부작위에 대한 불복청구기간은 행정심판법에서 정하는 바에 따라야 할 것이고, 같은 법에서 행정청의 부작위로 인한 권익의 침해에 대하여는 불복청구기간에 제한을 두지 않고 있으므로 처분청의 부작위 상태로 인하여 권익의 침해가 계속되는 한 그 불복청구기간에는 제한이 없다 할 것임
부작위에 대한 불복청구기간은 행정심판법에서 정하는 바에 따라야 할 것이고, 같은 법에서 행정청의 부작위로 인한 권익의 침해에 대하여는 불복청구기간에 제한을 두지 않고 있으므로 처분청의 부작위 상태로 인하여 권익의 침해가 계속되는 한 그 불복청구기간에는 제한이 없다 할 것임
[주 문] OOO세무서장이 청구법인의 종합부동산세 합계 OOO원(2009년 귀속분 OOO원, 2010년 귀속분 OOO원, 2011년 귀속분 OOO원) 및 농어촌특별세 합계 OOO원(2009년 귀속분 OOO원, 2010년 귀속분 OOO원, 2011년 귀속분 OOO원)의 환급을 구하는 2012.12.14.자 경정청구에 대하여 한 부작위 처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 국세기본법제45조의2에 따라 적법하게 경정청구를 하였으나, 처분청은 그 결과를 문서로 통지하지 아니하였으므로 이는 과세관청의 부작위로서 국세기본법제55조 제1항의 “필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 경우”에 해당된다. 국세기본법제61조 및 제68조가 과세관청의 처분이 존재하는 경우 해당 처분이 있음을 안 날로부터 90일 이내에 불복을 할 수 있도록 규정하고 있는 것과 달리, 과세관청의 인용 또는 거부 처분이 없는 부작위에 대한 불복기한에 대해서는 별도 언급이 없으므로 부작위에 대한 불복청구기간은 행정심판법이 정하는 바에 따라야 할 것인데, 같은 법 제27조 제7항에서 행정청의 부작위로 인한 권익의 침해에 대하여 불복청구기간에 제한을 두고 있지 아니하므로 처분청의 부작위 상태로 권익의 침해가 계속되는 한 그 불복청구 기한에는 제한이 없다 할 것이다(조심 2009부114, 2009.3.10, 같은 뜻임). 처분청은 청구법인이 경정청구 당시 혹은 그 이후에 경정청구를 거부하는 처분청의 내부방침을 인지하였다는 의견이나, 행정처분은 문서로 통지하도록 되어 있고, 청구법인이 2014년 처분청에 처리결과를 문의하였을 때, 담당자는 결과 통지가 없었다는 사실은 인정하면서도 관련 사건이 대법원 계류중에 있으므로 일단 기다려 보라고 하였는바, 설령 청구법인이 처분청의 내부방침을 인지하였다 할지라도 처분청이 경정결과를 통지하지 아니한 하자가 치유되는 것은 아니다. 또한, 국세기본법상 국세부과제척기간은 과세관청이 직접 조세 부과권을 행사할 수 있는 기간을 의미하는 것으로서 “과세관청”을 적용대상으로 하는 반면, 불복기간은 납세자가 처분청의 위법․부당한 처분 또는 필요한 처분을 받지 못한 행위를 다툴 수 있는 기간으로서 “납세자”를 적용대상으로 하고 있는바, 부과제척기간을 ‘국세를 환급하여 줄 수 있는 기간’으로 해석하는 것은 국세기본법제26조의2를 확장 또는 유추해석하는 결과가 되어 부당하다. 처분청의 주장대로 불복기간이 부과제척기간 이내로 제한된다면, 부과제척기간이 지난 이후에도 과세관청이 통지를 하지 않는 경우 납세자는 불복의 기회를 잃게 되는 불합리한 결과가 초래된다. 한편, 경정청구 후 2개월 내 경정통지를 받지 못하는 경우 불복제기를 할 수 있으나 납세자가 반드시 불복을 제기하여야 하는 것은 아니고 불복을 제기하지 아니하였다 하여 권리구제의 기회를 포기하였다고 보기도 어려우므로 처분청의 부작위에 의한 권익침해에 대하여 제기한 이 건 심판청구는 적법하다.
