개정된 법인세법제93조 제9호에 의해 특허권이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매에 사용된 경우 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하였고, 쟁점금액의 지급은 법 시행 이후에 이루어졌으므로 청구법인이 수취한 국내 미등록 특허권 사용료 대가인 쟁점금액을 국내원천 사용료소득으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 정당함
개정된 법인세법제93조 제9호에 의해 특허권이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매에 사용된 경우 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하였고, 쟁점금액의 지급은 법 시행 이후에 이루어졌으므로 청구법인이 수취한 국내 미등록 특허권 사용료 대가인 쟁점금액을 국내원천 사용료소득으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 정당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점지급액은 국내에 등록되지 않은 특허권 사용에 대한 대가로서 국내원천소득에 해당되지 않는다. ｢법인세법｣ 제2조 제1항 제2호 에 따라 외국법인은 국내원천소득에 대해서만 법인세를 납부할 의무가 있는바 쟁점지급액에 대한 과세권이 발생하려면 ｢법인세법｣ 제93조 에 따라 국내원천소득으로 구분되어야 한다. ｢법인세법｣ 제93조 제8호 의 단서를 먼저 살펴보면, 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조, 판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있다. 그러나, ｢국제조세조정에 관한 법률｣ 제28조 에 의하면 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 ｢소득세법｣ 제119조 및 ｢법인세법｣ 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다고 규정하고 있다. 한미조세조약 제6조 제3항에서 제14조 (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조 (5)항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있다. 따라서, ｢법인세법｣상 국외에서 등록되었을 뿐 국내에는 등록되지 아니한 미국법인의 특허권 등을 국내 회사가 국외 판매 등에 사용한 경우 미국법인이 그 사용의 대가로 지급받은 금액을 한미조세조약에서도 국내원천소득으로 볼 수 있는지 따져봐야 할 것이다. 이와 관련하여 대법원 판례(대법원 2014.11.27. 선고 2012두18356 판결 등 다수)에서는 일관되게 외국법인이 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐, 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 외국법인이 특허권 사용의 대가로 지급받는 소득은 국내 사용의 대가가 될 수 없으므로 국내원천소득에 해당되지 않는다고 판시하였다. 쟁점계약에 의하면, 대가지급 대상이 되는 OOO관련 특허권은 OOO으로서 미국에 특허출원 및 등록되어 있고, 그 중 OOO에 동시에 등록되어 있을 뿐이다. 따라서, 청구법인이 국내에서 특허를 등록한 사실이 없으므로 쟁점지급액은 국내에서의 특허권 사용의 대가가 될 수 없어 국내원천소득에 해당하지 않는다.
(2) 쟁점지급액은 OOO에서 판매한 제품에 사용한 특허권의 대가이고, 그 중 국내 제조분 또한 최대 OOO에 불과하므로 쟁점지급액의 5%/만이 국내원천소득에 해당한다. ｢법인세법｣ 제93조 제8호 에서 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계 없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있으므로 해당 특허권이 국내에서 제조 및 판매 등에 사용되지 않았다면 국내원천소득으로 볼 수 없다. (가) 쟁점계약 체결과정에서 작성된 계약금액 협상자료에 의하면, 청구법인은 OOO의 국내 판매실적을 전혀 포함하지 않은, OOO의 시장규모만을 고려하여 특허권 사용료 금액을 제시하였다. 위 자료에 의하면 쟁점지급액은 OOO에서 판매하였거나 또는 판매될 제품에 대한 대가로 지급된 것일 뿐 국내에서 판매하였거나 판매될 것에 대한 대가로 지급된 것은 아님을 알 수 있다. 이는 특허 실시에 대한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 효력이 미치는 것이기 때문에 특허권이 등록되지 아니한 국가에서 사용했는지 여부를 논하는 것은 의미가 없기 때문이다. (나) 쟁점계약과 관련된 OOO의 직원과 주고받은 이메일에 의하면, OOO의 OOO은 OOO가 생산되고 있다. 즉, 전체 OOO 생산량 중 국내 생산분은 5%에 불과하다. 극단적으로, 국내 생산분 5%에 해당하는 모든 물량이 쟁점계약 대상지역인 OOO에서 모두 판매되었다고 가정하더라도 쟁점지급액의 OOO원은 국내에서 생산되지도, 판매되지도 않은 물량에 대한 사용료라고 보는 것이 타당한바, OOO원은 국내원천소득에 해당하지 않는다.
(1) 한미조세조약 제6조 제3항에서 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있고, 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 ｢법인세법｣ 제93조 제8항 에서는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있으므로 청구법인의 특허권이 국내에 미등록되었더라도 이에 대한 사용료는 국내원천소득에 해당한다.
(2) OOO는 청구법인 소유의 특허권을 사용하여 OOO 등을 생산하고 이를 미국 등 현지법인을 통하여 판매하고 있으므로 OOO가 청구법인에 지급한 쟁점지급액은 국내원천소득에 해당한다. OOO의 국내 OOO 생산량이 5%에 불과하므로 쟁점지급액의 95%가 국내원천소득에 해당하지 않는다는 청구법인의 주장은 추정에 불과할 뿐이고, 만약, OOO의 해외 현지법인들이 OOO을 제조하였다면 해외 현지법인들이 사용료를 지급하는 것이 마땅하고, OOO가 쟁점지급액을 지급한 사실 등으로 보아 쟁점지급액은 국내에서 제조된 제품에 대한 사용료로 보아야 한다.
