세무조사 당시 매출누락 사실 확인서를 작성하였던 점, 부가가치세 과세표준 경정은 법인세 과세표준 경정에 선행되는 절차로서 법인세 경정이 있을 것을 알았거나 알 수 있었다고 봄이 타당한 점 등에 비추어 청구법인은 이미 자기 시정의 기회를 상실한 후에 쟁점금액을 회수하여 수정신고한 것으로 보이므로 이 건 처분은 잘못 없음
세무조사 당시 매출누락 사실 확인서를 작성하였던 점, 부가가치세 과세표준 경정은 법인세 과세표준 경정에 선행되는 절차로서 법인세 경정이 있을 것을 알았거나 알 수 있었다고 봄이 타당한 점 등에 비추어 청구법인은 이미 자기 시정의 기회를 상실한 후에 쟁점금액을 회수하여 수정신고한 것으로 보이므로 이 건 처분은 잘못 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 매출누락으로 확인된 쟁점금액에 대해서 처분청이 부가가치세를 경정․고지시 납부토록 함에 따라 부가가치세는 수정신고 하지 아니하였고, 법인세 신고시 이를 누락한 것은 쟁점금액을 수입금액 등에 계상해야 될 것을 깜박 잊었기 때문이지 회수를 포기한 것은 아니며, 이후 2015년 9월 청구법인의 세무대리인이 2015년 상반기 회계처리의 정확성을 검토하던 중 2015.6.1. 납부된 부가가치세의 발생 원인을 규명하면서 비로소 알게 되어 쟁점금액을 회수하여 수정신고하였다.
(2) 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금에 산입하는 경우 그 귀속자에 따라 소득처분을 하는 사유를 규정하고 있는쟁점단서규정 각 호는 예시적 규정이 아니라 제한적 열거규정으로서 엄격하게 적용되어야 한다. (가) 쟁점단서규정은 “다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.” 라고 규정하고 있어 그 문맥상으로 ‘각 호의 어느 하나의 해당하는 경우’가 ‘경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금에 산입하는 경우’로 규정하고 있는 점(경정이 있을 것이라고 미리 알았는지의 여부는 납세자의 관념에 있으므로 그러한 관념을 알 수 있는 징표들을 열거할 수밖에 없는 것임), 쟁점단서규정은 2010.2.18. 개정되면서 제3호 내지 제6호의 규정이 신설되었는데 그 부칙에서 동 개정규정은 2010.2.18.이 속하는 사업연도에 익금산입하는 분부터 적용하도록 하고 있는 점, 조세심판원에 서도 검찰의 수사가 반드시 당해법인에 대한 세무조사로 이어지지 않고 또한 수사기관의 수사과정에서 사외유출이 확인된 경우는 그 부칙에 따라 적용하되 개정 전 시행된 사업연도분의 수정신고에는 적용할 수 없는 것으로 해석한 점 등에 비추어 쟁점단서규정 각 호는 예시규정이 아니라 열거규정으로 보아야 할 것이다. (나) 쟁점단서규정을 폭넓게 해석할 경우 담세력이 있는 곳에 과세하겠다는 소득세 과세의 근본취지를 퇴색하게 하는 점, 쟁점단서규정이 2000.12.29. 신설되기 전 법인의 부동산 양도대금을 임원이 횡령 하여 임원에게 상여처분한 사건에서 대법원(81누136판결)은 원심 변론 종결시까지 법인이 횡령금을 회수하였다면 소득세 과세의 근본취지인 담세력이 없는 것으로 보아 과세할 수 없다고 판시한 점, 한편, 대법원(2014두5514판결)과 조세심판원은 애당초 반환을 전제로 수수하지 않는 뇌물 또는 알선수재 등의 기타소득에 해당하는 위법소득에 대하여도 검찰수사나 재판 중 또는 판결에 의해 비자발적으로 반환 또는 몰수‧추징되었다 하더라도 소득세 과세의 근본취지인 담세력이 없는 것으로 보아 과세할 수 없다고 판시 또는 결정한 점, 또한 조세심판원은 납세의무가 성립된 후 과세 전에 뇌물 등을 반환하였다면 과세할 수 없다고 결정한 점 등에 비추어 쟁점단서규정은 엄격하게 적용되어야 할 것이다. (다) 따라서 쟁점단서규정 제6호 “그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우”도 제1호부터 제5호에서 규정하는 사유와 거의 유사한 경우에만 제한적으로 적용되어야 한다.
