 가. 산업용 건축물등을 건축하려는 자(공장용 부동산을 중소기업자에게 임대하려는 자를 포함한다)가 취득하는 부동산에 대해서는 2014년 12월 31일까지 취득세를 면제한다.
• 나. 산업단지등에서 산업용 건축물등을 대수선하여 취득하는 부동산에 대해서는 2014년 12월 31일까지 취득세의 100분의 50을 경감한다.
• 다. 가목의 부동산에 대한 해당 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년간 재산세의 100분의 50을 경감(수도권 외의 지역에 있는 산업단지의 경우에는 면제)한다.

⑤ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 그 해당 부분에 대해서는 제4항에 따라 감면된 취득세 및 재산세를 추징한다.

1. 정당한 사유 없이 그 취득일부터 3년이 경과할 때까지 해당 용도로 직접 사용하지 아니하는 경우

2. 해당 용도로 직접 사용한 기간이 2년 미만인 상태에서 매각(해당 산업단지관리기관 또는 산업기술단지관리기관이 환매하는 경우는 제외한다)ㆍ증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우

⑥ 제2항 및 제4항에 따른 공장의 업종 및 그 규모, 감면 등의 적용기준은 안전행정부령으로 정한다.

(2) 조세특례제한법(2014.12.23. 법률 제12853호로 개정되기 전의 것) 제120조 [취득세의 면제 등] ② 대통령령으로 정하는 합병에 따라 양수하는 재산을 2014년 12월 31일까지 취득하는 경우에는 지방세법 제15조 제1항에 따라 산출한 취득세를 면제한다. 다만, 해당 재산이 지방세법 제15조 제1항 제3호 단서에 해당하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 금액을 빼고 산출한 취득세를 면제한다.

1. 지방세법 제13조 제1항에 따른 취득 재산에 대하여는 같은 조에 따른 중과기준세율(이하 "중과기준세율"이라 한다)에서 100분의 300의 세율을 적용하여 산정한 금액

2. 지방세법 제13조 제5항에 따른 취득 재산에 대하여는 중과기준세율에서 100분의 500의 세율을 적용하여 산정한 금액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) 부동산등기부등본에 의하면, 피합병법인은 2013.12.19. 쟁점토지를 OOO로부터 OOO에 취득하고 매매를 원인으로 하여 소유권이전하였으며, 청구법인이 2014.7.1. 회사합병을 원인으로 하여 쟁점토지를 취득하였다. (나) 법인등기부등본에 의하면, 피합병법인은 2006.4.19. 밸브류 제작 및 판매업으로 설립되었고, 청구법인은 1992.3.30. 밸브류 수출입, 판매업 등으로 설립되었으며, 피합병법인은 2014.7.1. 청구법인과 합병으로 해산되어 2014.7.4. 등기폐쇄되었다. (다) 건물등기부등본 및 건축물대장에 의하면, 2014.3.27. 쟁점토지에 신축허가를 받아 3동의 공장 건물을 착공하여 2014.12.5. 사용승인받고, 청구법인이 2014.12.23. 소유권보존등기한 것으로 나타난다. (라) 피합병법인은 2013.12.27. 쟁점토지 취득에 따른 취득세 감면신청을 하여 감면받았으나, 처분청은 2017.6.9. 피합병법인이 유예기간내 소유권이전(합병)함에 따라 취득세 등을 추징한 것으로 나타난다. (마) 청구법인은 2014.8.21. 조세특례제한법 제120조 제2항 규정의 법인합병에 따른 지방세 감면신청을 하였고, 처분청은 2014.8.22. 지방세특례제한법 제183조의 규정에 따라 감면결정한 것으로 나타난다. (바) 피합병법인이 쟁점토지 취득 당시 제출한 사업계획서에 의하면, 향후 5년간 지역 및 지역경제 기여효과, 향후 10년간 사업서 전망, 세부사업계획 등이 기재되어 있다.

