[요지] 부동산임대업을 영위하는 현물출자자가 임야인 쟁점토지를 취득하여 개발행위가 진행중인 상태였으므로 실질적으로 부동산임대업에 공여되었다고 보기 어려운 점, 임차법인의 대표이사가 현물출자자인 것으로 보아 해당 임대차계약을 신뢰하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점토지를 부동산 임대업에 직접사용하는 사업용 고정자산으로 보기는 어려움
[요지] 부동산임대업을 영위하는 현물출자자가 임야인 쟁점토지를 취득하여 개발행위가 진행중인 상태였으므로 실질적으로 부동산임대업에 공여되었다고 보기 어려운 점, 임차법인의 대표이사가 현물출자자인 것으로 보아 해당 임대차계약을 신뢰하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점토지를 부동산 임대업에 직접사용하는 사업용 고정자산으로 보기는 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 현물출자자는 부동산 임대업을 영위하다가 2016.5.10. 쟁점토지를 현물출자하여 청구법인을 설립하였다. OOO및 OOO은 2014.9.26. 부동산 임대업으로 사업자등록을 하고 임대차계약을 체결하기 전 주식회사 OOO와 컨설팅 용역계약을 체결하여 부동산 임대를 위하여 필요한 개발행위허가, 공장설립승인신청 등 각종 인․허가 절차 등을 거친 후 2016.3.24. 주식회사 OOO(이하 OOO이라 한다)과 쟁점토지에 대한 임대차계약을 체결하였으며 이에 따른 차임이 2016.6.29. 및 2016.7.15. 지급되기는 하였지만 이는 계약 체결 당시 처분청의 개발행위허가 등에 대한 심의는 완료되었으나 ‘개발행위허가증’ 발급지연 등으로 계약서상의 특약사항에서 그 지급시기를 조정하였을 뿐이고 해당 계약에 따른 부동산중개수수료도 추후 지급하였는바, 이와 같은 행위 등은 부동산 임대업의 영업행위에 해당한다. 또한, 현물출자자 중 OOO이 현물출자계약일(2016.5.2.) 이후인 2016.5.3. 사업자등록을 하였으나 OOO은 2016.4.29. OOO및 OOO으로부터 쟁점토지의 일부 지분을 증여받아 등기하는 시점에 공동임대사업자로서의 지위에 있음을 대외적으로 표창한 것으로 볼 수 있고 현물출자계약서상의 효력발생시기가 2016.5.10., 청구법인 설립을 위한 발기인 총회가 2016.5.12.이므로 현물출자계약일이 OOO의 사업자등록 이전임을 이유로 감면대상에 해당하지 않는다는 처분청의 의견은 타당하지 않다.
(2) 처분청은 임대차계약체결 이후인 2016.5.12. 개발행위변경허가시에도 여전히 임대인(현물출자자) 명의로 허가가 유지되고 있었으며 현물출자자와 OOO이 특수관계인으로서 취득세 감면을 받기 위하여 형식적으로 임대차계약을 체결하였다는 의견이나, 이는 임대인이 2016년 1월경 개발행위변경허가 신청을 한 후 그 행정처리가 진행중이어서 중간에 다시 OOO이 동일한 개발행위허가에 대하여 명의변경을 신청할 수가 없었기 때문이고 그 이후 사업진행 과정에서 OOO으로 개발행위변경허가를 받았으며 현물출자자는 쟁점토지를 개발하여 수익을 창출할 수 있는 인적․물적 조직을 보유한 OOO에게 쟁점토지를 임대하여 주고, OOO이 쟁점토지를 가구단지 등으로 개발하여 얻는 수익을 임대료의 형식으로 배분받는 사업모델을 가지고 있었던 것이지 청구법인이 취득세를 감면받기 위하여 OOO에게 쟁점토지를 임대한 것은 아니라 할 것이다. 따라서 현물출자자가 개인사업자로서 사업용 고정자산인 쟁점토지를 부동산 임대업에 공여하다가 법인으로 전환하면서 현물출자한 경우에 해당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 지방세특례제한법 제57조의2(기업합병·분할 등에 대한 감면) ④ 조세특례제한법 제32조에 따른 현물출자 또는 사업 양도·양수에 따라 2018년 12월 31일까지 취득하는 사업용 고정자산에 대해서는 취득세를 면제한다. 다만, 취득일부터 2년 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 해당 사업을 폐업하거나 해당 재산을 처분(임대를 포함한다)하는 경우에는 면제받은 취득세를 추징한다.
