처분청이 담보채무액을 제외한 증여재산가액에서 영농농지가액을 제외한 금액을 상속세 과세가액으로 계상한 것으로 보이는 점, 증여세 감면대상 영농농지는 상속재산에 가산하는 증여재산으로 보지 않고 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에도 포함시키지 않으므로 동 감면세액을 상속세 결정시 다시 증여세액으로 공제할 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
처분청이 담보채무액을 제외한 증여재산가액에서 영농농지가액을 제외한 금액을 상속세 과세가액으로 계상한 것으로 보이는 점, 증여세 감면대상 영농농지는 상속재산에 가산하는 증여재산으로 보지 않고 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에도 포함시키지 않으므로 동 감면세액을 상속세 결정시 다시 증여세액으로 공제할 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 이 건 상속세 과세가액은 OOO원OOO에서 부담부증여액 OOO원과 조특법 제71조에 의한 영농자녀가 증여받은 농지가액 OOO원 합계 OOO원을 차감한 OOO원이 되어야 하며, 처분청은 이의신청결과에 따라 상속세 과세가액을 OOO원으로 감액결정 하였고, 그 차액 OOO원은 청구인 영농자녀 증여재산 단독채무로 보아 부인하였으나 동 금액은 공동담보 채무가액에 해당하므로 상속재산가액에서 공제하여야 할 채무이므로 과다 계상된 상속세 과세가액 OOO원은 감액되어야 한다.
(2) 상속재산에 가산한 사전증여재산에 대한 증여세 산출세액은 OOO원(청구인 OOO원, OOO원, OOO원, OOO원)으로서 상속세 산출세액에서 공제하여야 할 증여세액은 OOO원으로 이의신청결정서상 청구인의 증여세액 공제한도액은 OOO원으로 나타나고, 청구인의 증여세 산출세액은 OOO원으로 공제한도 범위내에 있으므로 증여세액 공제액은 OOO원이어야 함에도 처분청은 청구인의 증여세 공제액을 OOO원만 공제하여 OOO원을 과소공제 하였으므로 이를 추가로 세액공제하여야 한다.
(1) 처분청이 2016.11.17. 당초 상속세 결정시 사전증여재산평가액 OOO원(영농농지 OOO원, 영농농지 외 OOO원)에서 동 증여재산 전체에 대한 담보채무액 OOO원(영농농지 OOO원, 영농농지 외 OOO원)을 차감한 OOO원을 사전증여재산가액으로 하여 상속세 과세가액에 가산함으로써 상속세과세가액에 가산된 증여재산가액 중 영농농지 평가액은 OOO원임이 상속세 결정결의서 및 관련 부속서류에 의해 확인되며, 이후 영농농지에 대한 증여세 감면결정에 따라 이를 반영하기 위하여 처분청이 2017.1.6. 이 건 처분을 하기에 이르렀는데, 처분청은 당초 처분시 과세된 영농농지 평가액 OOO원을 사전증여재산가액에서 제외하여야 하나 계산오류로 OOO원만을 제외하였다. 이에 청구인이 2017.2.15. 이의신청을 제기하여 일부인용 결정됨에 따라 처분청은 그 차액 OOO원을 사전증여재산가액에서 제외함으로써 상속세 과세가액에 합산되는 사전증여재산가액을 OOO원으로 하여 상속세를 감액경정 하였으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다.
(2) 청구인이 증여세액 추가공제 대상으로 주장하는 OOO원은 2014.7.30. 피상속인으로부터 사전증여 받은 토지에 대한 산출세액 OOO원 중 영농농지에 대한 감면세액으로, 동 영농농지는 상속세 과세가액에 가산되는 증여재산이 아니므로 상속세 및 증여세법제28조 제1항 및 조특법 제71조 제5항에 의거 청구인이 주장하는 동 재산에 대한 감면분 산출세액(영농농지에 대한 증여세 감면세액) OOO원은 증여세액 공제대상이 아니다.
① 영농자녀가 증여받은 농지(증여세 감면대상 영농농지)에 대한 담보채무액(OOO원)을 상속세 과세가액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부
② 영농자녀가 증여받은 농지에 대한 증여세 감면세액(OOO원)을 추가로 세액공제하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법(2014.3.18. 법률 제12420호로 개정되기 전의 것) 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 제15조(상속개시일 전 처분재산 등의 상속 추정 등) ① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 제24조(공제 적용의 한도) 제18조부터 제23조까지 및 제23조의2에 따라 공제할 금액은 상속세 과세가액에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액을 뺀 금액을 한도로 한다.
