쟁점용역은 청구법인과 한국법인 간의 계약에 의한 것이고, 그 과정에서 청구법인의 총괄 지휘·통제·관리 하에 생성된 쟁점용역결과물의 사용권한을 청구법인이 한국법인에게 제공한 것으로 봄이 합리적인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점용역의 대가가 사용료소득에 해당한다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
쟁점용역은 청구법인과 한국법인 간의 계약에 의한 것이고, 그 과정에서 청구법인의 총괄 지휘·통제·관리 하에 생성된 쟁점용역결과물의 사용권한을 청구법인이 한국법인에게 제공한 것으로 봄이 합리적인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점용역의 대가가 사용료소득에 해당한다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 쟁점용역은 전 세계 고객의 다양한 취향에 부합하는 부품을 생산하기 위해 청구법인을 포함한 각국의 관계회사 인력이 참여(협업)하여 제공하고 있다. 그 대가는 참여 인력이 실제 투입한 노동시간에 따라 계산된 인건비 등 실제 발생경비에 OOO를 가산하여 지급하고 있는바, 사용료가 아닌 인적용역 제공에 대한 대가로 보아야 한다.
(2) 청구법인은 자신의 기초 노하우를 OOO법인에게 제공하고, 그 대가로 OOO법인 순매출액의 OOO를 지급(사용료소득)받는 별도의 라이선스 계약을 체결하고 있는바, 이는 쟁점용역 대가와는 본질적인 성격뿐만 아니라 지급기준도 다르기 때문에 달리 취급하여야 함에도 OOO법인이 청구법인에게 용역대가를 지급하면서 전체를 사용료소득으로 잘못 원천징수해온 것이다.
(3) 쟁점용역을 제공하는 과정에서 수행자의 전문지식이나 경험 등이 반영됨은 당연하나, 동종의 수행자가 통상적으로 제공하는 것과 크게 다르지 않으며, 비공개 기술이나 노하우 등은 포함되어 있지 않다.
(4) 설령, 쟁점용역을 제공하는 과정에서 지적재산권이 개발(이하 “쟁점용역결과물”이라 한다)되었다 하더라도 OOO법인은 별도의 사용료를 지급하지 않는다고 쟁점협약에 분명하게 규정되어 있고, 쟁점용역의 대가는 인력비 등 실제 발생 비용만 포함되어 투입 시간당 평균 약 OOO원 정도에 불과하다.
(5) 쟁점협약 제4조에 따르면 OOO법인이 발주한 쟁점용역결과물은 오로지 OOO법인만이 사용료 없이 독점적으로 사용할 수 있는바, 실질적으로 OOO법인의 소유로 볼 수 있다. (6) 법인세법 기본통칙(93-132…7)이 제시하는 노하우의 판단 요건들을 살펴보면, 쟁점용역은 이를 충족하지 못하고 있다. (가) 비밀보호 규정이 있을 것: 쟁점협약에도 비밀보호 규정이 포함되어 있으나 계약 당사자 모두에게 동등하게 의무를 부과하는 것으로서 통상적인 용역계약에서 전형적으로 사용되고 있는 수준에 지나지 아니한다. (나) 대가가 통상적인 이윤을 초과할 것: 쟁점용역 대가는 실제 투입된 비용(인건비)에 OOO 정도가 가산된 수준으로 통상이윤을 초과하지 않는다. (다) 용역제공자의 책임이 없을 것: 쟁점협약상 용역의 제공자인 청구법인은 용역의 결과물에 결함이 있는 경우, 수정하여 다시 제출하여야 한다고 그 책임을 명확하게 규정하고 있다(쟁점협약 제3조).
(1) 쟁점협약에 따르면 청구법인은 각국의 관계회사를 관리․통제한다. 예를 들면 특정 관계회사(A)가 청구법인에게 연구용역을 의뢰하면, 청구법인은 해당 용역에 가장 적합한 관계회사(B)를 찾아 대가를 지급하고 이를 수행하도록 하여 그 결과물은 청구법인이 소유하고 이를 관계회사(A)에게 사용하게 하여 대가를 지급받는다. 따라서 그 대가는 인적용역이 아닌 지적재산권이나 산업적 경험에 관한 정보(쟁점용역결과물)를 제공한 대가로 봄이 타당하다.