(2) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 아래와 같이 항변하였다. (가) 처분청은 지방세특례제한법상 취득세 ‘추징’의 요건을 지방세법상 취득세 ‘부과’ 요건과 혼동하고 있다. 대법원은 “구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제1호와 제4호가 정한 부당행위계산부인은 자산의 특정승계나 현물출자를 전제로 한 규정이므로 합병에 의한 포괄승계인 이 사건 채권의 승계에는 적용될 수 없다”고 판시하였는바(대법원 2015. 1. 15. 선고 2012두4111 판결), 대법원도 ‘매각’과 유사한 개념인 ‘매입’은 특정승계를 전제로 한 것으로서 포괄승계는 이에 해당하지 않는다고 보고 있다. 처분청은 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호를 근거로 추징하였으므로, 이 건 부과처분이 적법한지 여부도 같은 법령에서 규정하는 요건에 따라 결정하여야 하는 것이지, 취득세 과세대상인 ‘취득’에 해당하는지 여부에 따라 결정되는 것이 아니다. 처분청이 근거로 제시하고 있는 대법원 판례(2000.10.13. 선고 98두19193)도 합병으로 인한 취득이 중과대상인 취득에 해당하는 경우의 취득세 과세표준 산정이 쟁점인 사안으로, 지방세특례제한법상 취득세 추징 사유인 ‘매각’, ‘증여’의 의미가 문제되는 이 건과는 무관한 사례이다. (나) 청구법인은 현재 쟁점토지에 공장건설을 완료하여 지역경제 발전에 이바지하고 있는바, 이는 지방세특례제한법 제78조의 취지에 부합하는 것이고, 어떠한 조세회피가 있었다고 볼 수도 없다. 피합병법인은 합병 전인 2014.3.27. 쟁점토지에 대한 공장 건축허가를 받아 2014.4.22. 착공하는 등 공장 건축절차를 진행하였고, 합병 이후로는 피합병법인의 권리, 의무를 포괄적으로 승계한 청구법인이 공장 건축 업무를 그대로 진행하여 2014년 12월경 쟁점토지 지상에 공장 등 건축을 완료하였다. 청구법인은 신축된 공장 등에서 밸브 등 제품을 개발하여 이를 생산하고 있다. 그러므로 청구법인은 쟁점토지에 공장건설을 완료하여 지역경제 발전에 이바지하고 있는바, 이는 산업단지의 사용 및 투자 활성화와 공장건설 촉진을 통한 경제발전 도모 등을 목적으로 하는 지방세특례제한법 제78조의 입법취지에 부합하는 것이고, 거기에 어떠한 조세회피가 있다고 보기 어렵다. (다) 청구법인은 과세당국인 행정자치부의 견해 표명을 신뢰하여 쟁점토지를 취득하면서 취득세 등을 감면받았던 것인바, 거기에 어떠한 귀책사유가 있다고 볼 수도 없다. 그런데 과세당국이 당초의 견해표명에 반하는 새로운 유권해석을 하여 이 건 부과처분을 한다면 납세자인 청구법인의 이익이 침해되는 결과가 초래됨은 분명하다. 설령, 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호가 규정하고 있는 추징사유에 ‘합병’이 포함된다고 하더라도, 이 건 부과처분은 신의성실의 원칙에 반하는 것으로서 위법하다.

(3) 지방세특례제한법제78조 제4항 및 제5항 제2호에서 산업단지에서 산업용 건축물을 건축하려는 자가 취득하는 부동산에 대해서는 취득세를 감면하되, 해당 용도로 직접 사용한 기간이 2년 미만인 상태에서 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우에는 감면한 취득세 등을 추징한다고, 민법 제554조 및 제563조에서 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다고, 상법 제235조에서 합병 후 존속한 회사 또는 합병으로 인하여 설립된 회사는 합병으로 소멸된 회사의 권리의무를 승계한다고 각각 규정하고 있다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 피합병법인이 합병으로 인하여 청구법인에게 쟁점토지의 소유권을 이전한 것을 매각ㆍ증여로 보았으나, 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호에서 추징사유인 ‘매각ㆍ증여’의 의미를 명시하고 있지 아니하나, 민법에 따르면 상대방에게 대가를 받고 재산 등을 이전하는 특정승계 또는 당사자 일방이 무상으로 재산 등을 상대방에게 수여하는 무상승계를 의미하는 반면, 합병은 소멸된 법인의 권리ㆍ의무를 존속하는 법인이 포괄승계하는 점에서 그 법률효과가 상이하다 할 것이므로 피합병법인이 쟁점토지를 취득하고 해당 용도로 직접 사용한 기간이 2년 미만인 상태에서 ‘합병’으로 인하여 소유권을 합병으로 존속하는 법인에게 이전하였다 하더라도 이를 ‘매각ㆍ증여’로 보기는 어렵다 하겠다. 따라서 처분청이 지방세특례제한법 제78조 제5항 제2호의 매각ㆍ증여에 ‘합병에 따른 소유권이전’도 포함되는 것으로 보아 취득세 등을 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 지방세기본법 제96조 제4항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.