(2) 조세특례제한법 제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ① 거주자가 사업용고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법에 따라 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다.
② 제1항은 새로 설립되는 법인의 자본금이 대통령령으로 정하는 금액 이상인 경우에만 적용한다.
③ 제1항을 적용받으려는 거주자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 이월과세 적용신청을 하여야 한다.
④ 제1항에 따라 설립되는 법인에 대해서는 제31조 제4항부터 제6항까지의 규정을 준용한다.
⑤ 제1항에 따라 설립된 법인의 설립일부터 5년 이내에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 제1항을 적용받은 거주자가 사유발생일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1항에 따른 이월과세액(해당 법인이 이미 납부한 세액을 제외한 금액을 말한다)을 양도소득세로 납부하여야 한다. 이 경우 사업 폐지의 판단기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 제1항에 따라 설립된 법인이 제1항을 적용받은 거주자로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우
2. 제1항을 적용받은 거주자가 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우 제31조(중소기업 간의 통합에 대한 양도소득세의 이월과세 등) ① 대통령령으로 정하는 업종을 경영하는 중소기업 간의 통합으로 인하여 소멸되는 중소기업이 대통령령으로 정하는 사업용고정자산(이하 "사업용고정자산"이라 한다)을 통합에 의하여 설립된 법인 또는 통합 후 존속하는 법인(이하 이 조에서 "통합법인"이라 한다)에 양도하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다.
(3) 조세특례제한법 시행령 제28조(중소기업 간의 통합에 대한 양도소득세의 이월과세 등) ① 법 제31조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 업종을 경영하는 중소기업 간의 통합"이란 제29조 제3항에 따른 소비성서비스업(소비성서비스업과 다른 사업을 겸영하고 있는 경우에는 부동산양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 소비성서비스업의 사업별수입금액이 가장 큰 경우에 한한다)을 제외한 사업을 영위하는 중소기업자(중소기업기본법에 의한 중소기업자를 말한다. 이하 이 조에서 같다)가 당해 기업의 사업장별로 그 사업에 관한 주된 자산을 모두 승계하여 사업의 동일성이 유지되는 것으로서 다음 각 호의 요건을 갖춘 것을 말한다. 이 경우 설립 후 1년이 경과되지 아니한 법인이 출자자인 개인(국세기본법 제39조 제2항의 규정에 의한 과점주주에 한한다)의 사업을 승계하는 것은 이를 통합으로 보지 아니한다.
1. 통합으로 인하여 소멸되는 사업장의 중소기업자가 통합후 존속하는 법인 또는 통합으로 인하여 설립되는 법인(이하 이 조에서 "통합법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자일 것
2. 통합으로 인하여 소멸하는 사업장의 중소기업자가 당해 통합으로 인하여 취득하는 주식 또는 지분의 가액이 통합으로 인하여 소멸하는 사업장의 순자산가액(통합일 현재의 시가로 평가한 자산의 합계액에서 충당금을 포함한 부채의 합계액을 공제한 금액을 말한다. 이하 같다)이상일 것
② 법 제31조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사업용고정자산"이란 당해 사업에 직접 사용하는 유형자산 및 무형자산(1981년 1월 1일 이후에 취득한 부동산으로서 기획재정부령이 정하는 법인의 업무와 관련이 없는 부동산의 판정기준에 해당되는 자산을 제외한다)을 말한다. 제29조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ② 법 제32조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법"이란 해당 사업을 영위하던 자가 발기인이 되어 제5항에 따른 금액 이상을 출자하여 법인을 설립하고, 그 법인설립일부터 3개월 이내에 해당 법인에게 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 것을 말한다.
③ 법 제32조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 소비성서비스업"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업(이하 "소비성서비스업"이라 한다)을 말한다.
1. 호텔업 및 여관업(관광진흥법에 따른 관광숙박업은 제외한다)
2. 주점업(일반유흥주점업, 무도유흥주점업 및 식품위생법 시행령 제21조에 따른 단란주점 영업만 해당하되, 관광진흥법에 따른 외국인전용유흥음식점업 및 관광유흥음식점업은 제외한다)
3. 그 밖에 오락·유흥 등을 목적으로 하는 사업으로서 기획재정부령으로 정하는 사업
④ 법 제32조 제1항의 규정에 의하여 양도소득세의 이월과세를 적용받고자 하는 자는 현물출자 또는 사업양수도를 한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)시 새로이 설립되는 법인과 함께 기획재정부령이 정하는 이월과세적용신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑤ 법 제32조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 사업용고정자산을 현물출자하거나 사업양수도하여 법인으로 전환하는 사업장의 순자산가액으로서 제28조 제1항 제2호의 규정을 준용하여 계산한 금액을 말한다.