① 국내에 등록되지 않은 특허권 사용료로 지급된 쟁점지급액은 국내원천소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부
② 청구법인의 특허를 활용하여 제조된 제품의 5%만이 국내에서 제조되거나 판매되었으므로 쟁점지급액의 5%만이 국내원천소득이라는 청구주장의 당부
(1) 처분청의 심리자료 및 청구법인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은OOO로부터 OOO관련 특허를 인수하였고, OOO가 청구법인의 특허권를 침해하고 있다는 사실을 OOO에 고지하여 2017.1.17. OOO 관련 특허 OOO에 대하여 특허권 사용료를 OOO로 하는 라이선스계약을 체결한 것으로 나타난다. (나) OOO는 2017.1.31. 청구법인에게 OOO를지급하면서 지급한 금액의 OOO원을 법인세로 원천징수하여 처분청에 납부하였다. (다) 청구법인이 제출한 특허등록증 등에 의하면, 쟁점계약과 관련한OOO으로 모두 미국에 등록되어 있고, OOO 다른 나라에서도 등록된 것으로 나타난다. (라) 청구법인은 쟁점지급액이 OOO의 시장규모만을 고려하여 산정되었고, OOO만이 국내에서 생산되었으므로 쟁점지급액의 5%만이 국내원천소득에 해당한다고 주장하면서 쟁점계약 관련 계약금액 협상자료(계약금액 제안서), OOO 직원의 이메일 등을 제출하였다. (마) 기획재정부가 발간한 2008 간추린 개정세법에 의하면, 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 ｢법인세법｣ 제93조 제9호 의 개정 내용 및 개정이유는 아래와 같다.
13. 특허권 등의 사용료에 대한 국내원천소득 범위 개선 [소득법 §119(11), 법인법 §93(9)]
(1) 개정내용 종 전 개 정 ㅇ 저작권․특허권․상표권․ 디자인권․노하우 등 사용료 의 국내원천소득 판정기준
• 지급지 또는 사용지
• 조세조약상 ‘사용지’를 채 택 (미국ㆍ태국)하는 경우 사용 지 ․ 사용지 개념 중 국내에 등록 되 지 않은 특허권은 국내에서 사용 한 것으로 볼 수 없어 국외원 천 소득에 해당(대법원 2005두8641)
• 등록을 요하는 특허권 등 사용 료의 사용지 판정기준 보 완 특 허권․상표권․디자인권․실용신안권 ․국내 등록유무에 불구하고 국내에서 사실상 사용하는 경우 사용지를 국내로 보아 국내원천 소득으로 과세
(2) 개정이유
□ 대법원판례에 따라 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완 (3) 적용시기 및 적용례 ㅇ 이 법 시행 이후 최초로 소득이 발생하는 분부터 적용 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 한미조세조약 제6조 제3항에서 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있는바, 이는 사용지 기준을 규정하고 있을 뿐 사용지에 대한 판단기준은 규정하고 있지 아니하므로 사용지에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점, 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 ｢법인세법｣ 제93조 제9호 에서 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계 없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있고, 쟁점지급액의 지급은 위 규정의 시행 이후에 이루어졌으므로 쟁점지급액이 국내에 미등록된 특허권에 대한 대가라 하더라도 국내원천소득에 해당한다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점지급액의 5%만이 국내원천소득이라고 주장하나, 특허권이 국내에서 사용되었는지 여부는 제조 및 판매지역만으로 단정할 수 없고, 청구인이 제시한 이메일 등으로 청구주장이 입증된다고 보기도 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률 등
(1) 법인세법(2016.12.20. 법률 제14386호로 일부개정된 것) 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
3. 제93조 제1호·제2호·제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다.
(2) 법인세법(2008.12.26. 법률 제9267호로 일부개정되기 전의 것) 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.
(3) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. 제28조(조세조약상의 소득 구분의 우선 적용) 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.
(4) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제2조(일반적 정의) 2. 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에, 양 체약국의 권한있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다. 제6조(소득의 원천) 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다. ⑶ 제14조(사용료) ⑷항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조⑸항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. ⑼ 본조 ⑴항 내지 ⑻항이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다. 전기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 의한 어떤 항목의 소득원천이, 타방 체약국의 법에 의한 그러한 소득원천과 상이하거나 또는 그러한 소득원천이 어느 체약국의 법에 의하여 용이하게 결정될 수 없을 경우에, 양 체약국의 권한있는 당국은 이중과세를 회피하기 위하여 또는 이 협약의 기타 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적을 위한 항목의 소득에 대한 공동의 원천을 확정할 수 있다. 제14조(사용료) ⑴ 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기⑵항 및 ⑶항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다. ⑵ 저작권 또는 문학, 연극, 음악 또는 예술작품의 생산 또는 재생산권으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 발생되는 사용료와, 라디오 또는 텔레비전방송용 필름과 테이프를 포함하여 영화필름의 사용 또는 사용권에 대한 대가로 받는 사용료는, 동 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하는 세율로써 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 없다. ⑶ 일방 체약국의 거주자인 사용료 수취인이 타방 체약국내에서 고정사업장을 가지며 또한 동 사용료를 발생시키는 권리 또는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있는 경우에는, 상기 ⑴항 및 ⑵항이 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 제8조 (사업소득) ⑹⒜항이 적용된다. ⑷ 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다. ⒜ 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한 함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 ⒝ 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각·교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득중에서 동 매각·교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분. 사용료에는 광산·채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료·임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.