(2) 청구법인은 쟁점협약에서 응용 R&D 수행과 관련하여 기초 지적재산과 응용 지적재산의 사용권한을 OOO법인에게 부여하고 있는바, 응용 R&D 수행을 위해서는 지적재산의 사용이 필요하므로 응용 R&D 용역은 기초 R&D 용역 등으로부터 획득된 노하우를 기초로 하여 특정고객 및 자동차에 장착될 특정 부품을 개발하는 과정으로 보이고, 쟁점용역결과물을 OOO법인이 부품생산에 직접 사용하게 되므로 쟁점용역은 단순한 용역 제공이 아니라 노하우의 이전이 필연적으로 발생하며, OOO법인은 쟁점용역결과물을 받아 제품의 생산에 사용하게 되므로 쟁점용역을 기초 지적재산의 사용권 부여와 별개의 다른 용역이 수행된 것으로 보기 어렵고, 별도의 사용료를 수취한다고 하여 이를 달리 볼 것은 아니다. (3) 법인세법 기본통칙에 따르더라도 인적용역으로 볼 수 없다. (가) 비밀유지 여부: 청구법인은 쌍방이 동등한 의무를 부담한다고 주장하나, OOO법인이 청구법인에게 용역을 의뢰한 쟁점협약과 청구법인이 관계회사에게 용역을 의뢰하는 협약(이하 “약정협약”이라 한다) 모두 청구법인이 아닌 관계회사(OOO법인)에게 비밀보호의무가 있으므로 “쌍방이 동등하게” 비밀보호 의무가 있다고 보기 어렵다. (나) 통상 이윤 초과 여부: 용역대가 산정시 시간당 임률을 적용하는 경우에도 사용료 소득으로 볼 수 있고, 청구법인이 제시한 시간당 임률의 산정근거를 알 수 없으며, 그 임률 자체가 고액이 아니라고 단정할 수 없는바, OOO법인이 2011년부터 2014년까지 수행한 쟁점용역에 대한 대가로 지급한 미화 OOO 달러는 같은 기간에 OOO법인이 청구법인에 순매출에 대응되는 로열티로 지급한 금액 미화 OOO 달러에 상당하는 고액이다. (다) 용역제공자의 책임 유무: 쟁점협약 제3.8조에서 결과물은 어떤 종류의 보증 없이 있는 그대로 OOO법인에 제공되고, 제3.9조에서 손해의 발생에 대해서는 어느 당사자도 책임지 않는다고 되어 있는바, 결과물에 흠결이 있는 경우 수정한다는 규정은 결과물 자체의 보증을 의미한다고 보기 어렵다.
(1) 법인세법(2016.12.20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것) 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
5. 외국법인이 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것. 다만, 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다.
6. 국내에서 대통령령이 정하는 인적용역을 제공함으로 인하여 발생하는 소득. 이 경우 당해 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령이 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.
9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산․정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산․정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.
3. 변호사·공인회계사·건축사·측량사·변리사 기타 자유직업자가 제공하는 용역
4. 과학기술·경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역
(3) OOO과 OOO연방공화국간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 제12조(사용료) 1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 타방국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나, 그러한 사용료는 사용료가 발생하는 체약국에서도 동 국가의 법에 따라 과세될 수 있다. 다만, 그 수취인이 사용료의 수익적 소유자인 경우 그와 같이 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다.
3. 이 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 영화필름, 라디오·텔레비전방송용 필름이나 테이프를 포함한 문학적·예술적 또는 학술적 작품에 관한 저작권, 특허권, 상표권, 의장이나 신안, 도면, 비밀공식이나 공정의 사용 또는 사용권, 산업적·상업적 또는 학술적 장비의 사용이나 사용권, 또는 산업적·상업적 또는 학술적 경험에 관한 정보에 대한 대가로 받는 모든 종류의 지급금을 말한다.
