한미조세조약 제6조제3항 및 법인세법 제93조제9호(2008.12.26.개정)에 따라 쟁점특허권에 대한 사용료 지급은 법 시행 이후에 이루어졌으므로 국내에 미등록된 특허권에 대한 대가도 국내원천소득에 해당하는 것으로 봄이 타당함
한미조세조약 제6조제3항 및 법인세법 제93조제9호(2008.12.26.개정)에 따라 쟁점특허권에 대한 사용료 지급은 법 시행 이후에 이루어졌으므로 국내에 미등록된 특허권에 대한 대가도 국내원천소득에 해당하는 것으로 봄이 타당함
심판청구를 기각한다.
(1) 국내에 미등록된 쟁점특허권 사용료로 지급한 쟁점사용료는 국내원천 사용료소득에 해당하지 아니한다. 대법원은 “국외에서 등록하였을 뿐 국내에서 등록하지 아니한 특허권과 관련하여 지급받은 소득은 국내의 사용에 대한 대가가 될 수 없으므로 이를 국내원천소득으로 볼 수 없다”고 판시 1) 한바 있다. 한편, 청구법인이 OOO로부터 사용권을 부여받은 수백여건의 특허는 대부분이 미국, 캐나다, 호주 등 국외에 등록된 특허이고, 국내에 등록된 특허가 몇 건 있는 것은 사실이나, 이는 수백여건 중 수개에 불과하며, 청구법인의 연구개발과 직접적인 관련이 없는 OOO에 주입하는데 필요한 기계장치와 관련된 것이다.
(2) 연구개발에 사용된 쟁점특허권의 쟁점사용료는 외국법인의 국내원천소득에 해당되지 아니한다. 법인세법제93조 제8호의 규정과 달리 청구법인은 국외에서 등록된 OOO의 쟁점특허권을 국내에서 제조․판매 등에 사용하는 것이 아니라 연구개발 목적으로 사용하고 있으므로 동 규정을 적용할 여지가 없다.
(1) 한․미 조세협약 제6조 제3항에서는 사용료 소득을 사용지 기준으로 국내원천소득 여부를 결정하고 있고, 동 협약 제2조 제2항은 정의되지 아니한 기타의 용어는 국내법에 따라 내포하는 의미를 따르도록 하고 있으며, 동 협약 및 국내 세법에서는 특허권의 사용지에 대하여 구체적으로 정한 바가 없다가 2008.12.26. 법률 제9267호로 법인세법제93조 제9호를 개정하면서 권리의 행사에 등록이 필요한 특허권이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조․판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 보도록 하는 내용이 추가되었다.
(2) 위 법인세법개정 취지는 “대법원 판례에 따라 국내에 등록되지 아니한 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완하기 위함”이므로 당초 특허권 사용료의 국내원천소득 해당여부의 판정은 지급지 또는 사용지에 의하여야 한다. 한․미 조세협약에 의하면 미국의 경우는 사용지를 기준으로 국내원천소득 여부를 판정하도록 규정하고 있었음에도, 대법원 판례(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)등에 의하면 국내에 등록되지 아니한 특허권은 국내에 사용한 것으로 볼 수 없어 국외원천소득으로 보아야 하는 문제가 발생하자, 특허권의 국내 등록유무에 불구하고 국내에서 사실상 사용하는 경우 사용지를 국내로 보아 국내원천소득으로 보도록 입법적으로 보완하여 “사용지”에 대한 규정을 명확히 하였고, 동 조항은 이 법 시행(2009.1.1.)이후 최초로 소득이 발생하는 분부터 적용하도록 하였다. 따라서 쟁점사용료의 지급시점이 법인세법제93조 제8호의 개정 및 시행 이후이므로 쟁점사용료의 소득은 명확하게 국내원천소득에 해당한다.