⑥ 법 제32조 제1항에 따라 설립되는 법인(이하 이 조에서 "전환법인"이라 한다)이 같은 조 제1항에 따른 현물출자 또는 사업 양도·양수의 방법으로 취득한 사업용고정자산의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 않는 경우 법 제32조 제5항 제1호에 따른 사업의 폐지로 본다. (단서 생략)
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 확인된다. (가) 현물출자자중 OOO및 OOO은 공동사업자로서 2014.9.26. 사업장소재지를 OOO(쟁점토지)로, 업태 및 업종을 부동산 및 임대로 하여 사업자등록을 하고, 2014.11.25. 공부상 지목이 임야인 쟁점토지를 OOO에 취득(매매, 지분내역: OOO11,761분의 7,645, OOO11,761분의 4,116)하였다. (나) OOO(갑)은 2015.12.31. 주식회사 OOO와 쟁점토지에 대한 OOO이용방안 도출 및 수요자 선정 후 계약체결업무 수행(중장기적 활용 및 임대, 위탁운영 등 사업방식의 다각적 검토)을 의뢰하는 컨설팅 용역 약정(용역기간: 2015.12.31.～2016.12.31.)을 체결하였다. (다) OOO(임대인)은 2016.3.25. OOO(임차인)과 쟁점토지에 대한 임대차계약을 체결하였는바, 그 주요 내용은 다음과 같으며, 등기사항전부증명서에 의하면 OOO은 2012.1.2. 본점을 OOO101호로, 목적사업을 전자부품제조 및 판매업, 부동산 임대업 등으로, 임원을 OOO(대표), OOO으로 하여 설립된 것으로 나타난다. ▪부동산 표시: 쟁점토지 ▪임대차기간: 2016.3.31.～2017.3.30.(12개월) ▪임대료: 월 OOO백만원 ▪특약사항: 2. 임차인의 사정에 의해서 4월달 첫 차임을 6월말부터 지급하기로 한다.
6. 임대인이 법인전환이나 부지를 매도할 경우에는 임대차계약은 같은 조건으로 승계하기로 한다. (라) OOO은 2014.9.26. 처분청으로부터 쟁점토지에 대한 개발행위허가를 시작으로 2015.2.11., 2016.5.9., 2016.5.12. 및 2017.1.26. 4차례의 변경허가를 받았고, OOO은 2016.5.12. 쟁점토지에 대한 공장설립승인을 시작으로 2016.11.4.(신청인 청구법인으로 변경) 및 2017.1.26. 두 차례의 변경승인을 받았는바, 그 최종 변경내역은 다음 ＜표＞와 같다. ＜표＞ 최종 변경내역 (마) 현물출자자중 OOO2016.4.29. OOO에게 쟁점토지의 지분 일부(11,761분의 3,528)를 증여하고 2016.5.3. 사업자등록증상의 공동사업자를 OOO에서 OOO으로 변경함에 따라 현물출자자는 3인이 되었으며, 해당 사업자등록은 2016.6.17. 폐업되었다. (바) 현물출자자(갑), 설립중의 가칭 주식회사 OOO발기인 대표 OOO(을)은 2016.5.2. 현물출자 계약을 체결하고 2016.5.12. 및 2016.5.23. 발기인 총회를 거쳐 설립인가를 받았는바, 현물출자계약 및 발기인 총회 의사록 주요 내용은 다음과 같다. ＜현물출자 계약 주요 내용＞ 제1조(목적) 본 계약은 을의 사업분야에 대하여 갑이 소유권을 보유한 부동산을 현물로 출자하고 상호 수익을 분배하는 내용을 규율함을 목적으로 한다. 제2조(출자부동산) 쟁점토지 제3조(현물출자기준일) 갑은 을의 법인설립일을 현물출자기준일로 한다. 제4조(현물출자 가액 및 평가) 갑의 부동산의 평가액은 공인감정평가사의 감정평가액으로 평가한다. 제5조(현물출자자에 대하여 교부할 주식) 을은 제4조에서 평가된 가액에 따라 산정된 금액에 상당하는 액면의 보통주식(1주의 금액 금OOO원)을 갑에게 교부하여야 한다. 제6조(현물출자계약의 효력) 본 계약은 2016.5.10. 효력이 발생한다. ＜발기인총회 의사록＞ OOO3명이 발기인이 되어 2016.5.10. 