4. 제1항 및 제2항의 규정은 일방체약국의 거주자인 사용료의 수익적 소유자가 그 사용료가 발생하는 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그곳에서 사업을 수행하거나 동 타방체약국에 소재하는 고정시설을 통하여 그곳에서 독립적 인적용역을 수행하며, 또한 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 당해 고정사업장이나 고정시설과 실질적으로 관련되는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 사안에 따라, 제7조 또는 제14조의 규정을 적용한다. 제14조(독립적 인적용역) 1. 일방체약국의 거주자가 전문직업적 용역 또는 기타 독립적 성격의 활동과 관련하여 취득하는 소득은 동 거주자가 타방체약국안에 그 활동의 수행목적상 그에게 정기적으로 이용가능한 고정시설을 가지고 있지 아니하는 한, 동 일방체약국에서만 과세된다. 동 거주자가 그러한 고정시설을 가지고 있는 경우에는, 그 소득은 타방국에서 과세할 수 있으나, 이는 단지 그 고정시설에 귀속되는 부분에 한한다. 이 협정의 목적상, 일방체약국의 거주자인 개인이 당해 회계연도에 개시 또는 종료하는 어느 12월의 기간중 총 183일을 초과하는 단일기간 또는 통산한 기간동안 타방체약국에 체재하는 경우，동 인은 타방국에서 그에게 정규적으로 이용가능한 고정시설을 가지고 있는 것으로 간주되며 타방국에서 수행된 그의 활동으로부터 취득한 소득은 동 고정시설에 귀속된다.
2. 전문직업적 용역이라 함은 의사ㆍ치과의사ㆍ변호사ㆍ엔지니어ㆍ건축사 및 회계사의 독립적인 활동뿐만 아니라 특히 독립적인 학술ㆍ문학ㆍ예술ㆍ교육 또는 교수활동을 포함한다. (4) 법인세법 기본통칙 93-132…7(노하우와 독립적인 인적용역의 구분) ① 법 제93조 제9호 나목의 정보 또는 노하우란 지적재산권의 목적물이 될 수 있는지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다.
② 기술자(엔지니어)가 정형화 된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 “기술지원용역”이라 한다)은 영 제132조 제5항 제4호에 정하는 인적용역에 해당한다.
③ 제1항에서 말하는 정보 또는 노하우 해당 여부는 특히 다음 각 호의 요소를 고려하여 결정한다.
1. 비밀보호 규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부
2. 기술용역제공대가가 당해 용역수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부
3. 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부
④ 내국법인이 외국법인과 체결한 기술도입계약상 도입대상이 제1항의 정보 또는 노하우와 제2항의 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에도 다음 각 호에 따라 소득을 계산한다.
1. 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 당해 계약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급대가를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다.
2. 상기 1호 이외의 경우에는 전체 지급대가를 계약상 제공하는 정보 또는 노하우의 대가의 크기, 작업시간, 주당임금 등을 기초로 하거나 기타 합리적인 기준에 의하여 정보 또는 노하우의 대가와 기술지원 용역의 대가를 구분하여 계산한다.
(1) OOO법인(청구법인의 OOO 자회사)은 국내 자동차제조업체의 요청에 따라 특정 차량에 장착될 응용 부품을 개발하여 제공하는 업체로서, 쟁점협약은 이러한 응용부품을 개발하기 위하여 OOO법인에서 모회사인 청구법인에게 연구개발 용역을 의뢰하는 계약에 해당하고, 이 사건의 쟁점은 쟁점협약에 따라 청구법인이 OOO법인에게 제공하는 용역의 성격과 그 반대급부로 OOO법인이 청구법인에게 지급하는 대가의 소득구분에 있다.
(2) 청구법인(모회사)은 관계회사(자회사)들 간의 응용연구개발 용역의 관리자(Administrator)로서, OOO법인이 특정 부품개발(응용연구개발)에 대한 인력지원 등을 청구법인에게 요청(Project Request)하면 청구법인은 이를 수행할 다른 관계회사들과 협약(약정협약)을 맺어 해당 용역을 수행하게 하고, 참여한 관계회사들의 연구개발 인력이 청구법인에게 그 비용을 청구(청구법인 측은 인건비 등 실제로 발생한 경비에 OOO를 가산한 금액이라고 주장)하면, 청구법인은 이를 다시 OOO법인에게 청구하는 구조이며, 이에 대한 관계는 다음 <그림>과 같다. <그림> 관계회사 간 응용연구개발 용역 및 대가의 흐름도
(3) 쟁점협약에 따른 용역의 계약상 공급자는 청구법인이나 실제로는 청구법인의 하청에 의하여 관계회사들이 수행한다. 즉, 계약상 OOO법인을 포함한 관계회사들은 청구법인으로부터 용역을 제공받는 협약(쟁점협약)과 함께 청구법인에게 용역을 제공하는 협약(약정협약)을 동시에 체결하고 있으며, 이에 대한 관계는 아래 <표1>과 같다. <표1> 응용연구개발의 계약 당사자 구분
(4) OOO법인은 쟁점협약에 따라 청구법인이 보유한 지적재산권 사용에 대하여 자신의 순매출액의 OOO를 청구법인에게 지급하면서 사용료소득으로 원천․징수 납부해오고 있다.