(1) 법인세법(2015.12.15. 법률 제13555호로 일부 개정되기 전의 것) 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리・자산 또는 정보(이하 이 호에서 권리 등 이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리 등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권 등”이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조・판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
3. 제93조 제1호・제2호・제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. (단서 생략) (1)-2 법인세법(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 것) 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
9. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리・자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 권리등의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리 등에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조・판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산・정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산・정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산・정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.
(2) 국제조세조정에 관한 법률(2015.12.15. 법률 제13553호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
12. 제한세율이란 조세조약에 따라 체약상대국의 거주자 또는 법인에 대하여 과세할 수 있는 최고세율을 말한다. 제28조[조세조약상의 소득 구분의 우선 적용] 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법제119조 및 법인세법제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다. 제29조[이자ㆍ배당 및 사용료에 대한 세율의 적용 특례] ① 조세조약의 규정상 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득 중 이자, 배당 또는 지식재산권 등의 사용대가(조세조약에서 소득세법 제119조제4호 및 법인세법 제93조 제4호 에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 지식재산권 등의 사용대가로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다)에 대해서는 조세조약상의 제한세율과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다.(단서 생략)
1. 조세조약의 대상 조세에 지방소득세가 포함되지 아니하는 경우에는 소득세법제156조 제1항 제3호 또는 법인세법제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율
(3) 한·미 조세협약 제2조[일반적 정의]
(2) 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에 양 체약국의 권한 있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다. 제6조[소득의 원천] 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.
(3) 제14조(사용료) ⑷항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본 조 ⑸항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.
(9) 본 조 ⑴항 내지 ⑻항이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다. 전기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 의한 어떤 항목의 소득원천이, 타방 체약국의 법에 의한 그러한 소득원천과 상이하거나 또는 그러한 소득원천이 어느 체약국의 법에 의하여 용이하게 결정될 수 없을 경우에, 양 체약국의 권한 있는 당국은 이중과세를 회피하기 위하여 또는 이 협약의 기타 목적을 촉 진하기 위하여 이 협약의 목적을 위한 항목의 소득에 대한 공동의 원천을 확정할 수 있
(1) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 ⑵항 및 ⑶항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니 된다.
(4) 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다. ⒜ 문학・예술・과학작품의 저작권 또는 영화필름・라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금
(1) 청구법인의 외화 송금 내역은 <표1>과 같으며, 쟁점특허권을 국내에서 청구법인의 제품 연구·개발에 사용한 사실과 그 사용 대가로 쟁점사용료를 OOO에게 지급한 사실에 대하여 청구법인과 처분청 사이에 다툼이 없다.
(2) 처분청에서 결정한 원천세 결정(경정) 결의서의 내용은 아래 <표2>와 같다.
(3) 청구법인은 심판청구 시 첨부서류로 이 건 법인세 납부내역서(완납)를 제출하였
(5) 청구법인의 2014∼2016사업연도 법인세 과세표준 및 세액신고서상 수입금액은 ‘OOO원’임이 국세청 전산망(NTIS)에서 확인된다.
(6) 기획재정부는 대법원 판결(2007.9.7. 선고 2005두8641)에 따라 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완하기 위하여 2008.12.26. 법인세법제93조 제9호를 개정하였고, 그 개정 내용 및 이유는 다음과 같다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 한․미 조세조약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다”라고 규정하고 있는바, 이는 사용지 기준을 규정하고 있을 뿐, 사용지에 대한 판단기준은 규정하고 있지 아니하므로 사용지에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당할 것이고, 이와 관련하여 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 법인세법제93조 제9호에서 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”라고 규정하였으며, 쟁점특허권에 대한 사용료 지급은 법 시행 이후에 이루어졌으므로 국내에 미등록된 특허권에 대한 대가도 국내원천소득에 해당하는 것으로 봄이 타당하다고 판단된다(조심 2016서78, 2016.12.20. 외 다수, 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 대법원 2014.12.11. 선고 2013두9670 판결
결정 내용은 붙임과 같습니다.