[요지]
① 이 건 토지에 호텔을 신축함에 따라 그 지목이 대지로 사실상 변경되었다 할 것이고 이와 관련하여 지출된 조경공사 및 포장공사비 등은 지목변경의 취득가격에 포함된다 할 것이므로 처분청에서 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단됨. ② 이 건 토지에 식재되어 있는 수목의 경우 호텔 경내에 소재하는 조경수로서 독립한 거래의 대상으로 보기 어려울 뿐만 아니라 이 건 토지에 정착된 부합물에 해당한다 할 것이므로 해당 수목과 관련된 비용을 지목변경의 취득가격에서 제외해 달라는 청구주장은 받아들이기 어려움.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 취득세 과세대상은지방세법제6조 제2호, 제4호 및 같은 법 시행령 제5조에 따라 토지, 건물 및 시설물 등으로 과세대상을 나열하고 있으므로 취득세 과세대상에 해당하는지 여부는 당해 자산의 성격을 독립적으로 판단하여야 하는데, 쟁점비용의 경우 토지의 효용가치를 증가시키기 위한 것인지 아니면 이 건 토지에 신축된 건축물(호텔)의 효용가치를 증가시키기 위한 것인지 여부가 불분명한 상태에서 처분청이 쟁점비용을 토지의 효용을 증가시키기 위한 비용으로 자의적으로 판단하고 이를 이 건 토지의 지목변경비용으로 보아 이 건 토지의 소유자인 청구법인에게 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(2) 설령, 쟁점비용 중 조경수 입식 관련 비용(이하 “이 건 조경비용”이라 한다)은 이 건 토지와 구분되는 별개의 취득세 과세대상으로서 그 취득자는 이 건 토지에 호텔용 건축물을 신축하고 그 주변을 조경한 OOO주식회사라 할 것임에도 처분청이 이 건 토지의 소유자가 청구법인이라는 사실만으로 청구법인에게 조경공사에 따른 취득세 등을 부과한 처분은 부당하므로 이 건 취득세 등은 과세대상이 아닌 물건에 대한 과세이거나 납세의무자가 잘못된 것이므로 취소되어야 한다.
(1) 이 건 토지의 지목이 잡종지에서 대지로 변경되었으므로 그 지목변경이 이루어지는 과정에서 발생한 포장공사, 유수지공사, 편의시설공사 등도 사실상 이 건 토지에 일체가 되어 이 건 토지의 가액을 증가시키는 공사에 해당하므로 당해 공사비인 쟁점비용은 누가 실제로 부담하였는지에 관계 없이 이 건 토지의 지목변경 따른 취득가격에 해당하므로 처분청이 이 건 토지의 소유자인 청구법인에게 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 정당하다. (2)입목에 관한 법률제2조 제1항 제1호에서 “입목”이란 토지에 부착된 수목의 집단으로서 그 소유자가 이 법에 따라 소유권보존의 등기를 받은 것을 말한다고 되어 있으나, 이 건 토지에 식재된 조경수는 입목으로 등기되거나 명인되지 않았으므로 이를지방세법제6조 제11호의 취득세 과세대상으로서 “입목”에 해당된다고 볼 수 없는바, 이 건 조경비용은 이 건 토지의 지목변경에 수반된 공사비용에 해당된닥고 할 것이므로 처분청이 이 건 토지의 소유자인 청구법인에게 그 취득세 등을 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 조경공사, 포장공사, 유수지공사 및 편의시설공사 관련 비용을 지목변경비용으로 보아 토지 소유자에게 취득세를 부과한 처분의 당부
② 조경수(입목) 관련 비용은 토지와는 별도의 취득세 과세대상이므로 사실상의 소유자에게 부과하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것) 제6조【정의】 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다.
11. “입목”이란 지상의 과수, 임목과 죽목(竹木)을 말한다. 제7조【납세의무자 등】① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다. 제10조【과세표준】③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.
(2) 지방세법 시행령 제17조【토지의 지목변경에 대한 과세표준】법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다. 제18조【취득가격의 범위 등】③ 법 제10조 제5항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.
2. 법인장부: 금융회사의 금융거래 내역 또는부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률제32조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 법인이 작성한 원장ㆍ보조장ㆍ출납전표ㆍ결산서
(3) 입목에 관한 법률 제2조【정의】① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “입목”이란 토지에 부착된 수목의 집단으로서 그 소유자가 이 법에 따라 소유권보존의 등기를 받은 것을 말한다.
② 제1항 제1호의 집단의 범위는 대통령령으로 정한다.