(2) 이 건 종합부동산세 신고․납부시 종합부동산세에서 공제할 재산세액을 계산함에 있어 종합부동산세의 과세대상이 되는 부분에 대하여 부과된 재산세 상당액을 전액 공제하여야 함에도 종합부동산세의 과세대상이 되는 부분에 대하여 부과된 재산세액에 종합부동산세 공정시장가액비율을 곱하여 산출한 재산세액만을 공제하였으므로 이는 명백한 이중과세에 해당하고 과다하게 신고․납부된 세액은 감액 경정하여야 한다.
(1) 청구법인은 경정청구를 제기한 후 4년 3개월이 지나서야 거부통지를 받지 못하여 권리나 이익을 침해당하였다고 주장하며 이의신청 등을 제기하였는바, 처분청은 청구법인이 2012.12.14. 접수한 경정청구에 대해 2013.2.13. 거부통지를 하였고, 2014.6.30. 청구법인이 재차 경정청구서 3매를 첨부하여 팩스로 경정청구 처리결과를 문의하였을 때, 전산상 민원접수관리 대장을 확인한 결과, 2013.2.13. 거부통지 한 사실이 확인되어 청구법인에게 다시 경정청구거부 사실을 유선으로 통지하였으며, 2017년 3월까지 청구법인은 이에 대하여 어떠한 민원도 제기한 사실이 없다. 국세기본법제55조 및 제68조에 의하면, “필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 해당 처분이 있음을 안 날부터 90일 이내에 심판청구를 제기”하도록 되어 있는 바, 여기서 말하는 필요한 처분을 받지 못한 경우라 함은 명시적 또는 묵시적으로 거부하는 것을 말한다. 행정절차법 제24조 에서는 “행정청이 처분을 할 때에는 다른 법령 등에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 문서로 하여야 하며, 다만 신속히 처리할 필요가 있거나 사안이 경미한 경우에는 말 또는 그 밖의 방법으로 할 수 있다. 이 경우 당사자가 요청하면 지체 없이 처분에 관한 문서를 주어야 한다”고 규정되어 있고, 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 개정된 것) 제45조의2 제3항에는 “청구를 한 자가 2개월 이내 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음날부터 불복청구를 제기 할 수 있다”고 규정되어 있다. 청구법인도 경정청구를 제기할 당시 분명히 이를 인용받을 수 없음을 알면서 접수하였고, 처분청은 동일쟁점의 사건이 OOO법원(2011누21593)에서 2011.12.15. “국승”으로 판결된 후 대법원 계류중이어서 당연히 거부 할 수밖에 없는 상황에서 경미한 사안에 해당되고 신속히 기한 내 처리할 필요가 있다고 판단하여 접수 후 2개월 이내에 거부처분을 하고, 청구법인이 처리결과를 문의할 때 다시 거부된 사실을 유선으로 통지하였다. 청구법인은 국세기본법 제45조의2 제3항 에 따라 얼마든지 불복을 제기할 수 있었음에도 불구하고 이를 방치하다 4년 3개월이 경과한 후에야 이의신청을 제기 하였는바, 이는 국세기본법상 불복청구 기간을 도과하였으므로 부적법한 심판청구이다. 또한,국세기본법제26조의2 제1항에 “해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다”라고 되어 있는바, 이는 과세관청과 납세자의 조세법률 관계를 안정시키기 위한 제도로 법적 안정성과 예측가능성을 확보하기 위한 것이므로 국세 부과의 제척기간이 만료하면 과세권자로서 새로운 결정이나 증액 경정결정은 물론 감액 경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없음이 원칙이라 할 것이므로(OOO법원 2016.6.17. 선고 2015구단22656 외 다수, 같 은 뜻임) 이 건 심판청구는 이미 국세부과제척기간이 만료(2014.5.31. ～2016.5.31)된 후에 제기되었기에 부적법한 심판청구에 해당한다.