(5) 쟁점협약의 주요 내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점협약 주요내용
(6) 청구법인은 쟁점용역의 대가는 실제 발생 경비OOO 외에 노하우 또는 지적재산권에 대한 대가가 전혀 포함되어 있지 않다고 주장하며, 그 근거로 다음과 같은 사항을 제시하였다. (가) 쟁점용역에 참여한 인력의 투입 시간 및 기타 비용은 각 프로젝트 별로 관리시스템(Global PS)에 입력하여 전산으로 집계된다. 예를 들어 2014년에 OOO법인이 의뢰한 OOO 스마트키 시스템 개발과 관련하여 청구법인을 통하여 OOO, 중국 등의 관계회사 등이 청구한 인건비는 시간당 약 OOO였으며, OOO법인은 실제 발생한 경비에 OOO를 가산하여 지급한바 있다. (나) 청구법인 측은 OOO법인으로부터 수취한 쟁점용역 대가는 모두 실제 용역을 제공한 관계회사들에게 다시 지급되었고, 중간에 청구법인이 남긴 이윤은 없기 때문에 청구법인은 단지 도관에 불과하다. (다) 약정협약 제8조는 “공급자(청구법인의 관계회사)는 모든 정보의 기밀을 유지하고 그룹사들과 주주를 포함한 제3자에게 어떠한 정보도 누설하지 않기로 합의한다”고 규정하고 있고, 쟁점협약 제9조는 “OOO법인은 모든 정보의 기밀을 유지하고 그룹사들과 주주를 포함한 제3자에게 어떠한 정보도 누설하지 않기로 합의한다”고 규정하고 있는바, 약정협약과 쟁점협약의 계약당사자는 “관계회사와 청구법인(약정협약)”, “청구법인과 OOO법인(쟁점협약)”이지만, 청구법인은 연구개발 인력들이 협업을 하는 체계를 관리하는 관리자로서의 역할을 수행하는 것이고, 실질적으로는 연구개발 용역을 제공받는 OOO법인과 연구개발용역을 제공하는 관계회사 쌍방에게 동등하게 비밀보호의무를 부과하고 있는 것이다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점용역의 대가를 인적용역소득으로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점용역은 청구법인과 OOO법인 간의 계약이지 OOO법인과 다른 관계회사 간의 계약이 아닐 뿐만 아니라 그 대가도 OOO법인은 다른 관계회사가 아닌 청구법인에게 지급하였으므로 결국 다른 관계회사가 청구법인에게 용역을 제공한 것이고, 이를 다시 청구법인이 OOO법인에게 제공한 것으로 봄이 타당하며, 이 과정에서 청구법인의 총괄 지휘․통제․관리 하에 생성된 쟁점용역결과물의 사용권한을 청구법인이 OOO법인에게 제공한 것으로 봄이 합리적인 점, 청구주장에 따라 청구법인이 단순히 도관의 역할만 하는 것이라면, OOO법인과 다른 관계회사 간 중계역할만 하여도 충분할 것을 약정협약이라는 별도의 계약을 정식으로 체결한 명분이 부족하고, 이는 청구법인이 단순히 도관으로서의 역할만 하겠다는 것이 아니라 글로벌 기업집단의 모기업으로서, 관계회사들이 생성한 쟁점용역결과물을 소유하고 통제․관리하기 위한 것으로 보이는 점, 쟁점협약에 따른 용역의 결과물이 존재하고, 쟁점협약상 그 결과물은 지적재산과 정보를 의미하며(쟁점협약 제1조 제16항), 청구법인이 이에 대한 사용권한을 OOO법인에게 부여한다고 규정하고 있는 점(제4조), 쟁점용역결과물을 생성하는 과정에서 사후수정 등 보증의무가 있는 것으로 보이나(제3조 제4항), 생성된 결과물을 사용하는 단계에서는 보증하지 아니한다고 규정(제3조 제7항)하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점용역의 대가를 사용료소득으로 보아 청구법인의 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2017전4251, 2018.12.3., 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.