(3) 법인세 신고기한 전 부가가치세 조사에 의하여 매출누락으로 밝혀진 쟁점금액에 대한 이 건 세무조사 결과통지는 쟁점단서규정 각 호 사유 어디에도 해당하지 않는다. (가) 조세심판원은 결산확정 전 세무조사에서 매출누락으로 확인된 금액을 법인세 신고시 미수수익과 대표이사 가지급금으로 계상하고 그 이후 이를 회수한 경우 법인세법 시행령제106조 제1항에서 규정한 ‘익금에 산입한 금액’이 없으므로 소득처분의 대상이 없는 점 등 으로 보아 같은 조 제4항은 그 적용대상이 아니라고 해석하고 있으며, 처분청 제시 국세청 예규(법인세과 - 784, 2010.8.25)는 매출누락액을 가공자산인 외상매출금으로 계상하였으므로 가공자산 계상액에 대해 대표자 상여처분한다는 뜻이므로 이 건에 그대로 적용할 수 없다. (나) 그렇다면 법인세 신고기한 전 세무조사에 의하여 매출누락 등이 확인되었다 하여 곧바로 쟁점단서규정 각 호의 어느 하나에 해당한다고 볼 수 없고, 법인세 신고시에도 이를 누락하여 신고하였을 경우 그때 사외유출된 것으로 보아야 할 것이며, 이러한 사외유출금액에 대한 상여 등의 소득처분을 면할 수 있는 자발적 회수의 기회를 준 것이 법인세법 시행령제106조 제4항 본문 규정의 취지라 할 것이므로 그 단서인 쟁점단서규정 각 호에 해당되기 위해서는 법인세 신고기한이 경과한 이후 세무조사의 통지 등을 한 경우로 한정되어야 할 것이다. (다) OOO국세청장의 부가가치세 조사시 매출누락으로 확인된 쟁점금액을 청구법인이 법인세 신고시 이를 누락하게 되면 법인세 과소 신고 등에 따른 문제가 발생하므로 청구법인이 인지하였다면 당연히 쟁점금액을 수입금액으로 계상하고 이를 대표이사에 대한 가지급금으로 계상하여 신고하고 회수하였을 것인데, 이 건의 경우 청구법인이 법인세 신고시 쟁점금액을 누락하여 신고하였다는 사실 자체가 쟁점금액의 회수를 포기해서가 아니라 당시 깜박 잊고 신고누락하였다는 사실을 방증하는 것이다. (라) 청구법인의 법인세 신고(2015.3.31) 이후 수정신고시 (2015.10.28.)까지 처분청은 2015.4.3. OOO국세청장의 2014년 제1기 부가가치세 세무조사 결과통지를 청구법인에게 발송하였는바, 부가가 치세의 세무조사 결과통지는 쟁점단서규정 각 호의 어느 하나에도 해당하지 아니할 뿐더러 그 통지된 내용도 법인세 신고기한 전에 이미 부가가 치세 조사시 매출누락으로 확인된 쟁점금액에 대해 법인세 신고기한이 지난 후 통지하면서 부가가치세를 경정하겠다는 내용이었고, 법인세 신고를 누락하였다 하여 법인세를 경정하겠다는 내용은 없었으며 그에 따라 처분청은 2015년 5월 부가가치세만을 경정·고지하였다. 만일 처분청이 쟁점금액에 대한 법인세 신고가 누락된 사실을 알고 법인세를 경정할 예정이었다면 별도 소명안내서나 과세예고통지 등을 하여 경정하였을 것인데도 청구법인의 법인세 수정신고시까지 아무런 조치를 하지 않은 점 등에 비추어 처분청도 쟁점금액에 대한 법인세 신고가 누락되었는지를 모르고 있었으므로 법인세를 경정할 예정은 없었음을 알 수 있다.