(2) 대법원 판례(2015.6.23. 선고 2012두2986 판결)에 의하면, 재산세액을 일부 공제하지 않은 채 종합부동산세를 부과한 처분은 이중과세에 해당한다고 판시하였으므로 청구법인이 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하여 종합부동산세 등을 납부하였다는 점에 대하여는 이견이 없다.
① 본안심리 대상인지 여부
② 종합부동산세액에서 공제할 재산세액의 계산시 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 모두 적용하여 산정하는 것은 이중과세에 해당한다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법(2012.6.1. 법률 제11461호로 개정된 것) 제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간
② 제1항에도 불구하고 제1호에 따른 결정 또는 판결이 확정되거나 제2호에 따른 상호합의가 종결된 날부터 1년, 제3호에 따른 경정청구일 또는 조정권고일부터 2개월이 지나기 전까지는 해당 결정ㆍ판결, 상호합의, 경정청구 또는 조정권고에 따라 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.
1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정 또는 판결이 있는 경우
3. 제45조의2 제2항 또는 국제조세조정에 관한 법률 제10조의2제1항 및 제19조 제4항에 따른 경정청구 또는 같은 법 제10조의3제1항에 따른 조정권고가 있는 경우 제45조의2[경정 등의 청구] ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 제68조[청구기간] ① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
② 이의신청을 거친 후 심판청구를 하는 경우의 청구기간에 관하여는 제61조제2항을 준용한다.
(2) 행정절차법 제24조[처분의 방식] ① 행정청이 처분을 할 때에는 다른 법령등에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 문서로 하여야 하며, 전자문서로 하는 경우에는 당사자등의 동의가 있어야 한다. 다만, 신속히 처리할 필요가 있거나 사안이 경미한 경우에는 말 또는 그 밖의 방법으로 할 수 있다. 이 경우 당사자가 요청하면 지체 없이 처분에 관한 문서를 주어야 한다.
② 처분을 하는 문서에는 그 처분 행정청과 담당자의 소속·성명 및 연락처(전화번호, 팩스번호, 전자우편주소 등을 말한다)를 적어야 한다.
(3) 행정심판법 제4조(특별행정심판 등) ① 사안(事案)의 전문성과 특수성을 살리기 위하여 특히 필요한 경우 외에는 이 법에 따른 행정심판을 갈음하는 특별한 행정불복절차(이하 "특별행정심판"이라 한다)나 이 법에 따른 행정심판 절차에 대한 특례를 다른 법률로 정할 수 없다.
② 다른 법률에서 특별행정심판이나 이 법에 따른 행정심판 절차에 대한 특례를 정한 경우에도 그 법률에서 규정하지 아니한 사항에 관하여는 이 법에서 정하는 바에 따른다. 제27조(심판청구의 기간) ① 행정심판은 처분이 있음을 알게 된 날부터 90일 이내에 청구하여야 한다.
② 청구인이 천재지변, 전쟁, 사변(事變), 그 밖의 불가항력으로 인하여 제1항에서 정한 기간에 심판청구를 할 수 없었을 때에는 그 사유가 소멸한 날부터 14일 이내에 행정심판을 청구할 수 있다. 다만, 국외에서 행정심판을 청구하는 경우에는 그 기간을 30일로 한다.
③ 행정심판은 처분이 있었던 날부터 180일이 지나면 청구하지 못한다. 다만, 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 제1항과 제2항의 기간은 불변기간(不變期間)으로 한다.