쟁점토지를 현물출자하고 설립회사의 발행주식 총수 4,539,746주(1주의 금액 OOO)를 전부 인수하여 이를 승인가결함 (사) 등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 2016.5.30. 본점을 쟁점토지로, 자본금을 OOO으로, 목적사업을 부동산 개발 및 컨설팅업, 부동산 매매 및 임대업 등으로, 이사를 OOO(대표), OOO을 하여 설립된 것으로 나타난다. (아) 현물출자를 위한 현물출자자의 재무제표에 대한 감사보고서에 의하면 2016.5.30. 현재 현물출자할 순자가산가액은 OOO으로 나타나고, 손익계산서(2016.1.1.～2016.5.30.) 및 원장에 의하면 거래처 OOO에 대한 임대료 수입이 2016.4.30.과 2016.5.30. 각 OOO씩 두 차례 발생하였으나 입출금거래계좌내역에서 2016.6.29.과 2016.7.15.에 입금된 것으로 나타난다. (자) 처분청은 2016.8.9. 쟁점토지를 포함한 OOO외 14개 지역을 개발행위허가의 제한지역으로 지정 고시(제2016-334호)하였고, 2016.10.27. 청구법인의 쟁점토지에 대한 부지조성을 위한 개발행위허가 변경신청(2016.9.23.)에 대하여 개발행위허가제한구역 지정을 이유로 불허가 통보를 하였는바, 이는 당초 개발행위허가된 내용 외의 변경신청건에 대한 불허가로 기존 허가받은 내용대로의 개발행위는 가능한 것으로 확인된다. (차) 한편, 현물출자자는 쟁점토지 취득가액이 OOO이고 현물출자 당시 평가액이 OOO으로 양도차익이 발생하지 않아 양도소득세 이월과세적용신청을 하지 않은 것으로 확인되며, 청구법인은 OOO과의 쟁점토지에 대한 임대차계약 체결 당시 중개한 공인중개사에게 2016.8.8. 중개수수료를 지급하였다는 것과 OOO이 쟁점토지에 대한 사업계획서 작성 및 건축설계를 추진하였다는 증빙으로 관련 세금계산서를 제출하였다.
(2) 지방세특레제한법제57조의2, 조세특례제한법 제32조 제1항 및 같은 법 시행령 제28조 제2항은 거주자가 당해 사업에 직접 사용하는 유형자산 또는 무형자산인 사업용 고정자산을 현물출자함에 따라 법인으로 전환하는 경우 전환법인의 사업용 고정자산 취득에 대해서는 취득세를 면제하도록 규정하고 있는바, 이와 같이 해당 법령에서 거주자가 사업용 고정자산을 현물출자함에 따라 취득하는 사업용 고정자산에 대하여 취득세 등을 면제하는 취지는 개인이 권리의무의 주체가 되어 경영하던 기업을 개인 기업주와 독립된 법인이 권리의무의 주체가 되어 경영하도록 기업의 조직형태를 변경하는 경우 실질적으로 동일한 사업주가 사업의 운영형태만 바꾸는 것에 불과하므로 재산 이전에 따르는 취득세 등을 부과할 필요가 적다는 데에 있다(대법원 2012.12.13. 선고 2012두17865 판결, 같은 뜻임) 할 것이다. 위와 같이 감면 요건인 사업용 고정자산에 해당되기 위해서는 사업을 양도한 개인사업자가 해당 자산을 그 사업에 직접 사용하였어야 하고 그로부터 사업을 양수한 법인 역시 그 사업에 직접 사용하는 자산이어야 할 것인바, 현물출자자는 부동산임대업을 영위하는 개인사업자이지만 임야인 쟁점토지를 취득하여 개발행위허가만 득하였을 뿐 실질적으로 임대업에 제공된 사실이 확인되지 않고 있고 현물출자자 명의로 개발행위가 진행 중인 쟁점토지를 부동산임대업에 공여하였다고도 보기 어려운 점, 비록 현물출자자가 현물출자 이전에 OOO과 임대차계약을 체결하였지만 그에 따른 임차료와 공인중개사 수수료가 현물출자 이후에 지급되었고 계약서상의 당사자인 OOO의 대표이사가 현물출자자인 것으로 보아 해당 임대차계약을 신뢰하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점토지를 현물출자에 따라 취득하는 부동산 임대업을 위한 사업용 고정자산으로 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제4항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.