1. 상속인이 아닌 자에게 유증등을 한 재산의 가액
2. 상속인의 상속 포기로 그 다음 순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액
3. 제13조에 따라 상속세 과세가액에 가산한 증여재산가액(제53조 또는 제54조에 따라 공제받은 금액이 있으면 그 증여재산가액에서 그 공제받은 금액을 뺀 가액을 말한다) 제28조(증여세액 공제) ① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세 산출세액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 공제한다. 다만, 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법제26조의2 제1항 제4호 또는 같은 조 제4항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항에 따라 공제할 증여세액은 상속세 산출세액에 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속인이거나 수유자이면 그 상속인이나 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산에 대하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다. 제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제32조 제3호 나목, 제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조제4항, 제45조의3에 따른 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(부담부증여, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 조세특례제한법(2014.5.21. 법률 제12663호로 개정되기 전의 것) 제71조(영농자녀가 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면) ① 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 농지·초지 또는 산림지(해당 농지·초지 또는 산림지를 영농조합법인에 현물출자하여 취득한 출자지분을 포함한다. 이하 이 조에서 "농지등"이라 한다)를 농지등의 소재지에 거주하면서 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작하는 대통령령으로 정하는 거주자[이하 이 조에서 "자경농민"(自耕農民)이라 한다]가 농지등의 소재지에 거주하면서 직접 경작하는 대통령령으로 정하는 직계비속(이하 이 조에서 "영농자녀"라 한다)에게 2014년 12월 31일까지 증여하는 경우에는 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 농지등
⑤ 제1항에 따라 증여세를 감면받은 농지등은 상속세 및 증여세법제3조 제2항을 적용하는 경우 상속재산에 가산하는 증여재산으로 보지 아니하며, 같은 법 제13조 제1항에 따라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함시키지 아니한다.
⑥ 제1항에 따라 증여세를 감면받은 농지등은 상속세 및 증여세법제47조 제2항에 따라 해당 증여일 전 10년 이내에 자경농민(자경농민의 배우자를 포함한다)으로부터 증여받아 합산하는 증여재산가액에 포함시키지 아니한다.
(1) 과세자료에 의하면, 처분청의 이 건 상속세 결정 및 경정내역은 다음과 같이 나타난다. <표1> 상속세 결정 및 경정내역 <표2> 피상속인의 상속세 과세가액 <표3> 처분청의 상속세 결정내역
(2) 청구인이 OOO세무서장에게 제기한 과세전적부심사결과, 상속재산에 가산하는 증여재산가액 중 일부 토지(5필지)가 조특법 제71조 제1항에 따른 증여세 감면대상 영농농지(평가액 OOO원, 감면세액 OOO원)에 해당하는 것으로 결정됨에 따라, 처분청은 조특법 제71조 제5항에 따라 당초 상속세 과세가액 OOO원에서 OOO원을 차감하였고, 당초 증여세액 공제액 OOO원에서 조특법 제71조에 따라 감면받은 증여세액 OOO원을 차감하였으며(4차 경정결정), 이후 청구인의 이의신청결과 상속세 과세가액에서 제외하는 조특법 제71조에 의한 증여세 감면대상 영농농지가액은 실제 OOO원(영농농지평가액 OOO원 - 해당 영농농지의 담보채무액 OOO원)임에도, 처분청은 OOO원만을 상속세 과세가액에서 제외한 것으로 확인되어 그 차액 OOO원을 추가로 차감하였다[5차 경정결정(최종/이의신청결정 후)].
(3) 처분청이 우리 원에 제출한 상속인별 증여세액 공제한도 및 공제액 산정내역(4차 및 5차 상속세 결의내용 반영)은 다음과 같다. <표4> 상속인별 증여세 공제액 산정내역 <표5> 청구인의 증여세 과세표준 및 산출내역
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 영농자녀가 증여받은 농지(증여세 감면대상 영농농지)에 대한 담보채무액(OOO원)을 상속세 과세가액에서 차감하고, 영농농지에 대한 증여세 감면세액(OOO원)을 추가로 증여세액 공제하여야 한다고 주장하나, 처분청은 청구인 등 상속인의 사전증여재산가액 OOO원에서 객관적으로 확인된 담보채무액 OOO원을 제외한 OOO원의 증여재산가액에서 증여세 감면대상 영농농지가액 OOO원(5필지: 농지평가액 OOO원 - 담보채무액 OOO원)을 제외한 OOO원을 상속세 과세가액으로 계상한 것으로 나타나는 점, 청구인이 조특법 제71조 제1항에 따라 영농농지에 대해 감면받은 증여세액은 OOO원으로 동 증여세 감면대상 영농농지(5필지, 농지평가액 OOO원)는 같은 조 제5항에 의거 상속재산에 가산하는 증여재산으로 보지 아니할 뿐만 아니라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에도 포함시키지 아니하므로 동 감면세액을 상속세 결정시 다시 증여세액으로 공제할 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.