⑤ 행정청이 심판청구 기간을 제1항에 규정된 기간보다 긴 기간으로 잘못 알린 경우 그 잘못 알린 기간에 심판청구가 있으면 그 행정심판은 제1항에 규정된 기간에 청구된 것으로 본다.
⑥ 행정청이 심판청구 기간을 알리지 아니한 경우에는 제3항에 규정된 기간에 심판청구를 할 수 있다.
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정은 무효등확인심판청구와 부작위에 대한 의무이행심판청구에는 적용하지 아니한다.
(4) 종합부동산세법 제16조[부과·징수 등] ① 관할세무서장은 납부하여야 할 종합부동산세의 세액을 결정하여 당해연도 12월 1일부터 12월 15일(이하 "납부기간"이라 한다)까지 부과·징수한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 종합부동산세를 신고납부방식으로 납부하고자 하는 납세의무자는 종합부동산세의 과세표준과 세액을 당해연도 12월 1일부터 12월 15일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 관할세무서장에게 신고하여야 한다. 이 경우 제1항의 규정에 따른 결정은 없었던 것으로 본다. (5) 종합부동산세법 시행령 (가) 2009.2.4. 대통령령 제21293호로 개정되기 전의 것 법 제9조제4항에 따라 주택분 종합부동산세액에서 공제되는 주택분 재산세로 부과된 세액은 다음 산식에 따라 계산한 금액으로 한다. 주택분 재산세로 부과된 세액의 합계액 × 주택분 과세기준금액을 초과하는 분에 대하여 주택분 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액 주택을 합산하여 주택분 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액 (나) 2009.2.4. 대통령령 제21293호로 개정된 것 법 제9조제4항에 따라 주택분 종합부동산세액에서 공제되는 주택분 재산세로 부과된 세액은 다음 산식에 따라 계산한 금액으로 한다. 주택분 재산세로 부과된 세액의 합계액 × 주택분 과세표준에 대하여 주택분 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액 주택을 합산하여 주택분 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액
(1) 우선, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 국세청 전산자료 등에 의하면, 청구법인의 경정청구에 대하여 2013.2.13. 거부처리한 것으로 전산상 등록되어 있고, 처분청은 2014.6.30. 청구법인으로부터 경정청구 처리결과를 문의하는 팩스를 수신한 것으로 되어 있으나, 처분청이 청구법인에게 경정청구 거부의사를 문서로 통지한 내역은 확인되지 아니한다. (나) 국세기본법 제55조 제1항 에서는 과세관청의 부작위로 인하여 권익의 침해를 당한 경우에는 불복청구가 가능하도록 규정하 고 있으나, 부작위에 대한 청구기간은 별도로 규정하고 있지 아니하다. (다) 행정심판법 제4조 제2항 에서 “다른 법률에서 특별행정심판이나 이 법에 따른 행정심판 절차에 대한 특례를 정한 경우에도 그 법률에서 규정하지 아니한 사항에 관하여는 이 법에서 정하는 바에 따른다.”고 되어 있고, 같은 법 제27조 제7항에서 부작위에 대한 의무이행심판청구에는 심판청구의 기간에 제한을 두고 있지 아니하다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 경정처리결과를 2013.2.13. 통지하고 2014.6.30. 거부의사를 유선으로 재차 통지하였으므로 이 날부터 90일이 경과한 후 이의신청을 거쳐 제기한 심판청구는 부적법한 것이라는 의견이나, 처분청은 경정청구일부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 경정하거나 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 통지할 의무가 있음에도 그 결과를 청구법인에게 적법하게 통지한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점, 부작위에 대한 불복청구기간은 행정심판법에서 정하는 바에 따라야 할 것이고, 같은 법에서 행정청의 부작위로 인한 권익의 침해에 대하여는 불복청구기간에 제한을 두지 않고 있으므로 처분청의 부작위 상태로 인하여 권익의 침해가 계속되는 한 그 불복청구기간에는 제한이 없다 할 것인 점(국심 1997중597, 1998.3.24. 