(4) 입목에 관한 법률 시행령 제1조【수목의 집단】입목에 관한 법률(이하 “법”이라 한다) 제2조에 따른 입목으로 등기를 받을 수 있는 수목의 집단의 범위는 1필의 토지 또는 1필의 토지의 일부분에 생립(生立)하고 있는 모든 수종(樹種)의 수목으로 한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) 이 건 토지는 2012.6.11. 청구법인의 명의로 소유권보존등기된 토지로서 지목은 잡종지이며, 청구법인과 OOO주식회사는 2011.12.9. 이 건 토지에 OOO주식회사가 호텔을 신축하여 50년간 사용한다는 내용의OOO남측 유수지 2단계 개발사업 실시 협약을 체결하였다. (나) OOO2013.4.29. OOO주식회사를 사업시행자로 하는OOO남측 유수지 2단계 개발사업의 실시계획을 승인하였고, 그 승인서에는 OOO주식회사가 이 건 토지의 일부(24,183.52㎡)에 호텔(연면적 27,014㎡, 객실 372실)을 2015.6.30.까지 신축하는 것으로 기재되어 있다. (다) OOO주식회사는 2014.9.5. 이 건 토지의 일부(25,106.5㎡)에 호텔용 건축물 27,275.9㎡(OOO호텔, 이하 “이 건 호텔”이라 한다)를 신축하고, OOO으로부터 준공필증을 교부받았다. (라) OOO주식회사는 2014.11.4. 처분청에 이 건 호텔의 취득가격 OOO과세표준으로 하여 산출한 취득세 등 OOO신고․납부하였으나, 그 취득가격에는 건축물의 설계․감리비용, 신축비용 및 인테리어 비용 등만 포함되어 있을 뿐 조경공사비용 등 쟁점비용은 포함되지 않은 것으로 나타난다. (마) 처분청은 OOO주식회사가 이 건 호텔의 신축 및 건축물과 관련된 조경공사 등을 하면서 지출한 비용 중 OOO취득세 과세표준에서 누락하였다고 보아 2016.3.11. 위 금액 중 OOO(쟁점비용)은 이 건 토지의 지목변경공사비용으로 보아 청구법인에게, 상수도공사비용 등 OOO이 건 호텔의 취득가격으로 보아 OOO주식회사에게 각각 취득세 등을 부과한 것으로 나타난다. (바) 청구법인이 제출한 자료에 의하면, 쟁점비용 OOO중 이 건 조경비용은 OOO이고, 도로 포장․유수지 공사비용 및 벤치 등 편의시설 설치비용은 OOO것으로 나타난다. (사) OOO소속 세무공무원이 2016.2.18. 이 건 호텔을 현지 확인하고 작성한 출장복명서는 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ OOO세무공무원의 출장복명서 현장 확인 결과 아래의 사진과 같이 수목이 호텔 건축물 주변에 가로수 또는 정원수로서 산재되어 식재되어 있는 바, 취득세 과세대상인 “입목”이 아니라 지목변경을 수반하는 조경공사비로서 지목변경 취득세 과세표준에 산입함이 타당
• 수목식재공사는 지방세 과세대상인 “입목”이라기 보다는 호텔의 부속토지 효용을 높이기 위한 조경공사로 지목변경 취득세 과세표준에 산입함이 타당함
• “잡종지”이던 토지가 건물 준공과 함께 “대지”로 이용되고 있으므로 공부상 지목변경여부에 관계없이 사실상 지목변경이 이루어져 취득세 납세의무가 있음.
(2) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가)지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것, 이하 같다) 제7조 제1항에서 취득세는 부동산 등을 취득한 자에게 부과한다고 규정하면서 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 제10조 제3항 및 같은 법 시행령 제17조에서 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 취득세 과세표준으로 하되 지목변경에 든 비용이 법인장부로 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다고 규정하고 있다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, OOO주식회사가 이 건 토지에 이 건 호텔을 신축함에 따라 이 건 토지의 지목이 잡종지에서 대지로 사실상 변경되었다고 볼 수 있는 점,지방세법제7조 제1항에서 취득세는 부동산 등을 취득한 자에게 부과한다고 규정하면서 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우도 취득에 해당한다고 규정하고 있는 점, OOO주식회사가 이 건 토지에 시행한 조경공사, 포장공사 및 유수지공사 등으로 인하여 이 건 토지의 가액이 사실상 증가하였다고 볼 수 있는 점,지방세법 시행령제17조에서 지목변경에 따라 증가한 가액이 법인장부에서 입증되는 경우에는 당해 비용을 취득세 과세표준으로 한다고 규정하고 있는 점 등에 비추어 이 건 토지에 조경공사 및 포장공사 등을 하여 가액이 증가한 물건은 청구법인의 주장과 같이 그 인근에 소재하는 건축물이 아니라 당해 토지라 할 것이고, 이 건 토지의 지목변경 당시 그 소유자는 청구법인이므로 처분청이 OOO주식회사의 법인장부에서 공사비용으로 확인된 쟁점비용을 이 건 토지의 지목변경에 따른 증가된 가액으로 하고 청구법인을 납세의무자로 하여 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가)지방세법제6조 제11호에서 “입목”이란 지상의 과수, 임목과 죽목을 말한다고 규정하고 있고, 제7조 제1항에서 입목을 취득한 경우에는 취득세를 부과한다고 규정하고 있을 뿐 어떤 입목이 취득세 과세대상에 해당되는지 여부에 대하여는 구체적으로 규정하고 있지 아니하나,입목에 관한 법률제2조 제1항 제1호에서 “입목”이란 토지에 부착된 수목의 집단으로서 그 소유자가 이 법에 따라 소유권보존등기를 받은 것을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제1조에서 입목으로 등기를 받을 수 있는 수목의 집단의 범위는 1필의 토지 등에 생립하고 있는 모든 수종의 수목으로 한다고 규정하고 있다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 취득세 과세대상이 되는 “입목”이란 소유권보존등기 또는 명인 되지 않은 수목도 포함된다 할 것이나, 이 경우 적어도 당해 수목이 식재된 토지와 분리하여 개별적인 거래의 대상이 될 수 있어야 한다고 보이는 점, 이 건 토지에 식재된 조경수는 이 건 호텔의 경내에 소재하는 것으로 호텔 또는 토지와 분리하여 개별적인 거래의 대상이 된다고 하기는 어려운 점, 이 건 토지에 식재된 조경수는 토지의 효용가치를 높이기 위한 종속적인 정착물 내지 부합물로 보는 것이 상당한 점 등에 비추어 이 건 토지에 식재된 조경수의 소유자가 누구인지에 관계 없이 이 건 조경비용은 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 토지의 지목변경에 따른 비용이라고 할 것이므로 그 취득세 등의 납세의무자를 OOO주식회사로 변경하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제123조 제4항과국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.