(4) 위와 같이 청구법인은 법인세 신고시 쟁점금액의 회수를 포기 하면서 이를 누락한 것이 아니라 수입금액의 계상과 대표자 가지급금 등을 계상하여 신고할 것을 깜박하여 누락하였던 것이고, 그 후 신고누락 사실을 스스로 발견하고 쟁점금액을 회수하여 기한 내에 익금산입하여 수정신고하였으므로 쟁점금액은 유보처분되어야 할 것이다.
(1) 법인세법 제67조【소득처분】제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. (2) 법인세법 시행령 제106조【소득처분】④내국법인이국세기본법제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우
5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우
(1) 이 건 심리자료에 의하면, OOO국세청장은 부가가치세 세무조사를 실시하여 청구법인이 쟁점금액을 부가가치세 신고시 누락한 사실을 확인하고 세무조사 결과통지를 발송하였고, 청구법인은 법인세 신고시 쟁점금액을 수입금액에 반영하지 아니하였다가 이후 대표자로부터 쟁점금액을 회수하여 익금산입하여 수정신고하였으나, 처분청은 국세청장의 감사처분 지시에 따라 청구법인의 위 법인세 수정신고가 쟁점단서규정 각 호에 해당한다고 보아 사외유출된 금액에 대한 소득처분 특례규정을 배제하여 쟁점금액을 대표자 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 한 사실이 나타난다.
(2) 이 건 소득금액변동통지 경위와 관련된 사실관계를 정리하면 다음 <표>와 같다. <표> 이 건 소득금액변동통지 관련 사실관계 (3) 법인세법 시행령제106조 제4항 본문은 가공경비 등으로 인한 사외유출금액과 관련하여 내국법인이 “국세기본법제45조의 수정신고기한 내”에 “사외유출된 금액을 회수”하고 “세무조정으로 익금에 산입하여 신고”한다는 3가지 요건을 모두 갖출 경우 사내유보로 소득 처분하도록 규정하면서 쟁점단서규정에는 “경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우”에 해당하면 사내유보로 소득 처분할 수 없도록 되어 있는바, 이 건 심판청구에서는 쟁점단서규정의 적용 여부에만 양 당사자 간 다툼이 있다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 과세관청의 경정이 있을 것을 미리 알고 수정신고한 것이 아니 므로 쟁점단서규정이 적용될 수 없고 법인세법 시행령제106조 제4항 본문 규정에 따라 쟁점금액은 유보처분되어야 한다고 주장하나, 법인세법 시행령제106조 제4항 본문에서 수정신고기한 내에 사외 유출된 금액을 회수하고 익금에 산입하여 신고하는 경우 사내유보로 소득처분을 하도록 한 것은 일정한 요건 하에서 청구법인에게 자기시정의 기회를 부여한 것이나, 당해 법인이 사외유출된 금액을 회수하 더라도 그것이 당해 법인의 자발적인 노력에 의한 것이 아닌 경우에는 다시 원칙으로 돌아가 소득처분을 하도록 한 것이 쟁점단서규정의 취지라 할 것(대법원 2011.11.10. 선고 2009두9307 판결, 같은 뜻임)인바, 청구법인에 대한 세무조사 당시 대표이사는 부가가치세 신고시 쟁점 금액을 매출누락한 사실을 확인하는 확인서를 작성하였고 부가가치세 세무조사 결과통지를 통하여 다시 쟁점금액에 대하여 인지하였음에도 이후 2014사업연도 법인세 신고시 쟁점금액을 익금산입하지 아니하였던 점, 부가가치세 과세표준의 경정은 법인세 과세표준 경정에 선행되는 절차로서 이후 법인세 경정이 있을 것을 청구법인은 알았거나 알 수 있었다고 봄이 타당한 점 등에 비추어 청구법인은 부가가치세 세무조사 이후 경정이 있을 것을 미리 알게 됨으로써 이미 자기시정의 기회를 상실한 후에 대표자로부터 쟁점금액을 회수하여 수정신고한 것으로 보이므로 쟁점단서규정 소정의 소득처분을 하여야 할 경우에 해당한다고 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점단서규정에 따라 쟁점금액을 대표자 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.