합동회의, 조심 2009부114, 2009.3.10., 같은 뜻임), 국세부과제척기간은 조세채권․채무관계를 조속히 확정시킴으로써 납세자의 조세법률 관계를 안정시키기 위한 제도로서 납세자에게 불리하게 적용할 수는 없다 할 것이므로 이를 이유로 한 환급거부는 국세기본법제26조의2를 확장 또는 유추해석하는 결과가 되어 부당한 것으로 보이는 점, 납세자는 경정청구 후 2개월 내에 경정통지를 받지 못한 경우 불복을 제기할 수 있으나, 반드시 제기하여야 하는 것은 아니므로 청구법인이 그러하지 아니하였다 하여 권리구제의 기회를 포기하였다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청의 부작위 처분에 대하여 청구법인이 2017.3.6. 제기한 이의신청은 적법하고 이 건 심판청구는 적법한 전심절차를 거친 것이어서 본안심리 대상이라고 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 청구법인은 당초 소유하고 있는 과세대상물건에 대하여 2009～2011년 귀속 종합부동산세 산출시 공제되는 재산세 상당액을 종합부동산세법 시행규칙별지 제3호 서식 부표인 종합부동산세 과세표준계산명세서에 따라 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 모두 적용하여 계산한 후 종합부동산세를 신고한 것으로 나타난다. (나) 대법원 판례(2015.6.23. 선고 2012두2986 판결)에 의하면, “종합부동산세의 과세기준금액을 초과하는 부분에 대한 재산세액은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 재산세 공정시장가액비율’의 산식을 기초로 계산되고, 같은 부분에 대한 종합부동산세액은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 종합부동산세 공정시장가액비율’의 산식을 기초로 계산된다. 그런데 이 두 금액은 ‘공시가격 - 과세기준금액’ 부분에 관하여 각각 재산세와 종합부동산세가 부과되는 부분을 뜻하므로, 그 중 서로 중첩되는 부분, 즉 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 종합부동산세 공정시장가액비율’ 보다 적거나 같은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 재산세 공정시장가액비율’ 부분은 중복하여 재산세가 부과되는 부분에 해당한다. 더불어 종합부동산세 공정시장가액 비율을 벗어나 종합부동산세 과세표준에서 제외된 부분에 대하여는 아예 종합부동산세가 부과되지 않으므로 중복 부과임을 이유로 공제되는 재산세액을 산정할 때 이 부분은 고려할 필요가 없다. 이러한 점을 종합하여 볼 때, 공제되는 재산세액은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 재산세와 종합부동산세의 공정시장가액비율 중 적은 비율 × 재산세율’의 산식에 따라 산정하여야 할 것이다. 따라서 재산세 공정시장가액비율이 종합부동산세 공정시장가액비율보다 적거나 같은 2009년도 종합부동산세의 경우 주택 등 종합부동산세액에서 공제되는 재산세액은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 재산세 공정시장가액비율 × 재산세율’의 산식에 따라 산정하여야 한다.”고 되어 있다. (다) 처분청의 답변서를 보면, 위 (나)의 대법원 판례 판결취지에 따라 청구법인이 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하여 종합부동산세 등을 과다하게 신고․납부하였다는 점은 인정한다고 기재되어 있다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 종합부동산세법 시행규칙별지 제3호 서식상의 계산방식은 종합부동산세법령에서 정하고 있는 것보다 공제되는 재산세액의 범위를 축소한 것으로, 이에 근거한 처분 중 재산세액을 일부 공제하지 않은 채 종합부동산세를 부과한 처분은 이중과세에 해당하여 위법하다 할 것(대법원 2015.6.23. 선고 2012두2986 판결)이며, 처분청도 동 대법원 판례의 취지에 따라 청구법인이 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하여 종합부동산세 등을 과다납부하였다는 사실을 인정하고 있으므로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 부작위 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.